金融企业所得税征管中的问题与对策.doc

金融企业所得税征管中的问题与对策文章来源/news/20061123/n98376.shtml内容提要：金融企业的业务与一般企业有所不同，因而金融企业在所得税征收管理中存在着一些比较特殊的问题。这些问题主要包括金融企业呆账税前扣除的管理、金融企业收回和处置抵债资产的税收管理、金融企业账外经营、偷逃所得税的管理、金融企业汇总纳税的管理等。本文针对这些问题作了归纳和总结，并提出了相应的对策建议。关键词：金融企业所得税征收管理与一般从事实业的企业相比，金融企业的业务具有较大特殊性，其财务会计核算的行业特点突出，因此，在金融企业的所得税征管上，也就会面临着和一般企业的一些不同之处。在我国目前的环境下，又由于种种原因，许多金融企业的运作尚未完全达到真正企业化的标准；再加之有关配套法规的不尽完善，使得在征纳金融企业所得税过程中，存在着许多问题。另外，直到1998年国务院体制改革之前，金融企业所得税的征收管理都由财政部及各地专员办直接负责，而在这之后才划归各级税务部门，因此使得有关税务部门在这方面的经验积累相对比较欠缺，征管研究相对薄弱，国家税务总局至今为止也只出台过关于金融保险企业所得税若干问题的通知（国税函2000906号）等6个文件，在实践中操作性不够强，很多税收规定不具体，这也是在金融企业所得税征收管理上所面临的又一问题。金融企业关系着国民经济的命脉，金融企业所得税是企业所得税的重点税源，做好金融企业所得税的征收管理非常重要。因此，本文试图对这些问题作一简要的归纳，并针对这些问题提出相应的对策。一、关于呆账税前扣除的管理（一）存在的问题如果不加强管理，必然影响所得税税基。税法至今没有对呆账下过明确定义，也没有详细说明呆账税前扣除的手续。只是笼统地规定企业在提供政府、法院、工商、企业主管部门等机构出具的相关证明材料后，可以审批税前扣除。这样笼统的规定在实际工作中较难操作。为此，经过一段时间的实践摸索，在最近的若干年中，税务机关大致要按照以下方法来确认呆账：首先，金融企业必须采取所有可能的措施并实施必要的程序，然后，符合下列条件之一的债权或者股权将被认定为呆账：1.借款人和担保人依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格，金融企业对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权。2.借款人死亡、或者依照中华人民共和国民法通则的规定宣告失踪或者死亡，金融企业依法对其财产或者遗产进行清偿，并对担保人进行追偿后，未能收回的债权。3.借款人遭受重大自然灾害或者意外事故，损失巨大且不能获得保险补偿，或者以保险赔偿后，确实无力偿还部分或者全部债务，金融企业对其财产进行清偿和对担保人进行追偿后，未能收回的债权。4.借款人和担保人虽未依法宣告破产、关闭、解散，但已完全停止经营活动，被县级及县级以上工商行政管理部门依法注销、吊销营业执照，终止法人资格，金融企业对借款人和担保人进行追偿后，未能收回的债权。5.借款人触犯刑律，依法受到制裁，其财产不足归还所借债务，又无其他债务承担者，金融企业经追偿后确实无法收回的债权。6.由于借款人和担保人不能偿还到期债务，金融企业诉诸法律，经法院对借款人和担保人强制执行，借款人和担保人均无财产可执行，法院裁定终结执行后，金融企业仍无法收回的债权。7.由于上述至项原因借款人不能偿还到期债务，金融企业对依法取得的抵债资产，按评估确认的市场公允价值入账后，扣除抵债资产接收费用，小于贷款本息的差额，经追偿后仍无法收回的债权。8.开立信用证、办理承兑汇票、开具保函等发生垫款时，凡开证申请人和保证人由于上述至项原因，无法偿还垫款，金融企业经追偿后仍无法收回的垫款。9.按照国家法律法规规定具有投资权的金融企业的对外投资，由于被投资企业依法宣告破产、关闭、解散，并终止法人资格的，金融企业经清算和追偿后仍无法收回的股权。10.经国务院专案批准核销的债权。在按照上述办法确认呆账之后，金融企业还需向有关税务机关提出书面申请并提供确凿的符合上述认定条件的证明材料，有些证明材料需要企业上级主管部门或有关财政部门（各地专员办）的认定。上述的实际操作办法虽然弥补了税法规定过于笼统的不足，在实际工作中发挥了很大的作用，但是仍然存在着许多显而易见的问题：而在短时间之内引发大量的市值损失，并导致大量呆账的出现。若按照上述办法来操作，这些都不可能被认定为呆账，这就势必会大大提升这些金融企业的税负水平，并影响这些企业的运作效率。2.按照上述办法，有相当多的已经发生的呆账在所得税的征收中显然无法及时地予以处理，这同样会影响到企业的经营状况。3.由于计提呆账不能得到及时的税前扣除，势必影响到企业及时计提呆坏账、准确在财务报表中反映经营状况的积极性。又由于我国的会计环境还不够规范，企业在财务报表中造假的空间较大，所以，如果此问题不能较好地予以解决，那么金融企业通过不及时计提有关呆账损失从而虚增企业盈利的动机就会进一步强化，从而带来更大的潜在金融风险。（二）对策1.应在税法中详细规定呆坏账的有关定义，并对其认定做出具体细致和可操作的规定。从原则上讲，既应考虑到当前税基的稳定，又应考虑到我国金融企业绝大部分仍属国有企业、计提呆账积极性不高的现状，对呆账的认定宜适当宽松一些，从而调动金融企业及时计提呆账的积极性，以便更好地反映企业的运营状况，及时排解金融风险。2.鉴于金融企业的特殊性，有关部门应专门制定在金融企业所得税征收中有关呆账处理问题的相关法规或办法，以加强税收征管的权威性与透明度，使各级税务部门有法可依，有章可循。二、关于金融企业收回和处置抵债资产的税收管理问题（一）存在的问题1.金融企业收回和处置抵债资产中的税收优惠问题。金融企业收回的抵债资产，大都资不抵债，在变现的过程中还要缴纳流转税，这就大大加重了金融企业的负担。1999年国家成立了华融、长城、东方、信达4家资产管理公司，负责收购、管理和处置工商、农业、中国、建设银行剥离的不良资产。国家对4家资产管理公司免征一切税收，使得这4家银行在收回、处置抵债资产上得到了很大的优惠。但是对于其他信贷机构尤其是历史较长、不良资产也较大的交通银行、农村信用社、城市商业银行等金融机构而言，问题仍然存在。另外，我国的证券公司也存在同样的问题，从建立之初资产质量就不甚理想，但是因为其早期总的资产规模较小，所以，问题尚不很突出；然而随着近几年来机构投资者的超常规发展，一方面证券公司的资产规模普遍成几十倍甚至上百倍的扩张；而另一方面相应的治理水平却并无根本的改进，这就造成了证券机构的不良资产规模急剧膨胀，所以证券公司也广泛存在着收回和处置抵债资产的问题。还有，尽管有4大国有金融资产管理公司相对口，工、农、建、中几大银行也还是会不通过资产管理公司单独地处置一些抵债资产，以保持较高的营运效率。所以，除了4大国有金融资产管理公司之外，对其他金融企业在处置抵债资产问题上的相应税收优惠措施也应纳入考虑之中。2.抵债资产的认定问题。抵债资产是指借款人不能按约归还贷款，以借款人、担保人的资产抵偿所欠信用社贷款本息而形成的待处理资产。在实践中，抵债资产一般按以下规定确认：已依法设定抵押、质押的抵押物、质押物；抵押物、质押物以外的其他具有价值和使用价值，且易于保值、保管和变现的财产；中华人民共和国担保法禁止抵押或质押的财产不得作为抵债资产；无形资产不得作为抵债资产；金融企业认为不宜作为抵还贷款的其他资产。另外，金融企业取得的抵债资产原则上不准自用，必须组织拍卖或按规定通过其他方式变现。抵债资产在变现之前，列入待处理抵债资产单独进行管理。由于特殊情况需要自用的，应作为新购入资产处理，其中，固定资产应按规定办理相应的购建审批手续。抵债资产也不得随意处理给本企业职工及家属。虽然对抵债资产的认定已经足够的宽松，但仍然存在着两个问题，一是抵债资产的内涵和外延仍然需要在有关税收法规中给予严格定义；二是对诸如无形资产不得作为抵债资产等认定做法，在现代经济条件下，显然有着可商榷之处。3.抵债资产的税收处理问题。在实际工作中，金融企业取得和处置抵债资产的税收处理一般按下述办法进行：（1）金融企业取得的抵债资产当即变现的，其变现所取得的净收入（即：变现所取得的收入扣除取得和变现抵债资产时发生有关费用支出后的净额）低于贷款本金时，净收入与贷款本金之间的差额作为呆账，经批准后冲减呆账准备金；同时将应收利息冲减当期利息收入。由于净收入等于或高于贷款本金或其与应收利息之和的情况一般不会发生，所以本文对此不作详细表述。（2）金融企业取得的不能当即变现的抵债资产，根据其计价价值的大小，冲减贷款本金与应收利息。其中，冲减贷款本息不足的，不足部分作为呆账或坏账按规定进行核销；冲减贷款本息有结余的，结余部分暂作为金融机构的负债，待抵债资产变现后再按借贷双方事前签订合同或协议的有关约定，作为企业的当期收入或退还借款人。（3）金融企业取得不能当即变现的抵债资产按规定变现后，其变现净收入，应按规定冲减抵债资产的计价价值。冲减后的差额，当变现净收入低于抵债资产的计价价值及贷款本金，同时计价价值还低于贷款本金时，其净收入与计价价值之间的差额应视同呆账，作冲减呆账准备金处理；当变现净收入高于抵债资产的计价价值但低于贷款本金时，其净收入与计价价值的差额，作增加当期呆账准备金处理；其他可能还会发生的各种情况，因不具普遍意义，所以本文同样不再详细表述。另外，如果金融企业取得的抵债资产在变现前发生了与之相关的收入或支出，则计入营业外收支。这里的主要问题在于，对于金融企业取得的抵债资产不能当即变现的，应如何确定其计价价值，并相应地进行有关的会计和税收处理。一般而言，确定计价价值的途径大致有三：一是按照借贷双方协商议定的价值；二是权威评估部门评估确认的价值；三是法院裁决确定的价值。以此确定价值后，再扣除金融企业在取得抵债资产过程中发生的有关费用所得净值就是计价价值。当前的问题是，由于我国资产评估体系尚不够完善，因此当不能通过当事双方的合同约定或是法院的裁决确定价值，而必须依靠评估部门来确定价值时，就可能发生金融企业雇请的评估机构低估抵债资产价值，从而虚增呆账，使金融企业少缴所得税的情况。尽管这一问题有可能通过事后金融企业变现抵债资产时会计和税务调整予以更正，且金融企业抵债资产不得自用的规定也可在相当程度上防范这种现象的发生，但在资产变现之前的时段中，仍然无法避免问题的发生。（二）对策1.从充分反映金融企业的运营实况、防范金融风险的角度出发，同时客观考虑我国各类金融企业的治理结构现状，可以考虑将对4大国有金融资产管理公司实施的在处理抵债资产上的税收优惠措施逐步扩展到其他金融企业，仅就金融企业处置收回的不良资产高于贷款本金和利息部分征收所得税。2.应该通过正式的法律条文详细规定抵债资产的税收含义，从而使有关的税收处理更具权威性。3.在需要对暂时不能变现的抵债资产估值时，根据我国目前的情况，应考虑由税务机关聘请有关的资产评估中介机构来实施。4.应专门出台针对所有金融企业的有关抵债资产收回与处置的所得税处理的成文法规，以增强税收执法的权威性和可操作性。三、其他问题和对策（一）存在的问题1.金融企业账外经营、偷逃所得税问题。银行、信托等金融企业，特别是这些企业的一些地方分支机构，经常发生违法账外经营存贷等业务的问题，这不仅会造成国有资产的大量流失和诱发金融风险，而且会造成国家所得税的大量损失。这就必然引起所得税的大量流失。虽然最近一段时间以来，证券监管部门已经大大加强了这方面的监管力度，但长时间形成的问题不可能在短时间内被彻底杜绝。另外，证券监管部门最近根据券商资本金的高低分别给予其不同数量的多个自营账户的内部做法，与以前的一家证券机构只允许设立一个自营账户的做法相比，也大大增加了税务部门在这方面的管理难度。证券经营机构的委托资产管理业务与自营业务类似，多不在专门的本机构账户上进行，因此同样为偷逃所得税留下了方面之门。其他诸如保险公司等金融企业也都或多或少地存在着有关方面的问题，而且，随着保险公司的证券投资范围越来越大，这一问题更需引起进一步的重视。2.金融企业的汇总纳税问题。金融企业多为汇总纳税企业，这就使得对其的所得税征管产生了一定难度。具体表现在：（1）汇总纳税金融企业总机构和分支机构之间的业务往来，收入经常采用收付实现制，支出经常采用权责发生制，造成应纳税所得额减少。（2）金融企业作为汇总纳税企业，如果又采用多账户经营甚至是违规的多账户经营，再加之一些证券经营机构还采取不同地点不同跑道的分仓自营操作，显然使得当地税务部门的稽查难度非常之大。（3）汇总纳税的金融企业常常由上级企业统一购买物资或支付费用，物资调拨下级使用，统一支付的款项向下级收取，下级企业凭内部调拨单做税前扣除。这样就会产生发票在上级，下级企业据以税前扣除的凭证不合法的问题，上下级容易重复税前扣除，不利于当地税务机关的监管。（二）对策1.针对金融企业账外经营、偷逃所得税的情况，有关税务部门应加强与中国证监会、中国人民银行等主管机关的沟通与协调，进一步强化金融监管，证券经营机构的自营业务与委托资产管理业务应专户进行，以逐渐杜绝账外经营行为。证监会等有关部门，也应注意与税务部门的协作，在有关管理政策的制定和实施上考虑税收征管的便利性，不使税收征管难度过大。2.应通过制定有关法规，赋予税务部门彻查金融企业所有账户（包括被怀疑的账外账户）的权力，有关机构如中国证券登记结算公司等，应予积极配合。3.大部分金融企业已经实行电子化管理，建立了完善的计算机内部管理系统，主管税务机关应该利用这一有利条件，在加强税务人员金融与相关税务知识培训的基础上，建立与企业财务系统互联的网络系统，并通过制定有关的法规将这一做法形成制度。这样，不仅可以使税务人员直接从企业的系统中提取相关数据，还可以进一步做到对金融企业的业务活动实施实时监控。不但可以降低征税成本，更能高效地管理好金融企业所得税