税收筹划成本与收益的均衡研究

1 / 16税收筹划成本与收益的均衡研究摘要：随着市场经济的不断完善，企业逐渐成为独立核算、自负盈亏的经济体，增强了主体经济利益的观点。税收筹划是企业通过对自身经营活动的调整来避开国家限制，迎合优惠的税收政策，通过合理的策划和安排，达到少缴税或实现税后利润最大化的目的。作为市场经济运行主体的各个企业，都存在着各自独立的经济利益，实现利润最大化是其追求的目标，与国家征税必然存在着矛盾。如何在遵守税法的前提下，合理安排企业的经营活动和财务活动，灵活地选择不同的财务处理方式，是每个纳税企业都面临的问题。关键词：税收筹划；收益均衡；成本；收益综述税收筹划（Tax planning）也称节税(Tax savings)、税务筹划、纳税筹划，是指纳税人在法律规定许可的范围内，根据政府的税收政策导向，通过对经营活动的事先筹划与安排，进行纳税方案的优化选择，以尽可能减轻税收负担，获得正当的税收利益的行为。税收筹划是完全合法的，甚至是税收政策予以引导和鼓励的。税收筹划必须基于成本-效益原则，这也是税收筹划成本与收益均衡研究的前提条件。税收筹划追求的是企业整体税负最小，而不是片面追求某个税种的最小。进2 / 16行税收筹划的企业不仅要聘请专门的、精通税收法律、制度的财务人员，还要向税务专家咨询、请教，企业要耗费大量的税收筹划成本。因此我们在进行税收筹划时必须综合考虑进行税收筹划所获得的收益是否大于其成本，是否能够保证税后收益最大，从而决定是否有必要进行税收筹划。而且进行税收筹划不能影响企业正常的生产经营活动。为了片面追求税负的减轻而影响现实企业价值最大化则得不偿失。作为广大纳税人合法权益的税收筹划，目前在我国实践不理想的原因是方方面面的。既有政府方面的原因，也有纳税人方面的因素。为了进一步维护纳税人合法权益，规范税收筹划活动，必须尽快通过有关立法明确税收筹划是纳税人的合法权益；正确宣传税收筹划，全面正确认识税收筹划并正视税收筹划的风险性；纳税人必须了解税收筹划理论与实践的差异，密切关注税收法律的变化，树立正确的税收筹划观。一、 税收筹划成本与收益的均衡研究的理论基础（一） 税收筹划税收筹划(tax planning)一词在西方国家几乎是家喻户晓，近年来在我国也得到了很快的发展。对税收筹划的定义，不同的国家有不同的表述，概括起来，即税3 / 16收筹划是纳税人在法律许可的范围内，依据国家税收法律、法规，通过对经营、理财行为的事前筹划，使企业本身税负得以延缓或减轻，以达到税后利润最大化的一种经济活动。其要点在于：合法性、筹划性和目的性。合法性表示税收筹划只能在法律许可的范围内。违反法律规定，逃避税收负担，属于偷漏税。筹划性表示事先规划、设计、安排。目的性表示纳税人要取得“节税”的税收利益。这有两层意思：一层意思是选择低税负。低税负意味着低的税收成本，低的税收成本意味着高的资本回收率。另一层意思是滞延纳税时间(不是指不按税法规定期限缴纳税收的欠税行为)。纳税期的推后，也许可以减轻税收负担(如避免高边际税率)，也许可以降低资本成本(如减少利息支出)。不管是哪一种，其结果都是税收支付的节约，即节税(tax saving)。（二） 国内外税收筹划成本与收益均衡研究的现状1、 国外的现状及成果税收筹划在西方发达国家已开展得红红火火，受到纳税人和政府的重视，特别是 20 世纪 50 年代以来，税收筹划的专业化趋势越来越明显。因此，税收筹划在发达国家开展的相当普遍，会计师事务所和律师事务所基本上都开展此项业务。有专门的税务代理事务所、咨询机构4 / 16和专家，为企业提供税收筹划的服务，企业也可以依据从税务机关索取的(包括打电话咨询的)信息资料、有关专家撰写的出版物(如税收筹划手册、指南之类)自己做税收筹划。税收筹划是税务咨询业务的一项重要内容。所以税务咨询的发展能在一定程度上代表着税收筹划的发展状况。现代税务咨询是以 1959 年成立的欧洲税务联合会为中心开展的，它由 5 个欧洲国家的从事税务咨询的专业团体发起成立，其会员是税务顾问和从事税务咨询的专业团体，目前有会员数万，它明确提出税务专家是以税务咨询为中心开展税务服务，同时从事一些真正意义上的税务代理事宜，这使得一种独立于税务代理业务的新业务，开始在世界各地发展壮大，这种业务的一个重要内容就是税收筹划。与此同时，关于税收筹划的研究也开始向纵深发展，相关的理论研究文章、刊物书籍也应运而生，为企业开展税收筹划提供了依据。例如以提供税收信息驰名于世的一家公司-the bureau of national affairs Inc，除了出书之外，还定期出版两本知名度很高的国际税收专业杂志。一本叫做税收管理国际论坛 ，另外一本就是税收筹划国际评论 。两本杂志中有相当多的篇幅讲的是税收筹划。费尔勒国际出版公司于 1989 年出版过题为跨国公司的税收筹划的一本专著，书中提出的论点及税收筹划的技术5 / 16在一些跨国公司中颇有影响。2、 国内的现状及成果目前，在我国不论是理论界，还是实际工作中，人们对税收筹划的概念还相当模糊，但有一点认识是共同的，即税收筹划具有不违法的特点，不涉及偷税、欠税等违法活动。现在常见的观点主要有两种：一种认为，税收筹划是指纳税人为了达到避税的目的而制定的税收规划；另一种认为，它是指纳税人以不违法的手段来减轻自己的税负。如关联公司通过转让定价转移利润逃避税负；某人因政府对烟草课征较高的消费税而戒烟了，两者都可以视为避税行为。但两者的性质显然是不同的，前者虽与法律法规不冲突，但与国家的课税意图或政策导向相悖，实质上是曲解税法，是不正当的避税。后者则符合国家的课税意图或政策导向，是正当的避税，为了区别于前者，可称之为节税。后者将税收筹划与节税联系起来，认为税收筹划的目的是节税。但上述两种观点又都不准确，它们并没有把税收筹划的内涵表述出来，只是描述了税收筹划的现象。这样会使人们产生一种误解，以为最优的纳税方案是税负最轻的方案，结果使企业税收筹划活动发生偏差。其实，在现实经济生活中，最优的纳税方案并不一定是税负最轻的方案。因为，税收筹划与企业的其他财务管理决策相同，也是风险与收益并存的。税收负担的减少并不一定6 / 16等于资本总体收益的增加，有时一味追求税款的减少，反而会导致企业总体收益的下降。可见，税收筹划的内容不只是避税和节税，其真正的目的是在纳税约束的市场环境下，最大限度地维护企业投资者的合法权益。我国的税收筹划有着巨大的潜在市场，但由于纳税人税收筹划的内在推动力不足，导致企业将税收筹划与偷税、避税混淆，以及对税收筹划理论研究重视不够等问题。应树立税收筹划意识，提高税收筹划研究层次和水平，提高征纳税双方人员的素质，进一步完善我国的税收筹划制度，缓解税收筹划在实践中推广的难度。二、税收筹划的成本研究税收筹划的成本主要包括显性成本、隐性成本。（一） 显性成本1、 时间成本税收筹划活动是一项系统的工程，企业为进行税收筹划活动必须预先做好资料的收集和整理工作。这些资料包括：国家有关的税收政策和法规、会计制度的相关规定、企业一段时期的经营资料以及相关企业的经营资料等。其中，对于税收法规和政策要连续收集，这样才有利于把握国家的政策意图和政策变化方向，使筹划方案经得起时间的考验。一般而言，时间成本主要表现为资金的时7 / 16间价值，它的大小与筹划项目的复杂程度、筹划税种的多少以及筹划期的长短有密切的关系。2、 货币成本货币成本在税收筹划中是必不可少的。它包括除支付的税金外的全部货币流出，如对税务顾问的报酬支付或约见、拜访税务顾问所发生的交通费等。纳税人在进行税收筹划时面临成本与收益的权衡：依靠自己的财务人员进行筹划可以节省费用，委托中介机构实施税收筹划会发生额外的支出。因此，纳税人认为，只有当期望的节税额大于支付给中介机构的费用时，选择中介机构进行税收筹划才是明智之举。在节税收益无法确定时，纳税人更倾向依靠自己的财务人员进行税收筹划。但由于受我国企业财务会计人员的水平所限，企业财务人员往往不具备全面的专业知识，时间上也无法保证他们去思考未来的经济活动可能与税收的联系，有能力自己进行纳税筹划的企业并不多，大多数企业要想进行纳税筹划，只能求助于如注册税务师和注册会计师等专业机构的专门人员。因此，货币成本的大小与税收筹划的复杂程度一般成正比，越是复杂的、大的税收筹划项目，越需要聘请知名税务顾问，货币成本也随之增大。（二） 隐性成本税收筹划的隐性成本包括机会成本、心理成本、8 / 16风险成本等。机会成本是指所有者为使用要素所放弃的收益。经济学意义上的成本包括显性成本和隐性成本，显性成本是指企业实际付出的成本，隐性成本是使用企业自有要素的成本，企业显性成本和隐性成本之和正好等于投入要素的机会成本。在税收筹划方案的选择中，如确定了方案 A，就将放弃其他方案，那么其中的次佳方案 B 可能取得的潜在收益就构成了方案 A 的机会成本。税收筹划中的显性成本是指企业为节约税款而发生的人财物的耗费，它包括税收筹划方案的设计成本和实施成本两部分，隐性成本是指在企业实施税收筹划方案时使用的未作货币支出的自身拥有的生产要素的成本。隐性成本在作决策时，与企业的显性成本一样真实和重要。因此，在进行成本收益分析时应该考虑的成本应该是机会成本，不能只考虑显性成本，而忽略了其他没有货币支出的要素投入。许多人在处理税收筹划事项时都因担心筹划不当而产生焦虑或挫折等心理。这种状况使得他们雇佣代理人，于是心理成本就转变为货币成本。一般而言，心理成本的高低取决于税收筹划的复杂程度、纳税人的心理承受力、政府对税收违法行为处罚的严厉程度等。风险成本指由于存在筹划风险而发生的成本。三 税收筹划的收益研究（一）直接收益9 / 16直接收益包括节税金额和现金流量收益。1、 节税金额企业进行税收筹划的目的是增加整体税后利润最大化，而税收是企业成本的重要组成部分，而通过税收筹划产生的节税金额实质上就是增加了企业收益。2、 现金流量收益企业在税法允许的情况下，通过对会计核算方法做适当的选择，可以把本期应纳税款递延到以后缴纳。这种收益可使企业减少借款或者将企业剩余资金用于短期放贷，实质上是企业取得的一种无息贷款。(二) 间接收益间接收益包括以下三个方面的内容：1、 避免行政处罚税收筹划行为不仅要合法，而且要合理。合法合理的税收筹划不仅有助于企业在市场经济中的发展，也可以避免企业采用偷税，避税等手段而遭受税务机关的行政处罚，或构成犯罪而受到刑事处罚，从而为企业减少这方面的支出相应的增加企业的收益总额。2、建立企业的良好信誉企业依法纳税不仅可以减少各种罚没支出，而且可以树立良好的企业形象，给企业带来其他收益。在市场经济高度发达的今天，人们的品牌意识越来越强，好的10 / 16品牌便意味着好的经济效益和社会地位。因此，每个企业都不放过任何一个树立企业形象的机会。在现代视企业形象为生命的市场形势下，各企业都不遗余力的进行品牌形象宣传，而依法纳税恰好提供了这样一个机会，比如：我国每年月份的税收宣传月，税务机关都选择部分模范纳税户进行宣传，如果企业能够依法纳税，就会在税收宣传月被税务机关当作先进典型予以宣传，既节省了企业的广告支出，又为企业创立了品牌，形成了无形资产，使企业长期受益。3、 企业整体管理水平和核算水平的提高而增加的收益税收筹划是一种高水平的策划活动，企业为进行税收筹划必须聘用高素质的人才，规范自己的财务会计处理，这在客观上提高了自己的管理水平和核算水平，为企业带来收益。四 税收筹划成本与收益的均衡研究（一） 成本与收益均衡配比的必要性税收筹划作为企业财务管理的一个组成部分，它的目标是由企业财务管理目标所决定的，即实现企业价值或股东财富最大化。在筹划税收方案时，不能一味的考虑税收成本的降低而忽略因该筹划方案的实施所引发的其他费用的增加或收入的减少，因此决策者在选择筹划方案11 / 16的时候，必须贯彻成本效益原则，只有这样才能实现收益最大和成本最低的双赢目标。另外，任何一项筹划方案都有其两面性，随着某一筹划方案的实施，纳税人获得部分税收利益的同时，必然会为该筹划方案的实施付出额外的费用，以及因选择该筹划方案而放弃其他方案所损失的相应机会收益。因此，税收筹划应当遵循成本效益原则，既考虑税收筹划的直接成本，同时还要将税收筹划方案比较选择中所放弃方案的可能收益作为机会成本加以考虑。当税收筹划方案的成本和损失小于所取得的利益时，该项筹划方案才是合理的，当税收筹划方案的成本和损失大于取得的利益时，该项筹划方案就是失败的。（二） 成本收益分析成本收益分析，简而言之就是根据“成本收益原则”对税收筹划的绩效进行评估的方法。根据“成本收益原则” ，如果“成本”“收益” ，税收筹划是成功的，反之，则是失败的。在运用该法进行评估之前必须先明确税收筹划的成本和风险分别是什么，然后才能进行比较分析。税收筹划的“成本”是指纳税人为进行税收筹划所付出的一切成本，包括显性成本和隐性成本。税收筹划的“收益”包括直接收益和间接收益。前者是指因税收筹划使纳税企业免缴或少缴纳的税款，是确定的；后者是指由于税收筹划顺应了国家的税收政策导向，优化了资源配置，12 / 16促成了企业长期稳定的良性发展，这种收益是不确定的，也很难量化。成本收益分析属事后评估，事后评估的一个直观思路是：首先，确定评估期，即需要评估哪几年的税收筹划绩效，比如把评估日前 n 年作为评估期。然后把前 n年的税收筹划收益求和，假设为 R；把前 n 年的税收筹划成本求和，假设为 C。最后，比较 R 和 C，若 RC，税收筹划是成功的；若 RC，则是失败的。但是，上述思路并不能准确的反映税收筹划的绩效，因为它没有考虑资金的时间价值。（三） 税收筹划成本与收益均衡配比应注意的相关问题1、均衡研究要考虑客观实际环境经济利益主体在经济运行中必然要努力减轻税收负担、实施自身利益最大化，因而在不违背税收政策的前提下，以降低纳税成本、提升企业竞争力、实现企业价值最大化为目标的税收筹划应运而生。但税收筹划部门在实施税收筹划时，必须注意客观实际环境需要。根据企业经营规模和收入规模来确是否实施税收筹划。被筹划单位只有具备有一定的经营规模和收入规模，才有进行税收筹划的价值，并且能支付筹划的费用。如果纳税人经营规模较小，缴纳税种单一，根本没有搞税收筹划的价值，对其13 / 16进行筹划反而可能增加纳税人的费用支出。而一个集团企业，下辖若干企业，经营着多种商品，从事着几个行业的生产，上缴多个税种，税额较大情况下，则应考虑实施税收筹划。总之，企业进行税收筹划需要具备一定的经营规模和收入规模。企业控制成本的需要。企业竞争取胜的关键之一在于能降低企业的成本支出，增加盈利。在经济资源有限、生产力水平相对稳定的条件下，收入的增长、生产成本的降低都有一定的限度。在企业对内部成本的控制已经相当严格情况下，过分压缩内部成本则可能造成职工积极性受损等不良效果，进而影响企业发展。而企业经营的外部成本税收支出，并不是无法避免，不能控制的。因此，企业应通过税收筹划的方法来控制外部成本从而控制企业整体经营成本。2、均衡研究实施要考虑的相关规则税收筹划是基于不违法并且运用税收法律、法规以及财务会计政策等有关规定的基础上进行的，所以，进行税收筹划实际上也是一个选择运用税收法律、法规、财务会计政策以及其他经济法规的过程。在这个过程中要考虑以下相关规则：(1)、合法性。税收筹划的合法性是指整个税收筹划都要符合我国现行的税法及相关法律规定。这是税收筹划的本质特征，也是税收筹划与偷漏税行为的根本区别14 / 16所在。(2)、导向性。税收筹划是以国家的经济政策为导向，力图合理地遵循和利用政策的优惠政策达到节税的目的。税收筹划与政府经济政策、产业政策的意图应是一致的。(3)、目的性。税收筹划的根本目的是实现企业经济利益最大化。即在不增加企业其他经营费用和不加重企业的经营风险的前提下，通过税收筹划减少税务支出，降低经营成本，提高企业的整体收益。(4)、灵活性。税收筹划是在对未来事项作预测的基础上进行的事先规划。随着经济全