中南财经政法大学中级财务会计05-2 长期股权投资【薪酬管理类】

Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,1,5 投资-长期股权投资,中 南 财 经 政 法 大 学 会 计 学 院,INVESTMENTS,Chapter 5,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,2,主要内容,股权投资的分类初始计量：合并以外方式取得后续计量(重点) :成本法、权益法减值与处置成本法与权益法的转换（难点）,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,3,对投资的分类-准则2006,债权,股权,成本法、权益法,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,4,一、长期股权投资的范围,下述四种类型属于长期股权投资的核算范围：控制：对子公司投资共同控制：对合营企业投资（存在其他合营方）重大影响：对联营企业投资其他权益性投资：无控制、共同控制、也无重大影响，活跃市场中无报价，且公允价值不能可靠计量注意：除上述类别以外的其他权益性投资都视同金融工具（有公允价值）进行处理。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,5,二、长期股权投资的入账价值,初始投资成本的确定：原则：投资方实际支付的价款，扣除已宣告且尚未发放的现金股利或利润。运用：企业合并取得的长期股权投资同一控制的企业合并非同一控制的企业合并非企业合并取得的长期股权投资,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,6,借：长期股权投资（合并日，取得被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）贷：资产（合并方在合并中支付资产的账面价值） 负债（合并方在合并中为被合并方承担债务的账面价值） 股本（合并方采用对被合并方发行权益性证券的面值） 资本公积股本溢价（借贷方差额）如果借贷方差额在借方，而合并企业资本公积（股本溢价）不够冲销，应依次冲合并方的“盈余公积”与“利润分配未分配利润”。,长期股权投资：同一控制的合并,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,7,长期股权投资：同一控制的合并,2010年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通股(每股面值为1元，市价为13.02元)，取得S公司100的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司的账面所有者权益总额为6606万元。合并日P公司在其账簿中应确认对S公司的长期股权投资，账务处理为： 借：长期股权投资 6606 贷：股本 1500 资本公积股本溢价 5106,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,8,长期股权投资：非同一控制的合并,核算原则：公允价值投资成本的确定：合并方的合并成本合并方的合并成本合并方付出的资产、承担债务或发行权益性证券的公允价值合并方支付的资产如为非货币性资产，其公允价值与账面价值之间的差额，应作为资产处置损益计入当期利润表。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,9,长期股权投资：非同一控制的合并,主要账务处理如下：借：长期股权投资（合并成本公允价值） 应收股利（已宣告尚未发放的现金股利）贷：资产（合并企业支付资产的账面价值） 负债（合并企业承担债务的入账价值） 银行存款（合并中的直接相关费用） 贷/借：营业外收入/支出（资产处置损益）资产处置损益表明合并方支付的相关资产上的处置利得或损失已经实现。注意区别同一控制下的“资本公积”。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,10,如果上述合并中涉及到存货,借：长期股权投资（合并成本，公允价） 应收股利（已宣告尚未发放的现金股利） 贷：主营（其他）业务收入（存货的公允价） 应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本（其他业务支出） 贷：库存商品（原材料）说明：存货处置按出售处理,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,11,长期股权投资：非同一控制的合并,A公司于3月31日取得B公司70%的股权。合并前A与B存在任何关联方关系。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下：,土地使用权和专利技术的账户：无形资产：9600累计摊销：1200,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,12,续,借：长期股权投资 15 000 累计摊销 1 200 贷：无形资产 9 600 银行存款 2 400 营业外收入 4 200购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，应当于发生时计入当期损益；购买方作为合并对价发行的权益性证券或债务性证券的交易费用，应当计入权益性证券或债务性证券的初始确认金额。（2010.7准则解释第4号）,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,13,非合并形成的长期股权投资,现金购入：买价直接相关费用税金其他必要支出（应收股利除外）发行权益性证券取得：投资成本为所发行权益性证券的公允价值证券发行的手续费、佣金等，应从证券溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润投资者投入的对第三方投资：按照投资合同或协议价作为初始投资成本（不公允除外）其他：按照相关准则处理,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,14,1、现金购入：买价借：长期股权投资 贷：银行存款2、发行权益性证券取得：发行证券公允价借：长期股权投资 贷：股本 资本公积股本溢价3、收到对第三方投资：按照合同价借：长期股权投资对第三方 贷：股本 资本公积股本溢价,分录,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,15,投资入账价值例,甲公司于2009年5月10日以每股7.5元的价格取得乙公司10万股股票，准备长期持有。价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.1元。公司另支付税金、手续费等2000元。全部以银行存款支付。借：长期股权投资742 000 应收股利 10 000 贷：银行存款752 000,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,16,三、 后续计量,长期股权投资的后续计量（核算）方法表决权比例0 20% 50% 100%,成本法,权益法,实质：是否对被投资公司有重大影响或控制,合并报表,重大影响 控制,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,17,（一）成本法,适用范围控制（50以上，或具有实质控制权）无控制、共同控制、也无重大影响（无报价，公允价值不能可靠取得）20以下核算原理：投资成本保持不变，关注股利取得重大变化（2009年6月，准则解释第3号）：股利不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润 借：应收股利 贷：投资收益,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,18,取得投资时，按照前述处理进行账务处理。被投资企业盈利或亏损时，投资方不做任何处理。被投资企业宣告分派现金股利时，投资方， 借：应收股利 贷：投资收益,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,19,成本法例,甲公司于2009年3月1日以每股9.5元的价格取得乙公司10万股股票，准备长期持有。另支付税金、手续费等2000元。全部以银行存款支付。甲公司所购股票占乙公司股份的10%。2009年4月5日，乙公司公告2008年利润分配方案，分配现金股利100万元，并于5月10日支付。2009年，乙公司共实现净利润300万元。2010年4月10日，乙公司宣告发放现金股利120万元。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,20,（二）权益法,股权代表股东享有的所有者权益被投资方所有者权益发生变动，投资方相应调整其投资账户余额,所有者权益变动的原因有哪些？,权益法的适用条件：重大影响、共同控制,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,21,权益法,能计入投资收益吗？,如可供出售金融资产公允价值变动等,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,22,商誉,股权取得日，投资成本与享有的被投资方可辨认净资产的公允价值份额之间的差额正差：不处理负差：计入“营业外收入”（利得）,属于企业合并的内容,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,23,权益法下科目设置,长期股权投资明细科目成本损益调整其他权益变动,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,24,长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整已确认的初始投资成本；借：长期股权投资成本（被投资方可辨认净资产公允价值商誉） 贷：银行存款（初始投资成本）注意：投资方支付的价款高于被投资方可辨认净资产的公允价值之和，说明被投资方还有不可辨认资产存在（商誉）。因此，投资的入账价值（被投资方可辨认净资产公允价值商誉）持股比例,1.权益法对投资成本的调整,长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的：借：长期股权投资成本 贷：银行存款（投资方实际支付的款项）注意：投资方支付的款项小于被投资方可辨认净资产公允价值，只能说明投资方在取得投资时有收益。但投资的入账价值不能按照投资方支付的价款予以确认，而应按照被投资企业（可辨认净资产公允价值持股比例）来确认。并编制以下补充分录：借：长期股权投资成本（投资方享有的股权份额大于投资成本的部分） 贷：营业外收入,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,26,例取得,B公司2007年1月1日以银行存款46万元购买A公司40的股权，购买日A公司可辨认净资产的公允价值为100万元。商誉为6万元（4610040%）借：长期股权投资B公司(成本)460000贷：银行存款 460000如果取得成本为38万元借：长期股权投资B公司(成本)400000贷：银行存款 380000 营业外收入 20000,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,27,甲公司于2010年1月3日购入乙公司30%的股份，购买价款为3 000万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的财务和生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为9 000万元，除固定资产外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。固定资产：账面价值1800万，公允价值2400万，尚可使用10年，直线法计提折旧，残值为零。,2.投资收益的计算,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,28,思考：,被投资企业报告净利润的计算基础：账面价值？公允价值？固定资产折旧：投资企业为相关资产所支付的代价：账面价值？公允价值？投资企业如何衡量投资收益？账面价值？公允价值？,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,29,续,假设乙公司2010年报告净利润900万元。甲公司投资收益计算：乙公司净利润按公允价值调整：900-60010=840甲公司享有30%，投资收益：840 30%=252借：长期股权投资损益调整 252 贷：投资收益 252,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,30,权益法的特点,关注被投资方利润中，投资方的利益（被投资方的真实利润投资方的持股比例）被投资方的真实利润强调公允价值概念，即应按照公允价值对被投资方的利润进行调整。如被投资企业固定资产账面价值的折旧应按照公允价值进行调整。投资方按照调整后的真实利润与持股比例计算“投资收益”。注意与高级财务会计“企业合并”购买法的衔接,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,31,例外：按照被投资方账面价值确定的利润计算投资收益,存在下列情况之一，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资收益，但应在附注中应当说明这一事实及其原因。无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值（公允价值难以可靠取得）；投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小（重要性原则的运用）；其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,32,被投资单位亏损时,首先，冲减长期股权投资的账面价值。其次，如果长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失。注意：“实质上构成对被投资单位净投资的长期权益”是指无明确清收计划、且在可预见的未来不准备收回的长期性应收项目。第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,33,借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整借：投资收益 贷：长期应收款等科目在上述投资项目账面价值已经被冲减至0时，如投资方承担着亏损的额外责任。借：投资收益 贷：预计负债如果被投资单位继续亏损，投资方应备查处理,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,34,发生亏损的被投资单位以后实现净利润的，企业计算应享有的份额，如有未确认投资损失的，应先弥补未确认的投资损失，弥补损失后仍有余额的，如原因按合同或协议约定确认了投资损失，同时作为预计负债的，应首先冲减预计负债的余额，剩余部分再进行下述处理：借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,35,3. 股利,被投资单位以后宣告发放现金股利或利润时，企业计算应分得的部分：借：应收股利 贷：长期股权投资损益调整自被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视同投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本。 收到被投资单位发放的股票股利，不进行账务处理，但应在备查簿中登记。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,36,在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借贷：长期股权投资其他权益变动 贷借：资本公积其他资本公积,4. 其他权益变动,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,37,权益法的账务处理,长期股权投资,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,38,权益法-举例,2007年1月2日，A公司从证券市场上购入B公司发行在外股票的20作为长期投资，实际支付价款380万元，购入后对B公司具有重大影响。2007年1月1日B公司的可辨认净资产账面价值与公允价值相同，为2 000万元。借：长期股权投资B公司（成本） 380贷：银行存款 380差额38020002020万元借：长期股权投资B公司（成本） 20贷：营业外收入 20,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,39,续前例,2007年5月10日B公司股东大会宣告分派2006年现金股利150万元。借：应收股利 30贷：长期股权投资B公司（成本） 302007年5月20日A公司收到现金股利。借：银行存款 30贷：应收股利 302007年B公司调整后净利润250万元。借：长期股权投资B公司（损益调整） 50贷：投资收益 50,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,40,权益法的账务处理,长期股权投资,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,41,四、长期股权投资减值,未来可收回的金额低于投资的账面价值按单项计提分录：借：资产减值损失 贷：长期股权投资准备不得转回,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,42,续前例,2007年12月31日A公司对B公司投资的可收回金额为410万元。长期股权投资的账面净值380203050420万元，应计提减值准备10万元（420410）借：资产减值损失 10贷：长期投资减值准备 10,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,43,五、长期股权投资的处置,处置损益：出售所得账面价值注意：权益法下原计入资本公积中的金额，在处置时转入当期损益（投资收益）例：A公司持有B公司40%的股权，2007年8月20日，A决定出售所持有的B公司股权的1/4，出售时A在账面上对B长期股权投资的构成为：投资成本180万元，损益调整60万元，其他权益变动20万元，出售取得价款75万元。,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,44,六、方法转换,何时转换？如何转换？,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,45,六、方法转换,投资比例与长期股权投资的核算方法020% 50% 100%,成本法,权益法,实质重于形式,成本法,每类转换都包括两种情况：1、追加投资2、处置投资,解决一个问题：新的初始投资成本,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,46,（一）成本法转权益法-追加投资,新取得投资的成本：直接按权益法处理原投资余额：成本法转换为权益法成本法与权益法的差异？（1）投资成本的调整：商誉或负商誉处理（2）持有期间的增减变动原取得投资后至新取得投资日之间的公允价值变动原持股比例被投资单位实现净损益：留存收益其他原因：资本公积,A公司于205年2月取得B公司10的股权，成本为900万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为8 400万元(假定公允价值与账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的10提取盈余公积。借：长期股权投资 900 贷：银行存款 900A公司在取得对B公司10的股权后，双方未发生任何内部交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元。未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。,例,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,48,续,206年1月1日，A公司又以1 800万元取得B公司12%的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为12 000万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，A公司能够派人参与B公司的财务和生产经营决策。1、追加投资部分：借：长期股权投资 1800 贷：银行存款 1800商誉不需调整。,2、对原投资的调整,成本法转换为权益法（10股权）（1）投资成本的调整商誉：60万元（ 900 8 40010），不调整（2）持有期间增减变动的调整被投资单位可辨认净资产公允价值变动：新增投资交易日 12 000原投资时8400=3600其中：投资后被投资单位实现净利润部分 900万 其他 2700万调整分录：借：长期股权投资 360 贷：资本公积其他资本公积 270 盈余公积 9 利润分配未分配利润 81,Forgetting what is behind and straining toward what is ahead,50,（一）成本法转权益法-处置投资,处置投资的处理剩余投资部分：原商誉或损益的处理原取得投资后至处置投资日之间的所有者权益变动被投资单位实现净损益：留存收益其他原因：不处理,为什么？,例,A公司原持有B公司60的股权，其账面余额为9 000万元，未计提减值准备。20 x 6年1月2日，A公司将其持有的对B公司20的股权出售给某企业，取得价款5 400万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24 000万元。A公司原取得对B公司60股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为13 500万元(假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同)。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利润7 500万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。A公司按净利润的10提取盈余公积。,续,1、 长期股权投资处置： 借：银行存款 5400贷：长期股权投资 3000 投资收益 24002、调整剩余长期股权投资账面价值：（1）初始投资成本的调整6 00013 50040=600万元，商誉，不调整。（2）持有期间增减变动的调整被投资单位可辨认净资产公允价值变动：新增投资交易日 24 000原投资时13500=10500其中：投资后被投资