第四章：金融资产.ppt

中级财务会计 INTERMEDIATEFINANCIALACCOUNTING 第四章金融资产 Keywords 交易性金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产 金融资产 负债 金融工具 学习参考读物 延伸阅读推荐资料 曹培慎 金融资产定价理论的历史演变 生产力研究 2007年16期 起止页码 144 147唐笑炯 新会计准则中金融资产确认与计量的分析 生产力研究 2008年7期 起止页码 151 152白晨曦 浅议金融资产减值损失的确认与计量 财会通讯 综合版 2009年10期 起止页码 80 81叶建芳 周兰等 管理层动机 会计政策选择与盈余管理 基于新会计准则下上市公司金融资产分类的实证研究 会计研究 2009年3期 起止页码 25 30尹夏楠 公允价值在非金融资产中的运用及其难点分析 会计之友 2009年23期 起止页码 32 33张杰民 金融资产会计确认辨析 财会通讯 综合版 2009年7期 起止页码 82 83曾艳芳 持有至到期投资与可供出售金融资产互换核算举例 财会月刊 会计版 2008年5期 起止页码 32 33 本章框架 第一节金融资产及其分类 1 第二节交易性金融资产 2 第三节持有至到期投资 3 第四节贷款和应收款项 4 第五节可供出售金融资产 5 第六节金融资产减值 6 一 金融资产的内容金融工具一般具有货币性 流通性 风险性 收益性等特征 最显著的特征是能够在市场交易中为其持有者提供即期或远期的现金流量 本章以下所指金融资产不包括货币资金和长期股权投资这两项资产 第一节金融资产及其分类 二 金融资产的分类 确认和计量的基础 一 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 1 交易性金融资产 满足下列条件之一 1 取得该金融资产的目的 主要是为了近期内出售或回购 2 属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分 且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理 3 属于衍生工具 2 直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 满足下列条件之一 1 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况 2 企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明 该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合 以公允价值为基础进行管理 评价并向关键管理人员报告 二 持有至到期投资 持有至到期投资 是指到期日固定 回收金额固定或可确定 且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产 持有至到期投资通常是具有长期性质 但期限较短 1年以内 的债券投资 符合持有至到期投资条件的 也可将其划分为持有至到期投资 持有至到期投资的如下特征 1 到期日固定 回收金额固定或可确定2 有明确意图持有至到期3 有能力持有至到期 三 贷款和应收款项 贷款和应收款项 是指在活跃市场中没有报价 回收金额固定或可确定的非衍生金融资产 贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和其他债权 但不限于金融企业发放的贷款和其他债权 划分为贷款和应收款项类的金融资产与划分为持有至到期投资的金融资产 其主要差别在于前者不是在活跃市场有报价的金融资产 并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制 四 可供出售金融资产 可供出售金融资产 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产 以及除下列各类资产以外的金融资产 1 贷款和应收款项 2 持有至到期投资 3 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 金融资产的分类一经确定 不应随意变更 一 交易性金融资产的初始计量 第二节交易性金融资产 交易性金融资产 成本 公允价值变动 反映交易性金融资产的初始确认金额 反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额 总账 明细账 交易性金融资产 科目核算为交易目的而持有的债券投资 股票投资 基金投资等交易性金融资产的公允价值 交易性金融资产的会计处理 包括直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理 但不包括衍生金融资产的会计处理 交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额 相关的交易费用在发生时计入当期损益 企业取得交易性金融资产所支付的价款中 如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息 应当单独确认为应收项目 不计入交易性金融资产的初始确认金额 企业取得交易性金融资产 收到上列现金股利或债券利息 虚线框表示框内至少有一个 但不需全部科目参与会计处理 按其公允价值 按实际支付的金额 按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息 按发生的交易费用 例4 1 20 7年4月10日 华联实业股份有限公司按每股6 50元的价格购入A公司每股面值1元的股票50000股作为交易性金融资产 并支付交易费用1200元 其账务处理如下 初始确认金额 50000 6 50 325000 元 借 交易性金融资产 A公司股票 成本 325000投资收益1200贷 银行存款326200 例4 2 20 7年3月25日 华联实业股份有限公司按每股8 60元的价格购入B公司每股面值1元的股票30000股作为交易性金融资产 并支付交易费用1000元 股票购买价格中包含每股0 20元已宣告但尚未领取的现金股利 该现金股利于20 7年4月20日发放 其账务处理如下 1 20 7年3月25日 购入B公司股票 初始确认金额 30000 8 60 0 20 252000 元 应收现金股利 30000 0 20 6000 元 借 交易性金融资产 B公司股票 成本 252000应收股利6000投资收益1000贷 银行存款259000 2 20 7年4月20日 收到发放的现金股利 借 银行存款6000贷 应收股利6000 例4 3 20 7年1月1日 华联实业股份有限公司按86800元的价格购入甲公司于20 6年1月1日发行的面值80000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息 到期还本的债券作为交易性金融资产 并支付交易费用300元 债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息4800元 其账务处理如下 1 20 7年1月1日 购入甲公司债券 初始确认金额 86800 4800 82000 元 借 交易性金融资产 甲公司债券 成本 82000应收利息4800投资收益300贷 银行存款87100 2 收到甲公司支付的债券利息 借 银行存款4800贷 应收利息4800 例4 3 二 交易性金融资产持有收益的确认 被投资单位宣告发放现金股利时 投资企业按应享有的份额 资产负债表日 投资企业按分期付息 一次还本债券投资的票面利率计提利息时 收到现金股利或债券利息时 收到现金股利或债券利息时 企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息 应当确认为投资收益 例4 4 接 例4 1 资料 20 7年8月25日 A公司宣告20 7年半年度利润分配方案 每股分派现金股利0 30元 并于20 7年9月20日发放 华联实业股份有限公司持有A公司股票50000股 其账务处理如下 1 20 7年8月25日 A公司宣告分派现金股利 应收现金股利 50000 0 30 15000 元 借 应收股利15000贷 投资收益15000 2 20 7年9月20日 收到A公司派发的现金股利 借 银行存款15000贷 应收股利15000 例4 5 接 例4 3 资料 华联实业股份有限公司对持有的交易性债券投资每半年计提一次利息 20 7年6月30日 华联公司对持有的面值80000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息的甲公司债券计提利息 其账务处理如下 应计债券利息 80000 6 612 2400 元 借 应收利息2400贷 投资收益2400 例4 5 三 交易性金融资产的期末计量 交易性金融资产的期末计量 是指采用一定的价值标准 对交易性金融资产的期末价值进行后续计量 并以此列示于资产负债表中的会计程序 根据企业会计准则的规定 交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映 公允价值的变动计入当期损益 交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时 按二者之间的差额 调增交易性金融资产的账面余额 同时确认公允价值上升的收益 按二者之间差额 调减交易性金融资产的账面余额 同时确认公允价值下跌的损失 交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时 资产负债表日 例4 6A 华联实业股份有限公司每年6月30日和12月31日对持有的交易性金融资产按公允价值进行后续计量 确认公允价值变动损益 20 7年6月30日 华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料见表4 1 表4 1易性金融资产账面余额和公允价值表20 7年6月30日单位 元 根据表4 1资料 华联公司20 7年6月30日的会计处理如下 借 公允价值变动损益65000贷 交易性金融资产 A公司股票 公允价值变动 65000借 交易性金融资产 B公司股票 公允价值变动 45000贷 公允价值变动损益45000借 交易性金融资产 甲公司债券 公允价值变动 3000贷 公允价值变动损益3000 例4 6B 四 交易性金融资产的处置 交易性金融资产的处置损益 是指处置交易性金融资产实际收到的价款 减去所处置交易性金融资产账面余额后的差额 如果在处置交易性金融资产时 已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回 还应先从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后 确认处置损益 处置交易性金融资产时 该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益 同时调整公允价值变动损益 处置交易性金融资产时 按实际收到的处置价款 按该交易性金融资产的初始确认金额 按该项交易性金融资产的累计公允价值变动金额 计入应收项目但尚未收回的现金股利或债券利息 按 的差额 将该交易性金融资产持有期间已确认的累计公允价值变动净损益确认为处置当期投资收益 例4 7 接 例4 1 和 例4 6 资料 20 7年10月20日 华联实业股份有限公司将持有的A公司股票售出 实际收到出售价款266000元 股票出售日 A公司股票账面价值260000元 其中 成本325000元 已确认公允价值变动损失65000元 其账务处理如下 处置损益 266000 260000 6000 元 借 银行存款266000交易性金融资产 A公司股票 公允价值变动 65000贷 交易性金融资产 A公司股票 成本 325000投资收益6000借 投资收益65000贷 公允价值变动损益65000 例4 8 接 例4 2 和 例4 6 资料 20 7年9月10日 华联实业股份有限公司将持有的B公司股票售出 实际收到出售价款295000元 股票出售日 B公司股票账面价值297000元 其中 成本252000元 已确认公允价值变动收益45000元 其账务处理如下 处置损益 295000 297000 2000 元 借 银行存款295000投资收益2000贷 交易性金融资产 B公司股票 成本 252000 B公司股票 公允价值变动 45000借 公允价值变动损益45000贷 投资收益45000 例4 8 例4 9 接 例4 3 例4 5 和 例4 6 资料 20 7年11月1日 华联实业股份有限公司将甲公司债券售出 实际收到出售价款88600元 债券出售日 甲公司债券已计提利息2400元 债券账面价值85000元 其中 成本82000元 已确认公允价值变动收益3000元 其账务处理如下 处置损益 88600 85000 2400 1200 元 借 银行存款88600贷 交易性金融资产 甲公司债券 成本 82000 甲公司债券 公允价值变动 3000应收利息2400投资收益1200借 公允价值变动损益3000贷 投资收益3000 例4 9 持有至到期投资应当按取得时的公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额 第三节持有至到期投资 如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息 应单独确认为应收项目 不构成持有至到期投资的初始确认金额 企业取得持有至到期投资时 收到支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 按该投资面值 按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 按实际支付的金额 按 的差额 例4 11 20 5年1月1日 华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值500000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息 到期还本的债券作为持有至到期投资 实际支付的购买价款 包括交易费用 为528000元 其账务处理如下 借 持有至到期投资 乙公司债券 成本 500000 乙公司债券 利息调整 28000贷 银行存款528000 例4 12 20 6年1月1日 华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于20 5年1月1日发行的面值800000元 期限5年 票面利率5 每年12月31日付息 到期还本的债券作为持有至到期投资 实际支付的购买价款 包括交易费用 为818500元 该价款中包含已到付息期但尚未支付的利息40000元 其账务处理如下 1 购入债券时 初始确认金额 818500 40000 778500 元 借 持有至到期投资 丙公司债券 成本 800000应收利息40000贷 银行存款818500持有至到期投资 丙公司债券 利息调整 21500 2 收到债券利息时 借 银行存款40000贷 应收利息40000 二 持有至到期投资利息收入的确认 一 摊余成本与实际利率法持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成本计量 并按摊余成本和实际利率计算确认当期利息收入 计入投资收益 摊余成本 是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果 1 扣除已偿还的本金 2 加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额 3 扣除已发生的减值损失 实际利率 是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量 折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率 按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入并确定期末摊余成本的方法称为实际利率法 在实际利率法下 利息收入 应收利息 利息调整摊销额 摊余成本之间的关系 可用公式表示如下 如果持有至到期投资的初始确认金额大于 小于 面值 上式计算结果为负数 正数 表明应从期初摊余成本中减去 加上 该利息调整摊销额作为期末摊余成本 在持有至到期投资既不存在已偿还的本金也没有发生减值损失的情况下 其摊余成本可用公式表示如下 二 分期付息债券利息收入的确认 持有至到期投资如为分期付息 一次还本的债券 企业应当于付息日或资产负债表日计提债券利息 计提的利息通过 应收利息 科目核算 同时确认利息收入 付息日或资产负债表日 按照以持有至到期投资面值和票面利率计算确定的应收利息 按照以持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 按 差额 收到上列应计未收的利息时 企业一般应当采用实际利率计算确认利息收入 但若实际利率与票面利率差别较小 也可按票面利率计算确认利息收入 例4 14 接 例4 11 的资料 华联实业股份有限公司于20 5年1月1日购入的面值500000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息的乙公司债券 初始确认金额为528000元 该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确定摊余成本的会计处理如下 1 计算实际利率 由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值 因此 该项持有至到期投资的实际利率一定低于票面利率 先按5 作为折现率进行测算 查年金现值系数表和复利现值系数表可知 5期 5 的年金现值系数和复利现值系数分别为4 32947667和0 78352617 乙公司债券的利息和本金按5 作为折现率计算的现值如下 债券年利息额 500000 6 30000 元 利息和本金的现值 30000 4 32947667 500000 0 78352617 521647 元 上式计算结果小于乙公司债券的初始确认金额 说明实际利率小于5 再按4 作为折现率进行测算 查年金现值系数表和复利现值系数表可知 5期 4 的年金现值系数和复利现值系数分别为4 45182233和0 82192711 乙公司债券的利息和本金按4 作为折现率计算的现值如下 利息和本金的现值 30000 4 45182233 500000 0 82192711 544518 元 上式计算结果大于乙公司债券的初始确认金额 说明实际利率大于4 因此 实际利率介于4 和5 之间 使用插值法估算实际利率如下 实际利率 4 5 4 544518 528000544518 521647 4 72 2 采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表 华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表 见表4 2 例4 14B 表4 2利息收入与摊余成本计算表 实际利率法 金额单位 元 例4 14C 3 编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录 20 5年12月31日 借 应收利息30000贷 投资收益24922持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 5078 20 6年12月31日 借 应收利息30000贷 投资收益24682持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 5318 20 7年12月31日 借 应收利息30000贷 投资收益24431持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 5569 例4 14D 20 8年12月31日 借 应收利息30000贷 投资收益24168持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 5832 20 9年12月31日 借 应收利息30000贷 投资收益23797持有至到期投资 乙公司债券 利息调整 6203 4 债券到期 收回债券本金和最后一期利息 借 银行存款530000贷 持有至到期投资 乙公司债券 成本 500000应收利息30000 例4 14E 三 到期一次还本付息债券利息收入的确认 按照以持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 按 差额 按照以持有至到期投资面值和票面利率计算确定的应收利息 持有至到期投资如为到期一次还本付息的债券 企业应当于资产负债表日计提债券利息 计提的利息通过 持有至到期投资 应计利息 科目核算 同时确认利息收入 四 可提前赎回债券利息收入的确认 持有至到期投资如果是附有可提前赎回条款的债券 企业在预计发行债券公司将部分赎回债券时 应调整期初摊余成本 并将摊余成本的调整额计入当期损益 期初摊余成本调整额可按如下公式计算 三 持有至到期投资的处置与重分类 如果将某持有至到期投资处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资在处置或重分类前的总额较大 则企业在处置或重分类后应立即将剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 但是 遇到下列情况可以除外 1 处置日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近 如到期前三个月内 且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响 2 根据合同约定的偿付方式 企业已几乎收回所有初始本金 3 处置或重分类是由于企业无法控制 预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起 企业处置持有至到期投资时 应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入 投资收益 投资的账面价值是指 投资的账面余额减掉已经计提的减值准备后的差额 企业将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时 应将其账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益 在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出 计入当期损益重分类为可供出售金融资产后 应以公允价值进行后续计量 企业处置或重分类的持有至到期投资已计提减值准备的 在处置或重分类时还应结转减值准备 例4 18 20 8年6月1日 华联实业股份有限公司将20 5年1月1日购入的面值200000元 期限5年 票面利率5 每年12月31日付息的C公司债券全部出售 实际收到出售价款204000元 该债券的初始确认金额为200000元 其账务处理如下 借 银行存款204000贷 持有至到期投资 C公司债券 成本 200000投资收益4000 例4 19 华联实业股份有限公司因持有意图发生改变 于20 8年9月1日 将20 5年1月1日购入的面值600000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息的D公司债券售出20 实际收到价款125000元 同时 将剩余的D公司债券重分类为可供出售金融资产 重分类日 剩余D公司债券的公允价值为500000元 出售前 D公司债券的账面摊余成本为614500元 其中 成本600000元 利息调整14500元 1 售出20 的D公司债券 售出债券的摊余成本 614500 20 122900 元 其中 成本 600000 20 120000 元 利息调整 14500 20 2900 元 借 银行存款125000贷 持有至到期投资 D公司债券 成本 120000 D公司债券 利息调整 2900投资收益2100 例4 19A 2 将剩余的D公司债券重分类为可供出售金融资产 剩余债券的摊余成本 614500 122900 491600 元 其中 成本 600000 120000 480000 元 利息调整 14500 2900 11600 元 借 可供出售金融资产 D公司债券 成本 480000 D公司债券 利息调整 20000贷 持有至到期投资 D公司债券 成本 480000 D公司债券 利息调整 11600资本公积 其他资本公积8400 例4 19B 一 贷款和应收款项 是指在活跃市场中没有报价 回收金额固定或可确定的非衍生金融资产 金融企业发放的贷款和其他债权 非金融企业持有的现金和银行存款 销售商品或提供劳务形成的应收款项 持有的其他企业的债权 不包括在活跃市场上有报价的债务工具 等 只要符合贷款和应收款项的定义 都可以划分为这一类 第四节贷款和应收款项 二 贷款和应收款项的会计处理 1 金融企业按当前市场条件发放的贷款 应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额 2 贷款持有期间所确认的利息收入 应当根据实际利率计算 3 企业收回或处置贷款和应收款项时 应将取得的价款与该贷款和应收款项账面价值之间的差额计入当期损益 贷款是商业银行的一项主要业务 应设置 贷款 科目对按规定发放的各种贷款进行核算 一般企业的应收款项 通常应设置 应收账款 应收票据 长期应收款 其他应收款 等科目核算 一 应收账款 总价法和净价法具体内容详见教材P108 1 应收账款概述应收账款应于收入实现时确认 应收账款是因企业销售商品或提供劳务等产生的债权 应当按照实际发生额记账 其入账价值包括 销售货物或提供劳务的价款 增值税 以及代购货方垫付的包装费 运杂费等 在确认应收账款的入账价值时 应当考虑有关的折扣因素 2 应收账款的核算应收账款的核算是通过 应收账款 科目进行的 该科目属资产类科目 1 在没有商业折扣的情况下 应收账款应按应收的全部金额入账 2 在有商业折扣的情况下 应收账款和销售收入按扣除商业折扣后的金额入账 3 在有现金折扣的情况下 采用总价法核算 例4 21 华联实业股份有限公司赊销给华强公司商品一批 货款总计50000元 适用的增值税税率为17 代垫运杂费1000元 假设不作为计税基数 华联实业股份有限公司应作会计分录 借 应收账款59500贷 主营业务收入50000应交税费 应交增值税 销项税额 8500银行存款1000收到货款时 借 银行存款59500贷 应收账款59500 2 在有商业折扣的情况下 应收账款和销售收入按扣除商业折扣后的金额入账 例4 22 华联实业股份有限公司赊销商品一批 按价目表的价格计算 货款金额总计10000元 给买方的商业折扣为10 适用增值税税率为17 代垫运杂费500元 假设不作为计税基数 华联实业股份有限公司应作会计分录 借 应收账款11030贷 主营业务收入9000应交税费 应交增值税 销项税额 1530银行存款500收到货款时 借 银行存款11030贷 应收账款11030 例4 23 华联实业股份有限公司赊销一批商品 货款为100000元 规定对货款部分的付款条件为2 10 N 30 适用的增值税税率为17 假设折扣时不考虑增值税 华联实业股份有限公司采用总价法核算应作会计分录 销售业务发生时 根据有关销货发票 借 应收账款117000贷 主营业务收入100000应交税费 应交增值税 销项税额 17000 假若客户于10天内付款 借 银行存款115000财务费用2000贷 应收账款117000假若客户超过10天付款 则无现金折扣 借 银行存款117000贷 应收账款117000 二 应收票据 资产类科目 1 应收票据概述应收票据是指企业持有的还没有到期 尚未兑现的商业票据 2 应收票据的确认和计价为了反映和监督应收票据取得 票款收回等经济业务 企业应设置 应收票据 科目 应收票据贴现是指持票人因急需资金 将未到期的商业汇票背书后转让给银行 银行受理后 扣除按银行的贴现率计算确定的贴现息后 将余额付给贴现企业的业务活动 企业持未到期的应收票据向银行贴现 按实际收到的金额 按贴现息部分 适用满足金额资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形 适用不满足金融资产转移准则规定的金融资产终止确认条件的情形 例4 24A 华联实业股份有限公司销售一批产品给华南公司 货已发出 货款100000元 增值税销项税额为17000元 按合同约定3个月以后付款 华南公司交给华联实业股份有限公司一张不带息3个月到期的商业承兑汇票 面额117000元 华联实业股份有限公司应作如下账务处理 借 应收票据117000贷 主营业务收入100000应交税费 应交增值税 销项税额 170003个月后 应收票据到期 华联实业股份有限公司收回款项117000元 存入银行 借 银行存款117000贷 应收票据117000如果该票据到期 华南公司无力偿还票款 华联实业股份有限公司应将到期票据的票面金额转入 应收账款 科目 借 应收账款117000贷 应收票据117000 例4 24B 如果华联实业股份有限公司在该票据到期前向银行贴现 且银行有追索权 则其应按票据面值确认短期借款 按实际收到的金额 即减去贴现利息后的净额 与票据金额之间的差额确认 短期借款 利息调整 例4 24B 假定华联实业股份有限公司贴现获得现金净额115830元 相关账务处理如下 借 银行存款115830短期借款 利息调整1170贷 短期借款 成本117000如果华联实业股份有限公司持有银行承兑汇票在该票据到期前向银行贴现 则相关账务处理如下 借 银行存款115830财务费用1170贷 应收票据117000 三 预付账款 1 预付账款的内容预付账款是指企业按照购货合同规定预付给供应单位的款项 预付账款是企业暂时被供货单位占用的资金 企业预付货款后 有权要求对方按照购货合同规定发货 为了反映和监督预付账款的增减变动情况 企业应设置 预付账款 科目 核算预付账款增减变动及其结存情况 期末余额一般在借方 反映企业实际预付的款项 2 预付账款的核算 收回余款 补付不足 2 收回货物的会计处理 1 预付款项的会计处理 例4 25 华联实业股份有限公司向华峰公司采购材料2000千克 单价50元 所需支付的款项总额为100000元 按照合同规定向华峰公司预付货款的40 验收货物后补付其余款项 1 预付40 的货款 借 预付账款40000贷 银行存款40000 2 收到华峰公司发来的2000千克材料 经验收无误 有关发票记载的货款为100000元 增值税进项税额为17000元 据此以银行存款补付不足款项77000元 借 原材料100000应交税费 应交增值税 进项税额 17000贷 预付账款117000借 预付账款77000贷 银行存款77000 四 其他应收款 1 其他应收款的内容其他应收款是指除应收票据 应收账款 预付账款以外的其他各种应收 暂付款项 其主要内容包括 2 其他应收款的核算 五 应收债权出售和融资 1 应收债权出售 融资业务的核算原则实质重于形式 充分考虑交易的经济实质 对于有明确的证据表明有关交易事项满足销售确认条件 应按照出售应收债权处理 并确认相关损益 否则 应作为以应收债权为质押取得借款进行会计处理 2 以应收债权为质押取得借款的核算3 应收债权出售的核算具体内容详见教材P112 P113 一 可供出售金融资产的初始计量企业应当设置 可供出售金融资产 科目 核算持有的可供出售金融资产的公允价值 第五节可供出售金融资产 明细账 可供出售金融资产 成本 利息调整 应计利息 公允价值变动 反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售债务工具投资的面值 反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差额 以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额 反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具投资应计未付的利息 反映可供出售金融资产公允价值变动金额 总账 可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额 如果支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利 应单独确认为应收项目 不构成可供出售金融资产的初始确认金额 企业取得可供出售权益工具投资时 按其公允价值与交易费用之和 按支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利 按实际支付的金额 收到支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利 企业取得可供出售债务工具投资时 按债务工具的面值 按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 按实际支付的金额 收到支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息 按 和 的差额 例4 30 20 7年4月20日 华联实业股份有限公司按每股7 60元的价格购入A公司每股面值1元的股票80000股作为可供出售金融资产 并支付交易费用1800元 股票购买价格中包含每股0 20元已宣告但尚未领取的现金股利 该现金股利于20 7年5月10日发放 其账务处理如下 1 20 7年4月20日 购入A公司股票 初始确认金额 80000 7 60 0 20 1800 593800 元 应收现金股利 80000 0 20 16000 元 借 可供出售金融资产 A公司股票 成本 593800应收股利16000贷 银行存款609800 2 20 7年5月10日 收到A公司发放的现金股利 借 银行存款16000贷 应收股利16000 例4 31 20 6年1月1日 华联实业股份有限公司购入B公司当日发行的面值600000元 期限3年 票面利率8 每年12月31日付息 到期还本的债券作为可供出售金融资产 实际支付的购买价款包括交易费用为620000元 借 可供出售金融资产 B公司债券 成本 600000 B公司债券 利息调整 20000贷 银行存款620000 例4 31 二 可供出售金融资产持有收益的确认 可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息 应当计入投资收益 可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利和收到发放的现金股利 可供出售债务工具投资在持有期间确认利息收入的方法与持有至到期投资相同 即采用实际利率法确认当期利息收入 计入投资收益 分期付息 一次还本债务工具 应于付息日或资产负债表日 按照以可供出售债务工具投资面值和票面利率计算确定的应收利息 按照以可供出售债务工具投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 按 差额 收到上述应计未收的利息 到期一次还本付息债务工具 应于资产负债表日 按照以可供出售债务工具投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入 按 差额 按照以可供出售债务工具投资面值和票面利率计算确定的应收利息 三 可供出售金融资产的期末计量 按二者之间的差额 调增可供出售金融资产的账面余额 同时将公允价值变动计入所有者权益 按二者之间的差额 调减可供出售金融资产的账面余额 同时按公允价值变动减记所有者权益 可供出售金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值计量 且公允价值的变动计入所有者权益 资产负债表日 可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额 如为可供出售债务工具投资 则指摊余成本 时 可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额时 处置可供出售金融资产时 应将取得的处置价款与该金融资产账面余额之间的差额 计入投资收益 可供出售金融资产的账面余额 是指可供出售金融资产的初始确认金额 或摊余成本 加上或减去资产负债表日累计公允价值变动 包括可供出售金融资产减值金额 后的金额 同时 将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额转出 计入投资收益 如果在处置可供出售金融资产时 已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回 还应从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后 确认处置损益 四 可供出售金融资产的处置 处置可供出售权益工具投资时 按实际收到的处置价款 按可供出售权益工具投资的初始确认金额 按公允价值累计变动金额 按 的差额 将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额同时转出 处置可供出售债务工具投资时 按实际收到的处置价款 按债务工具的面值 按利息调整摊余金额 按 的差额 按应计未收的利息 按公允价值累计变动金额 将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额同时转出 一 金融资产减值损失的确认 第六节金融资产减值 资产负债表日 企业应当对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查 有客观证据表明该金融资产发生减值的 应当确认减值损失 计提减值准备 表明金融资产发生减值的客观证据 是指金融资产初始确认后实际发生的 对该金融资产的预计未来现金流量有影响 且企业能够对该影响进行可靠计量的事项 具体事项和注意详见教材P119 二 金融资产减值损失的计量 减值测试 确认损失 转回损失 转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本 一 持有至到期投资减值损失的计量在资产负债表中 持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值 但有客观证据表明持有至到期投资发生了减值的 应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减值损失 计入当期损益 资产负债表日 持有至到期投资发生减值的 已计提减值准备的持有至到期投资 若其价值又得以恢复 应在原已计提的减值准备金额内 例4 38A 20 4年1月1日 华联实业股份有限公司从活跃市场上购入面值200000元 期限6年 票面利率6 每年12月31日付息 到期还本的A公司债券作为持有至到期投资 初始确认金额为210150元 初始确认时确定的实际利率为5 华联公司在初始确认时采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表 见表4 8 表4 8利息收入与摊余成本计算表 实际利率法 金额单位 元 例4 38B 20 6年12月31日 因A公司发生严重财务困难 预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及80 的本金 20 7年12月31日 因A公司的财务困难加剧 预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及50 的本金 20 8年12月31日 A公司财务困难明显缓解 预计所持有的A公司债券能够收回分期支付的利息以及90 的本金 华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下 1 20 6年12月31日A公司债券预计到期可收回本金 200000 80 160000 元 查复利现值系数表和年金现值系数表可知 3期 5 的复利现值系数和年金现值系数分别为0 8638和2 7232 A公司债券预计可收回本金和利息按5 作为折现率计算的现值如下 预计可收回本息的现值 160000 0 8638 12000 2 7232 170886 元 资产减值损失 205446 170886 34560 元 借 资产减值损失34560贷 持有至到期投资减值准备34560 2 20 7年12月31日A公司债券预计到期可收回本金 200000 50 100000 元 查复利现值系数表和年金现值系数表可知 2期 5 的复利现值系数和年金现值系数分别为0