第8章 租赁会计

第8章租赁会计 1 第八章租赁会计 第一节租赁概述第二节经营租赁的会计处理第三节融资租赁的会计处理第四节售后租回交易的会计处理 第8章租赁会计 2 第一节租赁会计概述一 租赁的概念 分类及作用二 租赁会计有关的基本概念 第8章租赁会计 3 一 租赁的概念 分类及作用 一 租赁的概念 1 租赁定义 在约定的期间内 出租人将资产使用权让与承租人 以获取租金的协议 2 租赁的实质租赁是一种特殊形式的分期购买行为 第8章租赁会计 4 3 租赁与分期购买之区别 从业务关系分析从法律关系分析 分期付款购买是买卖双方的关系 而租赁涉及出租人 承租人和供货人三方关系 分期付款购买最终交换的是商品所有权 而租赁最终交换的只是租赁资产的使用权 第8章租赁会计 5 二 租赁的分类1 租赁的基本分类 按与租赁资产所有权有关的风险与报酬是否转移 租赁分为 融资租赁 经营租赁 判断一项租赁属于融资租赁还是经营租赁 需视租赁的实质 而不是合同的形式 第8章租赁会计 6 关于融资租赁 CapitalLeases 1 定义 出租人实质上将与租赁资产所有权有关的风险与报酬转移给了承租人的租赁形式 2 判断标准 任一标准 在租赁期届满时 租赁资产的所有权转移给承租人 承租人有购买租赁资产的选择权 所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值 因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权 即使资产的所有权不转移 但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 75 以上 含75 第8章租赁会计 7 承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值 几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值 在90 以上 含90 租赁资产性质特殊 如果不作较大改造 只有承租人才能使用 关于经营租赁 OperatingLeases 定义 与租赁资产所有权有关的风险与报酬实质上并未转移给承租人的租赁形式 第8章租赁会计 8 租赁合同 租赁期满是否转移所有权 期满购价 行权时资产公允价值 否 否 租赁期 尚可使用寿命的75 否 最低租赁付 收 款额的现值 资产公允价值的90 否 融资租赁 是 是 是 经营租赁 是 判断流程图 第8章租赁会计 9 虽然2 2 100 但是2 10 20 不符合 5 10 50 4 5 80 符合 例题1 1 A公司 B公司 固定资产 经济寿命10年 请问 1 如果在该资产使用5年后 A与B签订租赁合同 约定租赁期为4年 请判断租赁类型 2 如果在该资产使用8年后 A与B签订租赁合同 约定租赁期为2年 请判断租赁类型 第8章租赁会计 10 练习题1 2 1 初想公司和呈云公司在2004年1月1日签署了一项租赁协议 约定初想公司租赁一台设备给呈云公司 相关租赁条款如下 租赁期限为5年 每年年末支付租金20000元 租赁设备在2004年1月1日的公允价值为100000元 预计的经济寿命为5年 假设期满没有残值 租赁期满时 租赁资产交还初想公司 2004年1月1日银行同期贷款利率为11 初想公司确定的内含报酬率为10 这一信息不为对方所知 要求 请判断该租赁属于何种性质的租赁 第8章租赁会计 11 练习题1 2答案 该例题中 通过租赁协议 得知该租赁属于融资租赁 判断依据如下 租赁期限为5年 租赁资产经济寿命为5年 因此租赁期限占租赁资产经济寿命的100 符合融资租赁的判断标准 最低租赁应付款的现值 20000 P A 11 5 20000 3 6959 73918元73918 100000 73 9 90 不符合标准 第8章租赁会计 12 2 租赁分类的原则 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁 1 承租人和出租人对同一项租赁所划分的类型应当一致 2 在对租赁进行分类时以实质重于形式为判断标准 3 如果双方修改了租赁条款应当考虑是否重新进行分类 4 第8章租赁会计 13 3 租赁的其他分类 按租赁资产的对象分类按租赁资产投资来源分类 不动产租赁 动产租赁 直接租赁 售后租回 杠杆租赁 转租赁 杠杆租赁 出租人一般只需支付租赁资产全部价款的一部分 另以租赁资产作抵押 由金融机构贷款支付其余价款 然后将购入资产用于租赁的一种融资租赁形式 第8章租赁会计 14 三 租赁的作用1 节省承租人的资金投入2 减少资产陈旧的风险众所周知 无形损耗是市场经济条件下由于科技不断进步 生产效率不断提高等原因而必然产生的一种经济现象 任何购买设备的单位都得承担设备无形损耗的实际速度快于预计速度而遭受损失的风险 而租赁则有助于减少甚至避免这种风险 3 避免因通货膨胀造成的损失4 筹资成本低5 还租形式灵活6 租赁期较短的租赁会使承租人因表外融资而不影响权益负债比例 第8章租赁会计 15 2 1租赁2 2租赁期2 3不可撤销租赁2 4资产余值2 5担保余值 未担保余值2 6最低租赁付款额2 7最低租赁收款额 2 8租赁开始日2 9租赁期开始日2 10租赁资产公允价值2 11优惠购买选择权2 12优惠续租权2 13或有租金2 14履约成本2 15租赁内含利率2 16初始直接费用 二 租赁会计有关的基本概念 第8章租赁会计 16 2 1租赁 lease 在约定的期间内 出租人将资产使用权让与承租人 以获取租金的协议 我国与美国 国际会计准则委员会的不同之处在于 我国的租赁不包括土地的租赁 2 2租赁期 leaseterm 租赁期 是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间 第8章租赁会计 17 2 3不可撤销租赁 non cancellablelease 租赁合同签订后一般不可撤销 下列情况除外 经出租人同意 承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同 承租人支付一笔足够大的额外款项 发生某些很少会出现的或有事项 第8章租赁会计 18 2 4资产余值 在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值 资产余值 担保余值 未担保余值2 5 1担保余值 guaranteedresidualvalue 就承租人而言 是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 2个担保余值 就出租人而言 是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值 3个担保余值 第8章租赁会计 19 2 5 2未担保余值 unguaranteedresidualvalue 未担保余值 是指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值 思考 未担保余值与租金的关系 第8章租赁会计 20 2 6最低租赁付款额 minimumleasepayments 简称MLP 最低租赁付款额 是指在租赁期限内承租人应支付或可能被要求支付的各种款项 不包括履约成本和或有租金 加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值 如果合同没有规定优惠购买选择权 则 MLP 各期租金 承租人担保余值如果合同规定有优惠购买选择权 则 MLP 各期租金 优惠购买价格 第8章租赁会计 21 2 7最低租赁收款额 minimumleasereceipts 简称MLR 最低租赁收款额 是指最低租赁付款额加上与承租人和出租人均无关系 但在财务上有能力担保的第三方对出租人担保的资产余值 MLR MLP 无关第三方的担保余值 第8章租赁会计 22 2 8租赁开始日 inceptionofthelease 租赁开始日 是指租赁协议与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中较早者 承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁 2 9租赁期开始日 inceptionofthetermofthelease 租赁期开始日 是指承租人有权执行其使用租赁资产权利的开始日 它是租赁的初始确认日 是对租赁引起的资产 负债 收益或费用进行合理确认的时点 第8章租赁会计 23 2 10租赁资产的公允价值 fairvalueofleaseasset 租赁资产的公允价值 是指在买卖双方不存在任何关联方关系的情况下 依照公平交易 租赁物所能成交的价格 第8章租赁会计 24 2 11优惠购买选择权 bargainpurchaseoption 优惠购买选择权 是指承租人有权在租赁期届满或者在约定的日期 依照低于当时公允价值的价格购买该项租赁资产 其价格低到在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会购买 如果合同规定了优惠购买选择权 则 租赁期 合同租赁期 合同期满日至购买日期间 第8章租赁会计 25 2 12优惠续租权 bargainrenewaloption 优惠续租权 是指承租人有权在租赁期届满或者在约定的日期起 依照远低于当时公平租金的租金继续承租该项资产 在租赁开始日几乎可以确定承租人一定会继续承租 如果合同规定有优惠续租权 则 租赁期 合同租赁期 续租期 第8章租赁会计 26 2 13或有租金 contingentrentals 或有租金 是指金额不确定 以时间长短以外的其他因素 如销售百分比 使用量 物价指数等 为依据计算的租金 在实际发生时 出租人和承租人作为当期损益确认 2 14履约成本 executorycost 履约成本 是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本 如技术咨询和服务费 人员培训费 维修费 保险费等 第8章租赁会计 27 2 15租赁内含利率 implicitinterestrateofthelease 租赁内含利率 是指在租赁开始日 使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率 在融资租赁中 出租人按照内含利率分摊未确认融资收益 同时也是承租人分摊未确认融资费用的首选利率 第8章租赁会计 28 2 16初始直接费用 initialdirectcosts 初始直接费用 是指承租人租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的 可归属于租赁项目的手续费 律师费 差旅费 印花税等费用 第8章租赁会计 29 承租人将支付的所有款项 或有租金 履约成本 由承租人的或与其有关系的第三方担保的余值 与承租人和出租人均无关系的第三方对出租人担保的余值 最低租赁收款额 最低租赁付款额 MLP与MLR图示 第8章租赁会计 30 优惠购价 定义联系图一 租金 A B 履约成本 或有租金 C 租赁开始日 租赁期开始日 租赁期满日 D 优惠购买选择权行使日 初始直接费用 租金 租金 第8章租赁会计 31 定义联系图二 租金 A B 履约成本 或有租金 C 租赁开始日 租赁期开始日 租赁期满日 担保余值未担保 D 优惠续租日 续租期 租金 租金 租金 初始直接费用 第8章租赁会计 32 练习1 3 假定初想公司和呈云公司签订租赁协议 商定将一台租赁资产原值10000元 公允价值12000元 租赁期为3年 租赁期满时残值率为10 其中承租人担保600元 独立于两方的担保公司担保300元 请问 租赁期满 资产余值是多少 呈云公司的担保余值和初想公司的担保余值各是多少 未担保余值是多少 若承租人不担保余值 则出租人会采取什么措施保障收益 第8章租赁会计 33 第二节经营租赁的会计处理 一 出租人对经营租赁的会计处理二 承租人对经营租赁的会计处理 第8章租赁会计 34 一 出租人的会计处理 一 账户设置1 其他业务收入 2 主营业务收入 二 租金应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益其他方法更为系统合理的 也可以采用其他方法 三 初始直接费用应当计入当期损益 第8章租赁会计 35 四 经营租赁资产的折旧或摊销固定资产 应当采用类似资产的折旧政策计提折旧其他资产 应当采用系统合理的方法进行摊销 五 或有租金应当在实际发生时计入当期损益 第8章租赁会计 36 例题1 2008年1月1日 甲公司从乙公司租入全新办公用房一套 租期3年 账面原价3000万 预计使用25年 合同规定 租赁开始日甲向乙一次性预付租金120万 第一年末支付租金10万 第二年末支付租金10万 第三年末支付租金25万 期满后预付租金不退还 乙收回使用权 要求 编制乙公司的会计分录 第8章租赁会计 37 租金总额 120 10 10 25 165 万 每年确认的租金收入 165 3 55 万 2008年1月1日 借 银行存款120贷 其他应收款1202008年12月31日 借 银行存款10其他应收款45贷 其他业务收入55 倒挤 第8章租赁会计 38 2009年12月31日 借 银行存款10其他应收款45贷 其他业务收入552010年12月31日 借 银行存款25其他应收款30贷 其他业务收入55 第8章租赁会计 39 二 承租人的会计处理 一 租金处理1 承租方应当在租赁期内各个期间按照直线法或更合理的方法计入相关资产成本或当期损益 2 若是免租期 应该将租金总额在整个租期内 按直线法或其他合理的方法进行分配 免租金内应确认租金费用 二 初始直接费用 当期损益 三 或有租金应当在实际发生时计入当期损益 第8章租赁会计 40 例题2 2008年1月1日 甲公司从乙公司租入全新办公用房一套 租期3年 账面原价3000万 预计使用25年 合同规定 租赁开始日甲向乙一次性预付租金120万 第一年末支付租金10万 第二年末支付租金10万 第三年末支付租金25万 期满后预付租金不退还 乙收回使用权 要求 编制甲公司的会计分录 租金总额 120 10 10 25 165 万 每年确认的租金费用 165 3 55 万 第8章租赁会计 41 2008年1月1日 借 长期待摊费用120贷 银行存款1202008年12月31日 借 管理费用55贷 银行存款10长期待摊费用452009年12月31日 借 管理费用55贷 银行存款10长期待摊费用452010年12月31日 借 管理费用55贷 银行存款25长期待摊费用30 第8章租赁会计 42 例题3 甲公司于2008年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台 用于生产经营 租赁期4年 第一年免租金 第2至第4年 租金分别为36万元 34万元 26万元 要求 编制甲公司的会计分录 租金总额 36 34 26 96 万 每年确认的租金费用 96 4 24 万 第8章租赁会计 43 2008年12月31日 借 制造费用24贷 其他应付款242009年12月31日 借 制造费用24其他应付款12贷 银行存款362010年12月31日 借 制造费用24其他应付款10贷 银行存款342011年12月31日 借 制造费用24其他应付款2贷 银行存款26 第8章租赁会计 44 三 经营租赁双方会计处理对比表 第8章租赁会计 45 练习题1 初想制造公司2003年1月1日将一台全新的 公允价值为2000000元的机器设备 预计使用年限为6年 租赁给承云公司 租赁期限定为3年 根据租赁条款 在2003年1月1日 承云公司应预付租金400000元 此后在第一年年末支付350000元 第二年年末支付租金400000元 第三年年末支付350000元 租赁期结束后 初想公司收回机器设备 要求 1 请判断该种租赁的类型 2 请做出初想公司相关的会计分录 3 请做出承云公司相关的会计分录 第8章租赁会计 46 1 分析 该租赁业务是否符合融资租赁的条件 租赁期限 3 6 50 75 最低租赁付款额为1500000元 折算为现值会更低 资产价值的90 2000000 90 1800000元 所有权不转移 没有优惠购买选择权 该租赁属于经营租赁 2 遵循权责发生发生制原则 将总租金收入在租赁期限内平均分摊确认 每年确认的租金收入 400000 350000 400000 350000 3 500000元 第8章租赁会计 47 3 承云公司相关的账务处理 2003年1月1日DR 长期待摊费用400000CR 银行存款400000 2003年12月31日DR 制造费用500000CR 长期待摊费用150000银行存款350000 2004年12月31日DR 制造费用500000CR 长期待摊费用100000银行存款400000 2005年12月31日DR 制造费用500000CR 长期待摊费用150000银行存款350000 第8章租赁会计 48 4 初想公司相关的会计处理 2003年1月1日 租赁开始日 DR 银行存款400000CR 其他应收款400000 2003年12月31日DR 银行存款350000其他应收款150000CR 其他业务收入 经营租赁收入500000 2004年12月31日DR 银行存款400000其他应收款100000CR 其他业务收入 经营租赁收入500000 2005年12月31日DR 银行存款350000其他应收款150000CR 其他业务收入 经营租赁收入500000 第8章租赁会计 49 练习题2 2000年1月1日 承云公司从初想租赁公司租入全新办公用房一套 租期为3年 公允价值为3000万 预计使用25年 合同规定 租赁开始日 承云公司向初想公司一次性支付租金120万 第一年末支付租金10万 第二年末支付租金10万 第三年支付租金25万 期满后预付租金不退还 初想公司收回使用权 要求 1 请判断该种租赁的类型 2 请做出承云公司相关的会计分录 3 请做出初想公司相关的会计分录 第8章租赁会计 50 1 分析 该租赁属于经营租赁 因为 租赁期限 3 25 12 75 最低租赁应付款仅为165万元 折算为现值会更低 办公用房公允价值的90 3000 90 2700万元 所有权不转移 没有优惠购买选择权 该租赁属于经营租赁 2 遵循权责发生发生制原则 将3年的总租金收入在整个租赁期限内平均分摊确认 每年确认的租金收入 120 10 10 25 3 55万 第8章租赁会计 51 3 呈云公司的会计分录 2000年1月1日DR 长期待摊费用120万CR 银行存款120万 2000年12月31日DR 管理费用 租赁费55万CR 银行存款10万长期待摊费用45万 2001年12月31日DR 管理费用 租赁费55万CR 银行存款10万长期待摊费用45万 2002年12月31日DR 管理费用 租赁费55万CR 银行存款25万长期待摊费用30万 第8章租赁会计 52 4 初想公司的会计分录 2000年1月1日DR 银行存款120万CR 其他应收款120万 2000年12月31日DR 银行存款10万其他应收款45万CR 主营业务收入 经营租赁收入55万 2001年12月31日DR 银行存款10万其他应收款45万CR 主营业务收入 经营租赁收入55万 2002年12月31日DR 银行存款25万其他应收款30万CR 主营业务收入 经营租赁收入55万 第8章租赁会计 53 第三节融资租赁的会计处理 一 承租人对融资租赁的会计处理 掌握 二 出租人对融资租赁的会计处理 掌握 第8章租赁会计 54 一 承租人对融资租赁的会计处理 一 租赁期开始日的会计处理 二 支付租金及未确认融资费用的分摊 三 租赁资产的折旧 四 或有租金的会计处理 五 履约成本的会计处理 六 租赁期满时的会计处理练习题3 1 无担保余值和优惠购买选择权练习题3 2 有优惠购买选择权练习题3 3 有担保余值和未担保余值 第8章租赁会计 55 DR 固定资产 融资租入固定资产 在建工程未确认融资费用CR 长期应付款 应付融资租赁款 一 租赁期开始日的会计处理 1 在租赁期开始日 承租人确认资产 负债和费用 2 会计处理如下 DR 固定资产 融资租入固定资产 在建工程CR 银行存款 第8章租赁会计 56 租赁开始日资本化金额的确定 租赁合同 与资产公允价值比较 DR 固定资产 融资租入固定资产 MLP的现值 FV 孰低未确认融资费用差额CR 长期应付款 应付融资租赁款MLP 折现时 折算率的确定顺序 1 出租人的内含利率2 租赁合同规定利率3 同期银行贷款利率 计算MLP的现值 第8章租赁会计 57 二 支付租金及未确认融资费用的分摊 1 未确认融资费用应当在租赁期各期间内进行分摊 2 承租人应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用 3 每期支付租金时 分录如下 4 每期分摊未确认的融资费用时 分录如下 DR 财务费用 在建工程CR 未确认融资费用 DR 长期应付款 应付融资租赁款CR 银行存款 第8章租赁会计 58 实际利率法下未确认融资费用分摊率的选择 采用实际利率法时 应当根据租赁期开始日租入资产入账价值的不同 采用不同的分摊率 以MLP的现值作为资产入账价值的 分摊率 计算MLP的现值的折现率 以租赁资产FV作为资产入账价值的 分摊率 使 MLP的现值 租赁资产FV 的折现率 第8章租赁会计 59 三 租赁资产的折旧 1 折旧基数的确定 2 折旧期间的确定 存在优惠购买选择权折旧期 租赁资产尚可使用年限 若不存在优惠购买选择权折旧期 固定资产尚可使用年限 租赁期 孰短 折旧基数 固定资产的入账价值 承租人担保余值 第8章租赁会计 60 四 或有租金的会计处理 或有租金在实际发生时 直接计入当期损益 具体的会计处理如下 如果或有租金与销售收入挂钩 DR 销售费用CR 银行存款 如果或有租金与物价指数挂钩 DR 财务费用CR 银行存款 第8章租赁会计 61 五 履约成本的会计处理 费用化的履约成本 如经常性修理费用 保险费等 可直接计入当期费用 会计处理为 资本化的履约成本 如延长了固定资产的使用寿命 则应当计入固定资产的账面价值 会计处理为 DR 管理费用 制造费用 销售费用 长期 待摊费用CR 银行存款 DR 固定资产 融资租入固定资产CR 银行存款 第8章租赁会计 62 六 租赁期满时的会计处理 1 2 租赁期满时 承租人存在三种选择 1 返还租赁资产 存在承租人担保余值DR 长期应付款 应付融资租赁款累计折旧CR 固定资产 融资租入固定资产 不存在承租人担保余值 DR 累计折旧CR 固定资产 融资租入固定资产 第8章租赁会计 63 六 租赁期满时的会计处理 2 2 2 重新签订合同 以优惠条款续租 3 行使优惠购买选择权 购买租赁资产 会计处理同以前 继续支付租金 如果到期没能续租 会计处理为 DR 营业外支出CR 银行存款 DR 长期应付款 应付融资租赁款CR 银行存款DR 固定资产CR 固定资产 融资租入固定资产 第8章租赁会计 64 2003年12月5日 初想租赁公司与呈云公司签订了一份租赁合同 初想公司将使用年限为5年 全新的不需安装的机器设备从2003年12月31日租给呈云公司 期限4年 该机器设备的公允价值为2600000元 其它内容如下 租金于每年的6 30和12 31支付 每次350000元 租赁资产按直线法折旧 合同约定的半年期的利率为4 2007年12月31日 呈云公司将机床退还初想公司 练习3 1 无优惠购买选择权和担保余值 第8章租赁会计 65 呈云公司相关的账务处理 第一步 在租赁开始日 判断业务类型第二步 在租赁期开始日 确定资产 负债第三步 支付租金及分摊未确认融资费用第四步 计提租赁固定资产折旧第五步 租赁期满时的会计处理 第8章租赁会计 66 第一步 在租赁开始日 判断业务类型该租赁业务属于融资租赁 依据如下 租赁期限占租赁资产尚可使用年限的比例 4 5 80 75 MLP 各期租金之和 承租人担保余值 350000X8 0 2800000元据题意 按照合同约定利率计算MLP的现值 MLP的现值 350000X P A 4 8 2356550元 公允价值的90 2600000X90 2340000元 第8章租赁会计 67 第二步 在租赁期开始日 确定资产 负债根据规定 应以MLP的现值2356550元作为租入资产的入账价值 2003年12月31日的会计处理 DR 固定资产 融资租入的固定资产2356550未确认融资费用443450CR 长期应付款 应付融资租赁款2800000 第8章租赁会计 68 第三步 支付租金及分摊未确认融资费用1 确认融资费用分摊率根据规定 可知合同约定利率4 就是融资费用的分摊率 2 在租赁期内 按照4 的实际利率分摊未确认的融资费用 参见下表 第8章租赁会计 69 3 未确认融资费用分摊表 第8章租赁会计 70 4 支付租金及分摊未确认融资费用 2004年1 6月 每月分摊融资费用DR 财务费用15710 33CR 未确认融资费用 94262 6 15710 332004年6月30日 支付租金DR 长期应付款 应付融资租赁款350000CR 银行存款350000其余年度此类会计分录依此类推 第8章租赁会计 71 第四步 计提租赁固定资产折旧 根据规定 呈云公司应该以 租赁期限 租赁资产尚可使用年限 孰低作为融资租入固定资产的折旧期限 因此折旧期限为4年 机器设备采用直线法计提折旧 每月末计提的折旧额 2356550 4 12 49094 79元 每月末计提折旧的会计处理 DR 制造费用49094 79CR 累计折旧49094 79 第8章租赁会计 72 第五步 租赁期满时的会计处理 租赁期满时 呈云公司没有担保余值 2007年12月31日处理如下 DR 累计折旧2356550CR 固定资产 融资租入固定资产2356550 第8章租赁会计 73 呈云公司2003年12月30日与初想租赁公司签订租赁协议 以2003年12月31日为租赁期开始日 向初想公司租赁一台机器设备 公允价值为720000元 经济使用年限为8年 无残值 已用了3年 租赁期3年 其他条款如下 租金每年6 30和12 31支付两次 每次支付160000元 合同规定的一年期利率为12 呈云公司按直线法进行折旧 租赁期满 呈云公司享有购买选择权 可以按1000元的名义价格购买 假定3年后其公允价值为100000元 练习3 2 有优惠购买选择权 第8章租赁会计 74 呈云公司具体会计处理步骤 第一步 在租赁开始日判断租赁业务的类型第二步 在租赁期开始日确定资产 负债第三步 支付租金并分摊未确认融资费用第四步 租赁资产的折旧第五步 租赁期满的会计处理 第8章租赁会计 75 第一步 在租赁开始日判断租赁业务的类型 根据租赁条款 属于融资租赁 依据如下 符合甲公司具有优惠购买选择权的标准 1000 100000 1 远低于行使选择权时租赁资产的公允价值 符合MLP的现值几乎相当于资产公允价值的标准 MLP 160000 6 1000 961000元MLP的现值 160000 P A 6 6 1000 P F 6 6 787425元 720000元 第8章租赁会计 76 第二步 在租赁期开始日确定资产 负债 按 MLP的现值 租赁资产公允价值 孰低的原则 应该选择720000元作为固定资产的入账价值 2003年12月31日会计处理如下 DR 固定资产 融资租入固定资产720000未确认融资费用241000CR 长期应付款 应付融资租赁款961000 第8章租赁会计 77 第三步 支付租金并分摊未确认融资费用 根据规定 可知未确认融资费用的分摊率需重新计算 假设分摊率 r 则有如下等式 令r 6 等式 787425元 720000元令r 8 等式 740310元 720000元令r 10 等式 697364元 720000元 160000 P A r 6 1000 P F r 6 720000元 等式 第8章租赁会计 78 3 采用内插法计算实际利率 P300 利用内插法计算实际利率时 为了计算的精确性 应该选择8 与10 之间的范围 6 7874258 740310r72000010 697364740310 697364720000 6973648 10 r 10 求得 r 8 946 第8章租赁会计 79 4 采用实际利率法分摊未确认融资费用 第8章租赁会计 80 5 未确认融资费用的会计处理 以2004年为例 2004年1 6月每月末分摊融资费用DR 财务费用10735 20CR 未确认融资费用 64411 20 6 10735 202004年6月30日支付租金DR 长期应付款 应付融资租赁款160000CR 银行存款160000其他年度的会计分录依此类推 第8章租赁会计 81 第四步 租赁资产的折旧 确定折旧年限由于甲公司可以合理地预期取得该机器设备的最终所有权 因此在采用直线法计提折旧额时 要按照5年 尚可使用年限 而非3年 租赁期 计提折旧 月折旧额 720000 5 12 12000元每月末的会计处理 DR 制造费用12000CR 累计折旧12000 第8章租赁会计 82 第五步 租赁期满的会计处理 租赁期满时 呈云公司行使优惠购买选择权DR 长期应付款 应付融资租赁款1000CR 银行存款1000DR 固定资产720000CR 固定资产 融资租入固定资产720000 第8章租赁会计 83 练习3 3 有担保余值和未担保余值 呈云公司与初想公司在2001年12月10日签订生产设备租赁合同 合同主要条款如下 1 起租日为2001年12月31日 租赁期为4年 2 2002年开始每年年末支付租金80万元 3 租赁期满 该设备的估计余值为40万元 其中呈云公司担保30万元 未担保余值为10万元 4 该设备在租赁开始日的公允价值为310万元 已使用3年 估计还可以使用5年 5 租赁合同年利率为6 6 2005年12月31日 呈云公司将设备归还给初想公司 呈云公司采用平均年限法计提折旧 第8章租赁会计 84 呈云公司的会计处理 第一步 判断租赁类型第二步 在租赁期开始日确认租赁资产 负债第三步 支付租金与分摊未确认融资费用第四步 计提折旧第五步 租赁期满归还设备 第8章租赁会计 85 第一步 判断租赁类型 在租赁开始日 认定为融资租赁 理由如下 MLP 各期租金 承租人担保余值 80 4 30 350万元MLP的现值 80 P A 6 4 30 P F 6 4 300 97万元资产公允价值的90 310 90 279万元符合MLP的现值几乎相当于资产FV的标准 第8章租赁会计 86 第二步 在租赁期开始日确认租赁资产 负债 根据规定 租赁资产的入账价值应为MLP的现值 会计分录如下 DR 固定资产 融资租入固定资产300 97未确认融资费用49 03CR 长期应付款 应付融资租赁款350 第8章租赁会计 87 第三步 支付租金与分摊未确认融资费用 根据规定 应使用6 作为未确认融资费用的分摊率 2002年12月31日支付租金2002年12月31日应分摊的融资费用 计算过程见下表 DR 长期应付款 应付融资租赁款80CR 银行存款80 DR 财务费用18 06CR 未确认融资费用18 06 第8章租赁会计 88 未确认融资费用分摊表 第8章租赁会计 89 第四步 计提折旧 根据规定 可知该租赁资产的折旧年限 租赁期 折旧基数 固定资产入账价值 担保余值按直线法折旧 可知每年的折旧额 300 97 30 4 67 7425万元每年折旧的会计分录为 DR 制造费用67 7425CR 累计折旧67 7425 第8章租赁会计 90 第五步 租赁期满归还设备 租赁期满存在承租人担保余值 会计分录为 DR 长期应付款 应付融资租赁款30累计折旧270 97CR 固定资产 融资租入固定资产300 97 第8章租赁会计 91 二 出租人对融资租赁的会计处理 一 在租赁期开始日的会计处理 二 收取租金及分摊未实现融资收益 三 或有租金的会计处理 四 租赁期满时的会计处理 五 未担保余值发生变动时的会计处理练习题3 1 无担保余值和优惠购买选择权练习题3 2 有优惠购买选择权练习题3 3 有担保余值和未担保余值练习题3 4 有初始直接费用 第8章租赁会计 92 一 在租赁期开始日的会计处理 1 确认租赁债权2 确认初始直接费用 DR 长期应收款 应收融资租赁款MLR未担保余值合同数额CR 融资租赁资产FV递延收益 未实现融资收益差额 DR 长期应收款 应收融资租赁款CR 银行存款 第8章租赁会计 93 MLR 未担保余值与FV的关系 我们知道 确定出租人内含利率的公式是 因此 在不存在初始直接费用的情况下 就会出现 MLR 未担保余值 的现值 租赁资产FV 初始直接费用 MLR 未担保余值 的现值 租赁资产FV 第8章租赁会计 94 二 收取租金及分摊未实现融资收益 1 2 1 未实现融资收益应当在租赁期内平均分摊 2 出租人应当采用实际利率法计算分摊当期的融资收益 此时的利率是指出租人的租赁内含利率 3 每期收到租金时 分录如下 4 收到租金的同时分摊未实现融资收益时 分录如下 DR 银行存款CR 长期应收款 应收融资租赁款 DR 递延收益 未实现融资收益CR 主营 其他业务收入 融资收入 第8章租赁会计 95 二 收取租金及分摊未实现融资收益 2 2 5 若应收未收到租金时 则未实现的融资收益也不能进行分摊 同时基于稳健性原则 按照计提坏账准备 在以后实际收到租金时 再分摊其中的未实现的融资收益 金额 长期应收款余额 未实现融资收益的余额 第8章租赁会计 96 三 或有租金的会计处理 当租赁合同中附有或有租金条款时 出租人应在实际收到或有租金时 计入当期损益 会计处理如下 DR 银行存款CR 主营 其他业务收入 融资收入 第8章租赁会计 97 四 租赁期满时的会计处理 1 3 1 租赁期满 按不同的资产处理方式进行相应的处理 2 优惠续租时 视同继续租赁 会计处理同前 提问 如果承租人没有如约续租 3 优惠价格出售时 DR 银行存款CR 长期应收款 应收融资租赁款 第8章租赁会计 98 如果承租人没有如期续约时的处理 第一步 根据合同规定向承租人收取违约金 并做如下会计分录 第二步 对收回的租赁资产按收回资产的规定进行会计处理 DR 银行存款 其他应收款CR 营业外收入 第8章租赁会计 99 四 租赁期满时的会计处理 2 3 4 如果收回资产 会计处理如下 分析 如果存在担保余值 不存在未担保余值 如果存在担保余值 也存在未担保余值 如果存在未担保余值 不存在担保余值 如果不存在担保余值和未担保余值 DR 融资租赁资产CR 长期应收款 应收融资租赁款未担保余值 第8章租赁会计 100 四 租赁期满时的会计处理 3 3 若租赁合同中存在担保余值条款 并且出租人实际收回资产时的余值 担保余值 则损失中应由担保人赔偿的部分 会计处理如下 DR 其他应收款CR 营业外收入 第8章租赁会计 101 五 未担保余值发生变动时的会计处理 1 出租人应当定期对未担保余值进行检查 至少每年年末检查一次 2 如有证据表明 未担保余值已经减少 应当重新计算租赁内含利率 并将由此引起的损失确认为资产减值损失 以后各期根据新的租赁内含利率确认融资收益 3 如已确认的损失在以后期间恢复 处理过程同2 注意 转回的损失 原已确认的损失 4 未担保余值增加时 不作任何调整 DR 资产减值损失CR 未担保余值减值准备 第8章租赁会计 102 2003年12月5日 初想租赁公司与呈云公司签订了一份租赁合同 初想公司将使用年限为5年 全新的不需安装的机器设备从2003年12月31日租给呈云公司 租期4年 该机器设备的公允价值为2600000元 其它内容如下 租金于每年的6 30和12 31支付 每次350000元 租赁资产按直线法折旧 合同约定的半年期的利率为4 2007年12月31日 呈云公司将机床退还初想公司 练习3 1 无优惠购买选择权和担保余值 第8章租赁会计 103 初想租赁公司相关账务处理 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型第二步 确定租赁内含利率第三步 在租赁期开始日的会计处理第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益第五步 租赁期满时的会计处理 第8章租赁会计 104 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型 根据租赁条款可知 该租赁属于融资租赁 依据如下 1 租赁期限占尚可使用年限的大部分 4 5 80 2 或者根据 MLR 350000 8 2800000元当不存在初始直接费用和未担保余值时 MLR的现值就是租赁资产的公允价值2600000元 3 或者根据 出租方和承租方对同一租赁业务的分类应该一致的原则 可知出租方也应该归为融资租赁 第8章租赁会计 105 第二步 确定租赁内含利率 根据租赁内含利率的公式 有如下等式 得出 P A r 8 7 4286查年金现值系数表可知 1 7 652r7 42867 652 7 3257 652 7 42862 7 3251 2 1 r得出 r 1 683 350000 P A r 8 2600000元 第8章租赁会计 106 第三步 在租赁期开始日的会计处理 MLR 各期租金 出租人担保余值 350000 8 0 2800000元MLR的现值 350000 P A 1 683 8 2600000元2003年12月31日会计分录 DR 长期应收款 应收融资租赁款2800000CR 融资租赁资产2600000递延收益 未实现融资收益200000 第8章租赁会计 107 第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益 2004年6月30日收到租金2004年6月30日分摊未实现的融资收益分摊未实现融资收益表见下页 其余各年份的会计处理依此类推 DR 银行存款350000CR 长期应收款 应收融资租赁款350000 DR 递延收益 未实现融资收益7293CR 主营业务收入 融资收入7293 第8章租赁会计 108 分摊未实现融资收益表 第8章租赁会计 109 第五步 租赁期满时的会计处理 该项租赁没有担保余值和未担保余值 所以在租赁期满时 不作任何会计处理 第8章租赁会计 110 呈云公司2003年12月30日与初想租赁公司签订租赁协议 以2003年12月31日为租赁期开始日 向初想公司租赁一台机器设备 公允价值为720000元 经济使用年限为8年 无残值 已用了3年 租赁期3年 其他条款如下 租金每年6 30和12 31支付两次 每次支付160000元 合同规定的一年期利率为12 呈云公司按直线法进行折旧 租赁期满 呈云公司享有购买选择权 可以按1000元的名义价格购买 假定3年后其公允价值为100000元 练习3 2 有优惠购买选择权 第8章租赁会计 111 初想公司相关会计处理 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型第二步 确定租赁内含利率第三步 在租赁期开始日的会计处理第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益第五步 租赁期满时的会计处理 第8章租赁会计 112 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型 根据租赁条款可知 该租赁属于融资租赁 依据如下 具有廉价购买选择权 1000 100000 1 或者根据 MLR的现值 租赁开始日租赁资产公允价值 不存在初始直接费用和未担保余值 或者根据 出租人和承租人对同一租赁业务的分类一致 既然承租人将该租赁归类为融资租赁 那么出租方也应该归类为融资租赁 第8章租赁会计 113 第二步 确定租赁内含利率 1 2 根据规定 设租赁内含利率 r 有等式 成立 采用内插法计算出租人的内含利率 令r 6 等式 787425 720000令r 8 等式 740310 720000令r 10 等式 697364 720000 160000 P A r 6 1000 P F r 6 720000元 等式 第8章租赁会计 114 第二步 确定租赁内含利率 2 2 利用内插法计算实际利率时 为了计算的精确性 应该选择8 与10 之间的范围 6 7874258 740310r72000010 697364740310 697364720000 6973648 10 r 10 求得 r 8 946 第8章租赁会计 115 第三步 在租赁期开始日的会计处理 据题意 MLR 160000 6 1000 961000元会计处理如下 DR 长期应收款 应收融资租赁款961000CR 融资租赁资产720000递延收益 未实现融资收益241000 第8章租赁会计 116 第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益 2004年6月30日收到租金 2004年6月30日分摊未实现的融资收入分摊未实现融资收益表见下页 其余各年度会计处理依此类推 DR 银行存款160000CR 长期应收款 应收融资租赁款160000 DR 递延收益 未实现融资收益10735 20CR 主营业务收入 融资收入10735 20 第8章租赁会计 117 分摊未实现的融资收益表 第8章租赁会计 118 第五步 租赁期满时的会计处理 因为不存在担保余值和未担保余值条款 租赁期满时的会计处理 DR 银行存款1000CR 长期应收款 应收融资租赁款1000 第8章租赁会计 119 练习3 3 有担保余值和未担保余值 呈云公司与初想公司在2001年12月10日签订生产设备租赁合同 合同主要条款如下 1 起租日为2001年12月31日 租赁期为4年 2 2002年开始每年年末支付租金80万元 3 租赁期满 该设备的估计余值为40万元 其中呈云公司担保30万元 未担保余值为10万元 4 该设备在租赁开始日的公允价值为310万元 已使用3年 估计还可以使用5年 5 租赁合同年利率为6 6 2005年12月31日 呈云公司将设备归还给初想公司 呈云公司采用平均年限法计提折旧 第8章租赁会计 120 初想公司相关会计处理 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型第二步 确定租赁内含利率第三步 在租赁期开始日的会计处理第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益第五步 租赁期满时的会计处理 第8章租赁会计 121 第一步 在租赁开始日判断该租赁业务的类型 根据租赁条款可知 该租赁属于融资租赁 依据如下 租赁期限占尚可使用年限的大部分 4 5 80 或者根据 MLR的现值 或者根据 出租人和承租人对同一租赁业务的分类应该一致既然承租人将该租赁归类为融资租赁 那么出租方也应该归类为融资租赁 第8章租赁会计 122 第二步 确定租赁内含利率 根据题意 设租赁内含利率 r 则等式 成立 80 P A r 4 40 P F r 4 310令r 5 等式 316 59令r 6 等式 308 89采用插值法 得出r 5 86 第8章租赁会计 123 第三步 在租赁期开始日的会计处理 MLR 80 4 30 350万元未担保余值 10万元资产公允价值 310万元 DR 长期应收款 应收融资租赁款350未担保余值10CR 融资租赁资产310递延收益 未实现融资收益50 第8章租赁会计 124 第四步 收到租金和分摊未实现的融资收益 2002年12月31日收到租金2002年12月31日分摊未实现的融资收益分摊未实现融资收益表见下页 其余各年度会计处理依此类推 DR 银行存款80CR 长期应收款 应收融资租赁款80 DR 递延收益 未实现融资收益18 17CR 主营业务收入 融资收入18 17 第8章租赁会计 125 分摊未确认融资收益分摊表 第8章租赁会计 126 第五步 租赁期满时的会计处理 存在担保余值和未担保余值条款 所以在呈云公司归还该设备时 作如下分录 DR 融资租赁资产40CR 长期应收款 应收融资租赁款30未担保余值10 第8章租赁会计 127 练习3 4 有初始直接费用 20 1年12月28日 A公司 承租人 与B公司 出租人 签订了一份租赁合同 合同主要条款如下 1 租赁标的物 程控生产线 2 租赁期开始日 租赁物运抵A公司生产车间之日 即20 2年1月1日 3 租赁期 从租赁期开始日算起36个月 即