对股权转让税收问题的一点认识

对股权转让税收问题的一点认识对股权转让税收问题的一点认识 股权转让是指公司股东依法将自己的股份让渡给他人 使他人成为公司股东的民 事法律行为 股权转让是股东行使股权经常而普遍的方式 我国 公司法 规定股东有权 通过法定方式转让其全部出资或者部分出资 股权自由转让制度 是现代公司制度最为成 功的表现之一 近年来 随着我国市场经济体制的建立 国有企业改革及公司法的实施 股权转让成为企业募集资本 产权流动重组 资源优化配置的重要形式 股权转让行为越 来越普遍 形式也日益复杂 本文从税收角度探索股权转让过程中涉税问题 一 股权转让中法律关系人及股权转让流程 正确判断股权转让中相关人的法律关系 了解股权转让流程 可以清晰纳税主体及纳 税义务发生时间 一 转让股东与公司其他股东之间的法律关系 涉及其他股东是否同意转让和是否 行使优先购买权 解决转让的限制 即转让解禁或转让条件 二 转让股东与受让人之间的法律关系 涉及签订股权转让合同以及履行 表现为 受让人支付价金 出让人交付出资证明 股票 确认股权已交付 请求公司予以股权过 户登记声明等 三 受让人与转让股东 公司之间的法律关系 请求公司办理股东名册变更登记 公司承认新股东 涂销原股东 转让人有协助过户义务 公司有法定过户登记义务 四 由公司向公司登记机关办理公司登记变更事项 公司法定义务 向社会公示 可见 股权转让中所涉及的纳税利害关系人有转让股东 其他股东 受让人 公司 和不特定第三人 二 股权转让中涉及税收分类 一 营业税 营业税税目注释 试行稿 国税发 1993 149 号 第八 九条对此作出了明确规 定 以不动产 无形资产 投资入股 参与接受投资方利润分配 共同承担投资风险的行 为 不征营业税 但转让该项股权 应按本税目征税 2002 年 12 月 财政部 国家税务 总局关于股权转让有关营业税问题的通知 财税 2002 191 号 对这种行为征税办法重新 作出规定 自 2003 年 1 月 1 日起 对以无形资产 不动产投资入股 参与接受投资方利润 分配 共同承担投资风险的行为 不征收营业税 对股权转让不征收营业税 营业税税 目注释 试行稿 国税发 1993 149 号 第八 九条中与新规定内容不符的予以废止 如 山东胜利股份公司关于转让青岛胜通海岸置业发展有限公司部分股权的相关协议 如下 采用资料全部来源于上市公司公告 本公司 青岛胜信投资有限公司 青岛四方城市发展有限公司与青岛城市建设投资 集团 有限责任公司签署协议 本公司将持有的胜通海岸 18 股权分次转让给青岛城投 胜信投资 本公司持股 62 5 将其持有的胜通海岸 20 股权转让给青岛城投 四方城发 将其持有的胜通海岸 13 的股权通过法定程序转让给青岛城投 双方确认本公司转让胜通 海岸 18 的股权价款共计为人民币 31 140 万元 胜信投资本次转让胜通海岸 20 的股权 价款共计为人民币 34 600 万元 根据财税 2002 191 号规定 此次股权转让不征收营业税 二 企业所得税 企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得 依法缴纳企业所得税 1 企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回 转让或清算处置股权投资的收入减 除股权投资成本后的余额 国税函 2004 390 号规定 企业在一般的股权买卖中 应按 国 家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知 国税发 2000 118 号 有关规 定执行 股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让 所得 不得确认为股息性质的所得 2 国税发 2000 118 号规定 企业股权投资转让所得应并入企业的应纳税所得 依法 缴纳企业所得税 投资企业取得股息性质的投资收益 凡投资企业适用的所得税税率高于 被投资企业适用的所得税税率的 除国家税收法规规定的定期减税 免税优惠以外 其取 得的投资所得应按规定还原为税前收益后 并入投资企业的应纳税所得额 依法补缴企业 所得税 根据以上规定 投资企业可以利用其在被投资企业的影响先由被投资企业进行利 润分配然后转让股权 以达到减轻所得税费用 提高税后净收益的目的 3 国税函 2004 390 号关于股权转让所得税补充规定 一 企业在一般的股权 包括 转让股票或股份 买卖中 应按 国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的 通知 国税发 2000 118 号 有关规定执行 股权转让人应分享的被投资方累计未分配利 润或累计盈余公积应确认为股权转让所得 不得确认为股息性质的所得 二 企业进行清 算或转让全资子公司以及持股 95 以上的企业时 应按 国家税务总局关于印发 企业改 组改制中若干所得税业务问题的暂行规定 的通知 国税发 1998 97 号 的有关规定执 行 投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的 所得 为避免对税后利润重复征税 影响企业改组活动 在计算投资方的股权转让所得时 允许从转让收入中减除上述股息性质的所得 三 按照 国家税务总局关于执行 企业会 计制度 需要明确的有关所得税问题的通知 国税发 2003 45 号 第三条规定 企业已 提取减值 跌价或坏帐准备的资产 如果有关准备在申报纳税时已调增应纳税所得 转让 处置有关资产而冲销的相关准备应允许作相反的纳税调整 因此 企业清算或转让子公司 或独立核算的分公司 的全部股权时 被清算或被转让企业应按过去已冲销并调增应纳 税所得的坏帐准备等各项资产减值准备的数额 相应调减应纳税所得 增加未分配利润 转让人 或投资方 按享有的权益份额确认为股息性质的所得 三 个人所得税 根据个人所得税法规的有关规定 个人转让股权应按 财产转让所得 项目依 20 的税 率计算缴纳个人所得税 财产转让所得 以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用后 的余额为应纳税所得额 合理费用 是指纳税人在转让财产过程中按有关规定所支付的费用 包括营业税 城 建税 教育费附加 资产评估费 中介服务费等 而有价证券的财产原值 是指买入时按 照规定交纳的有关费用 需要注意的是 在计算缴纳的税款时 必须提供有关合法凭证 对未能提供完整 准 确的财产原值合法凭证而不能正确计算财产原值的 主管税务机关可根据当地实际情况核 定其财产原值 例如 2007 年国美电器宣布 在香港上市的国美电器控股有限公司 通过银行以委托 贷款给独立第三方的方式 得到大中电器独家管理与经营权 收购价格为 36 5 亿 大中电 器股权持有人张大中透露 正是由于大中电器被国美电器收购 其所持股权进行转让 向 北京市地税局一次性缴纳个人所得税达 5 6 亿元 并得到了市地税局向他开具的个人所得 税完税凭证 成为国内一次性缴纳个人所得税最多的纳税人 四 印花税 1 非上市公司不以股票形式发生的企业股权转让行为 属于财产所有权转让行为 应 按照产权转移书据缴纳印花税 印花税税目税率表第十一项规定 产权转移书据应按所载 金额的万分之五贴花 国税发 1991 155 号第十条进一步明确 财产所有权转移书据的征 税范围是 经政府管理机关登记注册的动产 不动产的所有权转移所立的书据 以及企业 股权转让所立的书据 这里的企业股权转让所立的书据 是指未上市公司股权转让所书立 的书据 不包括上市公司的股票转让所书立的书据 2 财政部 国家税务总局对上市公司股票转让所书立的书据怎样征收印花税作出了专 门规定 2008 年 4 月 经国务院批准 财政部 国家税务总局决定 从 2008 年 4 月 24 号 起 调整证券 股票 交易印花税率 由现行千分之三调整为千分之一 即对买卖 继承 赠予所书立的 a 股 b 股股权转让数据 由立据双方当事人分别按千分之一的税率缴纳证 券交易印花税 3 对经国务院和省级人民政府决定或批准进行政企脱钩 对企业 集团 进行改组和 改变管理体制 变更企业隶属关系 以及国有企业改制 盘活国有企业资产 而发生的国 有股权无偿划转行为 暂不征收证券交易印花税 三 股权转让中存有争议的税收问题 现有股权转让税收政策适应国家经济建设形式的要求 但是 当前大量股权转让的税 收案例多从营业税角度进行股权转让税收策划 特别是利用 财政部 国家税务总局关于 股权转让有关营业税问题的通知 财税 2002 191 号 进行合理避税 进行股权转让税收 策划 一 以财税 2002 191 号规定 纳税人对拟准备销售的不动产或转让的无形资产 可 以采取先投资入股 本文所指的投资方式均指参与接受投资方利润分配 共同承担投资风 险的行为 然后再进行股权转让 即可轻易逃避税收 比如 a 公司拟出售新开发的一幢 大楼 这幢大楼开发成本及费用总计 1000 万元 经评估 市场价格为 1800 万元 b 公司 有意购置这幢大楼用于开办酒店 正常操作步骤是 a 公司以市场价格 1800 万元销售这幢大 楼 b 公司以 1800 万元买入 此时 a 公司销售不动产应纳的税金及附加为 不考虑计算 土地增值税 印花税 按 销售不动产 税目依 5 的税率计算缴纳营业税 1800 5 90 万元 应纳城市 维护建设税 90 7 6 3 万元 应纳教育费附加 90 3 2 7 万元 应纳地方教育 费附加 90 1 0 9 万元 共计 9 9 万元 综上计算 即 a 公司销售该幢大楼需要缴纳 99 9 万元的营业税及附加 但是如果 a 公司以这幢大楼作价 1800 万元投资参与 b 公司经营 并拥有 b 公司的一定股权 之后 a 公司再把 b 公司中所拥有的股权以 1800 万元的价格转让给 b 公司 用于 b 公司开 办酒店使用 根据财税字 2002 191 号文件规定 以无形资产 不动产投资入股 参与接受 投资方利润分配 共同承担风险的行为 不征收营业税 对股权转让不征收营业税 因此 a 公司转让大楼取得销售收入 通过投资再转让股权方式 将应纳税化于无形中 不用缴 纳销售不动产的营业税及附加 二 同样 本文山东胜利股份公司关于转让青岛胜通海岸置业发展有限公司部分股 权案例分析也可看出 山东胜利股份公司的子公司青岛胜通海岸置业发展有限公司在四方 区进行填海造地大约 2700 亩 如建成后直接卖地 需缴纳营业税及附加 企业所得税 土 地增值税 印花税 而通过股权转让 营业税及附加 土地增值税不需缴纳 三 通过以上案例可以看出 目前以