我国房地产税改革研究综述.doc

中国房地产税改革始于 1986 年 从逐步恢复对房地产征税 到 1994 年实施税制改革 再到如今不时霸占头条的房地产税立法 中国对房地产 税改革的脚步不曾停歇 诸多专家和学者都对这一领域进行了深入研究 目前我国关于房地产税收的研究角度大体可分为两个方面 对房地产 税的总体研究以及针对房地产税某一角度进行的专题研究 总体来看 房 地产税改革的研究关注度较高 其中不乏期刊文章以及博士 硕士学位论 文 呈现出集中于房地产税这一题目而各有侧重的局面 但是 与国外研 究相比 我国对于房地产税方面的综述研究还较为匮乏 本文拟从房地产 税概念 历史演进及现状 开征必要性 存在的争议 国外经验以及改革 路径几方面 运用文献研究法 比较分析法等对前人的研究进行总结与归 纳 尽量做出较全面的研究综述 以期促进我国房地产税改革的进一步发 展 关键词 关键词 房地产税 路径设计 文献综述 Abstract China s real estate tax reform began in 1986 From the gradual recovery of the real estate tax the implementation of the tax reform in 1994 and now to occupy the headlines of the real estate tax legislation China s real estate tax reform has not stopped the pace The theoretical research on the real estate tax reform is in the ascendant many experts and scholars have conducted in depth research on this field At present the research angle of real estate tax in our country can be divided into two aspects an overall study of the real estate tax and a special study of the real estate tax Overall real estate tax reform has a high degree of concern There is no lack of journal articles and doctoral master s degree thesis showing a focus on the issue of real estate taxes and each has a particular emphasis on the situation However compared with foreign studies the research on the real estate tax in China is still relatively scarce This paper from the concept of real estate tax historical evolution and the status quo the necessity of the levy the existence of controversy foreign experience and path selection using literature research comparative analysis and other methods of research to summarize the previous studies Trying to make a comprehensive research summary to promote the further development of China s real estate tax reform Key words Property Tax Track Design Literature Review 目 录 一 房地产税主要概念界定 1 一 房地产税与不动产税 1 二 房地产税与财产税 1 三 房地产税与物业税 1 二 我国房地产税收制度的演进及现状 2 一 我国房地产税收制度的历史演进 2 二 我国房地产税收制度现状 6 三 开征房地产税的必要性 8 一 财政角度 8 二 税制角度 8 三 房地产市场角度 8 四 社会角度 9 五 法治角度 9 四 房地产税改革存在的争议 10 一 征收房地产税是否存在制度障碍 10 二 房地产税是否构成重复征税 10 三 房地产税是否能有效抑制房价 11 四 房地产税的税负归宿 12 五 房地产税的社会公平效应 13 五 房地产税的国际经验 13 六 如何进行房地产税改革 20 一 如何明确功能定位 20 二 如何设置要素 20 三 如何建立房地产税价格评估机制 22 四 如何提高征管信息化水平 22 五 如何提高政府财政透明度 22 六 我国房地产税收改革路径选择 23 七 结语 23 0 我国房地产税改革研究综述 一 房地产税主要概念界定 研究 房地产税 必先了解何为房地产 房地产是指土地 建筑物和附着在土地 建筑物上无法分离的部分以及其附带的各种权益 房地产税可被认为是是区位 权益 实物三者的结合体 在我国现行税制体系中 仅设有 房产税 而并不存在 房地产税 房产税 是 房地产税 的组成部分 两者不可一概而论 与之相关的还有 不动产税 财 产税 物业税 等税种 这些税种虽与房地产税联系紧密 但仍存在一定的区别 一 房地产税与不动产税 房地产税 不动产税与房产税的概念极易混淆 如周毅等 2011 认为房产税与 不动产税均是对房屋和土地直接征收的财产税 可以将不动产税看作是房产税的别称 1 实则不然 不动产可以分为由房屋建筑物以及土地构成的房地产和由构筑物以及其占 地构成的其他不动产两大类 房地产属不动产的一部分 因而不动产税的概念内涵要 大于房地产税 而房产税是房地产税的构成部分 故将房产税等同于不动产税的说法 有失严谨 二 房地产税与财产税 总体看来 欧美国家的房地产税大多称为 财产税 property tax 财产税与 房地产税两者并不做明显区分 但我国与发达国家不同 财产税是一个更为综合的概 念 包含的税种更多 课税范围更广 房地产税是财产税的重要组成部分 三 房地产税与物业税 物业税 源自中国香港 针对不动产出租收入进行征收 2003 年 我国曾在上 海和重庆两地进行了 物业税模拟空转试点 这里的物业税实际上是对保有环节所 征收的房地产税 因而在某种程度上 此两者具有共通性 基于此种原因 国内许多 研究文献也仍在沿用 物业税 这一名称 然而从税收视角来看 房地产税与物业税存在着显著区别 首先 两者所属税种 1 周毅 美国房产税制度论述 改革 2011 3 149 151 1 不同 房地产税属财产税而物业税属所得税 其次 征税对象不同 物业税对出租租 金征税 房地产税则是对房地产征税 二 我国房地产税收制度的演进及现状 一 我国房地产税收制度的历史演进 我国房地产税历史悠久 最早始于周朝 而后历经了唐朝的 间架税 五代十国 时期后周 后晋的 屋税 宋朝始征的 契税 清初的 铺面行税 棚租 檀 输税 清末的 房捐 民国的 市政总捐 等一系列的演变 1 这些税种虽名称不同 但实质上都是房地产税的不同征收形式 1951 年 8 月 8 日 政务院公布了 中华人民共和国城市房地产税暂行条例 房地 产税这一名称被确定下来沿用至今 其间历经多次修订 笔者对房地产税的相关修订 内容进行了归纳整理 见表 1 1贾康 房地产税离我们并不远 人民出版社 2015 年 3 月 2 表 1 改革开放后我国房地产税变革轨迹 时间文件有关房产税的主要内容 1951 年 8 月 8 日 中华人民共和国城市房地产税 暂行条例 对由中央人民政府财政部核定城市的房 屋征收房产税 1986 年 9 月 15 日 中华人民共和国房产税暂行条 例 对国内单位和个人征收房产税 1987 年 4 月 1 日 中华人民共和国耕地占用税暂 行条例 开征耕地占用税 1988 年 9 月 27 日 中华人民共和国城镇土地使用 税暂行条例 对城市 县城 建制镇 工矿区征收土 地使用税 1993 年 12 月 13 日 中华人民共和国土地增值税暂 行条例 开征土地增值税 1993 年 12 月 25 日 工商税制改革实施方案 对房地产税制改革进行了设计 适当提 高城镇土地使用税税额标准 对外资企 业和外国人统一征收房产税 取消对其 征收的城市房地产税 但以上设计措施 1994 年改革中并未采用 1996 年 7 月 3 日 全国税收发展 九五 计划和 2010 年远景目标纲要 提出修订房产税和城镇土地使用税 2003 年 10 月 11 日十六届三中全会实施城镇税费改革 2005 年 10 月 11 日 十五届五中全会 中共中央关于 制定国民经济和社会会发展第十 一个五年规划的建议 把稳步推进物业税列为 十一五 税制 改革的一项重要内容 2006 年 3 月 14 日 中华人民共和国国民经济和社 会发展第十一个五年规划纲要 稳步推行物业税 简化税费 2006 年 12 月 31 日 中华人民共和国城镇土地使用 税暂行条例 2006 年修订 对外商投资企业 外国企业征收城镇土 地使用税 2007 年 3 月 5 日 提请十届全国人大五次会议审议 的财政预算报告 首次提出 研究开征物业税的实施方案 2008 年 1 月 1 日 新 中华人民共和国耕地占用税 暂行条例 对外商投资企业 外国企业征收耕地占 用税 2009 年 1 月 1 日废止 城市房产税暂行条例 依照 中华人民共和国房产税暂行条例 规定缴纳房产税 2009 年 5 月 19 日 国务院批转发展改革委关于 2009 年深化经济体制改革工作意 见的通知 深化房地产税制改革 2010 年 9 月 29 日 关于调整房地产交易环节契税 个人所得税优惠政策的通知 对购买属家庭唯一住房的普通住房减半 征收契税 对购买 90 平米以下属家庭 唯一住房的普通住房 减按 1 征收契 税 2010 年 10 月 15 日 十七届五中全会通过的 中共中 央关于制定国民经济和社会发展 第十二个五年规划的建议 将 继续推进费改税 研究推进房地产 税改革 作为今后五年 改革和完善税 收制度 的重要议题 2011 年 1 月 27 日 关于调整个人住房转让营业税 政策的通知 规定个人将购买不足 5 年的住房对外销 售的 将全部征收营业税 3 续表 1 时间文件有关房产税的主要内容 2011 年 1 月 28 日 上海市开展对部分个人住房征 收房产税试点的暂行办法 2011 年 1 月 28 日 重庆市人民政府关于进行对部 分个人住房征收房产税改革试点 的暂行办法 允许上海 重庆进行房产税试点 首次 向拥有本国公民住房征收房产税 2011 年 3 月 14 日 中华人民共和国国民经济和社 会发展第十二个五年规划纲要 研究推进房地产税改革 2011 年 4 月 29 日 十二五 时期税收发展规划 纲要 提出要立足于合理配置税权和完善地方 税体系 以研究推进房地产税改革 完 善资源环境税费制度为重点 健全财产 行为税制 2011 年 8 月 24 日 关于加快推进财政部门依法行 政依法理财的意见 提出要加快修订房产税暂行条例 2012 年 2 月 22 日 国土资源部 关于做好 2012 年 房地产用地管理和调控重点工作 的通知 限制别墅入市 2013 年 2 月 20 日 关于国务院常务会议研究部署 加强房地产市场调控的通知 扩大个人住房房产税改革试点范围 2013 年 2 月 26 日 国务院办公厅 关于进一步做好 房地产市场调控工作有关问题的 通知 二手房交易的个人所得税调整为按差额 20 征收 2013 年 5 月 25 日 关于 2013 年深化经济体制改 革重点工作的意见 扩大个人住房房产税改革试点范围 2013 年 11 月 12 日 十八届三中全会 中共中央关于 全面深化改革若干重大问题的决 定 推进房地产税立法 2014 年 3 月 5 日国务院 政府工作报告 做好房地产税立法相关工作 2015 年 9 月 2 日 国务院 2015 年立法工作计划 房地产税未列入 2015 年立法计划 2016 年 2 月 17 日 财政部 关于调整房地产交易环 节契税营业税优惠政策的通知 对个人购买前两套住房给予降低契税优 惠 对个人将购买两年以上 含两年 的住房对外销售的 免征营业税 2016 年 3 月 17 日 中华人民共和国国民经济和社 会发展第十三个五年规划纲要 完善地方税体系 推进房地产税立法 2017 年 1 月 11 日 关于创新政府配置资源方式的 指导意见 支持各地区在房地产税等方面探索创新 2017 年 3 月 4 日十二届全国人大五次会议 房地产税列入五年立法规划 2017 年 暂不审议草案 资料来源 作者整理 4 二 我国房地产税收制度现状 在我国现行房地产税收制度下 房地产税涵盖了房产税 所得税 营业税等多个 税种 按照征收环节划分 可分为开发环节 流转环节以及保有环节征收的税种 见 表 2 表 2 现行房地产税收制度 征税环节税种名称计税依据税率 印花税合同金额 0 03 建筑安装 及 0 05 购销 企业所得税房地产企业应税所得额 25 营业税房地产转让收入 5 个人所得税应税所得额 20 建筑安装 城市维护建设税营业税税额1 或 5 或 7 印花税合同金额 0 03 建筑安装 及 0 05 购销 契税取得土地使用权的金额 3 5 房地产开发 环节 土地使用 权出让 耕地占用税实际占用耕地面积 10 50 8 40 6 30 5 25 元 平米 营业税房地产转让收入 5 企业所得税房地产企业应税所得额 25 个人所得税应税所得额 20 土地增值税房地产增值额 30 60 城市维护建设税 契税取得土地使用权的金额 3 5 房地产转让 环节 印花税合同金额 0 03 建筑安装 及 0 05 购销 房产税房产余值 1 2非经营 性保有城镇土地使用税实际占用土地面积0 6 30 元 平米 营业税房地产转让收入 5 企业所得税房地产企业应税所得额 25 个人所得税应税所得额 20 城镇土地使用税实际占用土地面积0 6 30 元 平米 房产税租金 12 企业出租用于居 住的住房及个人为 4 城市维护建设税营业税税额1 或 5 或 7 房地产保有 环节 出租或 经营性 保有 印花税合同金额 0 03 建筑安装 及 0 05 购销 资料来源 葛静 中国房地产税改革 功能定位 路径选择与制度设计 经济科学出 版社 2015 年版 5 三 开征房地产税的必要性 一 财政角度 1 房产税可作为地方税主体税种 囿于我国现行税制安排 地方政府对中央政府的转移支付及税收返还依赖严重 土地财政 绑架地方政府的情况屡见不鲜 由于土地资源有限 近年来房地产开发 速度下降 对 土地财政 造成了冲击 以房地产税税收收入作为地方财政收入来源 在一定程度上获得了学界认可 贾康 2015 提出从长期看 房地产税可有效制约土地 出让的短期行为 为地方财政提供一个稳定的 可以预期的收入来源 1 2 强化地方政府公共服务职能 房地产升值的主要因素之一是城市基础设施的改善 这种改善一般是通过政府的 公共投资实现的 较高的公共服务质量会吸引居民居住 会带来更多的税源 使房地 产税增收 反过来 地方政府增加的财政收入又能被用于提高公共服务质量 能够形 成良性循环机制 二 税制角度 我国居民房地产持有量持续攀升的同时 税制更新并未跟进房地产业的发展 倪 红日 2012 强调目前我国实行的房地产税制落后于市场化后的土地与住房制度 税 收收入难以反映房地产的真实市场价值 房地产税组织财政收入与调节经济的作用受 限 2 我国现行税制存在的突出问题是间接税多而直接税少 自分税制改革以来 我国 地方税体系建设一直滞后 营改增 之后急需对地方主体税种进行补位 因此与时俱 进地对房地产税制度进行改革不但顺应客观经济变化 实现税收可持续增长 而且有 助于提高直接税比重 同时解决 重交易轻保有 的问题 发挥补缺功能 完善税制 体系 三 房地产市场角度 从购房者角度来看 人们主要有三种购房需求 自住型 保障型与投机型 对于 自住型人群 若按住房面积征收房地产税会促使其购置小户型 那些执着于打造宫殿 1 贾康 房地产税的五大正面效应 中国经济周刊 2015 37 76 77 2 倪红日 房地产税制改革的进程与建议 中国税务 2012 6 56 57 6 型自住房屋的人群自然会考虑到其可能承担的高额税费 这能在一定程度上打消一部 分人在城市黄金地段购置大面积住房的念头 有利于城市土地资源的集约利用 1 保障型人群将房子作为 商业化的社会保障 购房养老 开征保有环节的房地产 税会促使其将闲置的房子出租 来弥补其税收损失 这样一来有利于降低住房空置率 出租房的供给将会大大提升 租房市场供给增加使得 收入夹心层 不必去争抢低端 商品房 这样一来缓解了供需矛盾 有利于稳定房价 投机型人群也就是所谓的 炒房者 开征房产税将直接导致炒房者的持有成本提 高 能够对其炒房行为构成约束 在一定程度上抑制房价房价 有助于房价的沉稳与 房地产市场的健康 2 从开发商角度来看 房地产税的开征会使小户型住房的购买需求上升 促使开发 商多建设中低端住房 减少奢华型住房的供给 有助于实现土地资源的集约利用 四 社会角度 自改革开放以来 人民生活质量提高 财富急剧积累的同时也滋生了财富分化现 象 对此 财产税尤其是房地产税调节功能缺失难辞其咎 贾康 2015 认为 作为 直接税 房地产税税负不易转嫁 因此可以有效调节高端 减少中低收入者的 税收 痛苦 达到 削富济贫 的效果 此外 房地产税还能发挥再分配调节作用 支持低 端的廉租房建设 促进公租房建设 使我们最低收入层和夹心层 得到更好的住有所 居条件 3 此外 何辉 樊丽卓等 2016 对征收房产税前后的基尼系数进行了测算 结果 证明房产税能够缩小城镇居民的收入差距 具有收入分配的正效应 同时表明随着房 产收入占可支配收入比重的提升以及高收入人群房产收入的增加 房产税的收入再分 配效应呈增强趋势 4 五 法治角度 十八届三中全会明确提出房地产税先立法再推进 十二届全国人大五次会议提出 将房地产税纳入五年立法规划 房地产税立法已是大势所趋 缺乏法律制度保障在一 定程度上阻碍了房地产税改革进程 将房地产税上升到法律的高度 为贯彻税收法定 1 贾康 房地产税离我们并不远 人民出版社 2015 年 3 月 2 邱泰如 论房产税的公平 效率及政策 经济研究参考 2014 45 66 72 3 贾康 房地产税离我们并不远 人民出版社 2015 年 3 月 4 何辉 樊丽卓 房产税的收入再分配效应研究 税务研究 2016 12 48 52 7 原则树立了一个良好开端 有利于国家法治基础的稳定 有利于进一步完善我国的税收 体系 有利于保障人民的利益 四 房地产税改革存在的争议 房地产税改革进程中争议不断 在研究如何对房地产税改革的文献中 呼吁开征 房地产税的文献占主要地位 根据文献作者立场的不同 笔者将其分为认为利大于弊 的 支持派 与认为弊大于利的 反对派 支持派 的代表人物主要有安体富 贾 康 倪红日 胡怡建 高培勇等 他们认为征收房产税合情合理并应尽快实行 反对 派 则以郎咸平 任志强 谢百三等人为代表 认为我国暂不具备征税条件 房地产 税开征应暂缓 通过对相关观点进行总结归纳 笔者认为争议的焦点主要有以下几点 一 征收房地产税是否存在制度障碍 反对派 观点认为 开发商在通过 招拍挂 制度拿地时 仅获得 70 年的使用 权 其支付的地价准确而言是土地的承租费而非土地买入费 房地产税的征收对象本 应为房地产所有者 针对仅拥有土地使用权和房产所有权而无土地所有权的房产所有 者征收房地产税 存在一定的法理障碍 1 而 支持派 则表示 我国对土地实行的是国家所有制 物权法 规定了土地使 用权为物权 在房地产交易时 实行 房地一体 原则 基于此种规定 房地产的所 有人实际享有对房屋所附着的土地依法占有权和支配权 向房产所有者征税合理合法 2 笔者赞同 支持派 的观点 虽然我国居民并不具备土地所有权 但从实际情况 来看却享有了所有权人应享有的多项权利 土地也因此具有了私人财产的主要特征 若 物权法 中 住宅建设用地使用权期间届满的 自动续期 3这一条款能够顺利实 施 房地产私人财产的属性将会大大增强 开征房地产税也更具有合理性 二 房地产税是否构成重复征税 在城市发展过程中 政府为了保持其持续投资的能力 需要对房地产的溢价部分 进行回收 征收房产税正是政府的参与房地产价值增值分配的方式之一 同时 房地 产所有者或使用者作为房地产价值升值的直接受益者 有义务缴纳房地产税 反对派 则认为在转让环节与在持有环节征税差别无几 首先无论在哪个环节 1 胡怡建 朱大玮 从国家治理视角看我国房地产税改革 税务研究 2015 12 2 李梦娟 物业税设计的若干基本问题 税务研究 2010 4 3 中华人民共和国物权法 第一百四十九条 8 征税 政府均可以参与房地产价值增值分配 因而在保有环节再次征税多此一举 其 次 房地产税课税主体是土地所有者 而我国个人和企业仅拥有土地使用权 在开发 环节上交的 70 年使用权的租金作为房价的重要组成部分被购房者承担 若再在保有环 节征收房地产税 会构成重复征税 对此 贾康 2015 则表示中国的税制本身就有重复因素 这种多环节 多次征 收 多税种的税制被称为 复合税制 不同税种侧重点不同 税种设计存在差异 能 形成一个带有 复合 特征的税制体系 因而问题的关键不在于是否是重复征收 而 在于重复得是否合理 1 另一方面 土地出让金是租金而非税收 国家凭政治权利征税的同时凭借对土地 的所有权征收租金 租和税两者并不矛盾 一国的税制设计应该令租 税合理匹配 并行不悖 笔者认为房地产税的开征并不构成重复征税 土地出让金体现的是不同经济主体 即土地所有者 国家 与土地使用者之间合法的经济关系 属初次分配 而政府运用 税收手段 凭借税收的法定性 强制性与无偿性对居民征税属二次分配 两者并无重 叠 不存在重复征税 三 房地产税是否能有效抑制房价 2011 年 谢百三在中国高端物业气象报告会上指出高房价的成因复杂 多发货币 是最大原因 况伟大 2012 构建了购房者和住房市场局部均衡模型 发现房地产税 对房价上涨的抑制作用有限 增强市场竞争性 减少开发商垄断则对控制房价具有显 著效果 2 相反 倪红日 2013 安体富 2015 等认为房地产税能够通过增加人们房地产 保有环节的成本 达到降低资本投资收益率的目的 从而能有效抑制投资和投机性的 购房需求 34 人们出于降低保有成本的考虑会将闲置的房屋投入市场 住房供应量将 会大大提升 购房需求减少的同时增加了住房供给 能使过快增长的房价降温 第二 种观点是房地产税资本化论 胡洪曙 2011 认为购房者考虑到未来的房地产税 不 愿支付高昂的房价 从而会导致房价下降 5 第三种观点是理性预期论 认为人们若对 1 贾康 房地产税离我们并不远 人民出版社 2015 年 3 月 2 况伟大 房地产税 市场结构与房价 经济理论与经济管理 2012 年第 1 期 3 倪红日 我国房地产税制改革的必要性 现实进展与建议 中国财政 2013 14 24 25 4 葛静 安体富 我国房地产税研究的学术阶段和理论派别 经济经纬 2015 32 1 143 149 5 胡洪曙 杨君茹 财产税替代土地出让金的必要性及可行性研究 财贸经济 2009 9 57 128 9 未来房价信心不足 对未来房价的预期将会影响本期房价 本期房价则会下跌 而李 祥 2012 等人基于省际面板数据的实证分析 得出了在全国层面 房地产持有税和 交易税均与房价呈显著负相关的结论 1 骆永民 伍文中 2012 则运用了 DSGE 模型 分析得出房持有环节的房地产税可以有效降低房价 发挥良好的自动稳定器功能以平 抑房价变化所导致的宏观经济波动 2 除此之外 还有少数学者例如夏商末 2011 表示房产税对房价的影响难以确定 认为只有通过返还土地收入 消除房地产市场的双重垄断 加快房屋开发速度 大幅 增加房屋供应来消除人们对房价只涨不跌的预期 3 上述诸多研究表明 房地产税对房价的调控作用受到诸多条件限制 虽然有理论 模型证明房地产税在特定条件下能使房价下跌 但结合现实情况分析 这种理想状态 很难达成 最理想的状态也仅仅是能减缓房价的增长幅度 对于普通民众所期待的利 用房地产税来影响房价走势 抑制房价上涨甚至使房价下跌这一目标还难以实现 四 房地产税的税负归宿 房地产税的税负归宿之争由来已久 主要可分为传统观点 新观点和受益税观点 三种观点 传统观点的代表人物是西蒙和纳泽 认为房地产税是对土地及附属建筑物课征的 税 固定的土地数量决定供给曲线呈垂直状态 故对土地课税会使土地所有者承担全 部税负 而建筑物资本在资本市场上具有流动性和替代性 其供给曲线在长期具有完 全弹性 所以对建筑物征收的税可以全部转嫁给购房者 新观点又称资本税观点 来自米尔斯考斯基 阿罗和左卓的研究 该观点认为房 地产税是对资本要素征税 资本所有者承担税负 但可部分转嫁给房地产业劳动者 由于房地产业资本所有者一般都拥有高收入 所以房地产税具有累进税性质 受益税观点由奥兹提出 费雪等人又进行了更深入的阐述 该观点认为房地产税 是本地居民对政府所提供公共服务所支付的费用 因而不会对资源配置与收入分配产 生影响 表现为中性 受益税观点已被西方发达国家的经验证实 但我国并不具备 用手投票 和 用脚投票 等前提条件 因而目前房地产税在我国还难以发挥受益 税的作用 4 1 李祥 高波 李勇刚 房地产税收 公共服务供给与房价 基于省际面板数据的实证分析 财贸研究 2012 3 2 骆永民 伍文中 房产税改革与房价变动的宏观经济效应 基于 DSGE 模型的数值模拟分析 金融研究 2012 年第 5 期 3 夏商末 房产税 能够调节收入分配不公和抑制房价上涨吗 J 税务研究 2011 4 19 25 10 笔者认为 总的来看 新观点与传统观点结合起来更能合理解释中国的房地产税 目前中国拥有多套住房的群体以及房地产开发商多为高收入人群 对其征税能够体现 税收的累进性 此外 曹清峰与王家庭 2015 基于城市空间一般均衡模型 运用数值模拟方法 对房产税制的福利效应进行了分析 研究表明在不考虑税收外部性时 政府是房产税 受益者 在考虑税收外部性时 具体的房产税制决定谁为主要受益者 即在土地税率 高于建筑物税率的情况下 房产税的主要受益者是居民 其他情况下则为政府 1 五 房地产税的社会公平效应 目前 主流观点认为房地产税以房屋价值为征税对象 富有的人收入丰厚 住房 价值高 纳税多 能够实现累进性 通过转移支付可以起到调节收入分配的作用 夏商末 2011 则指出 我国房产税不但无法对收入分配不公起到调节作用 而 且会产生福利损失 2 他认为财富的形式多样 富人拥有的房地产价值可能仅占其财产 总数的一小部分 因此对房屋课税不能有效调节收入分配 也有部分学者如邱泰如 2014 表示 房地产税存在公平缺陷 例如某些地方穷 人比富人更需要公共产品 按受益原则 穷人应比富人多纳税 这便会在一定程度上 使纳税能力有限的穷人的利益受损 不利于缩小贫富差距 同时 评估和征管的漏洞 可能会滋生横向不公平 寻租行为不可避免 3 此外 城市黄金地段的老旧房屋价值远 高于城外新住房 然而老旧房屋所有者的收入可能远远低于新购住房所有者 但却要 承担更重的税负 无疑会进一步拉大贫富差距 还有学者如陈哲 2011 认为 房产税调节收入差距的作用具有不确定性 房产 税对于自住房产者来说具有累退性 对于投资者来说具有累进性 房产税对不同群体 的税负分配与公平性效应不同 4 以上研究表明 房地产税调节收入差距的功能即使在理论上能够成立 但真正实 施起来可能并不能有效发挥作用 因而调节收入差距并非是房地产税的主要功能 五 房地产税的国际经验 我国房地产业飞速发展的同时 并未形成与之相适应的房地产税税制 这导致无 4 葛静 中国房地产税改革 功能定位 路径选择与制度设计 经济科学出版社 2015 年版 1 曹清峰 王家庭 不同房产税制的福利效应 基于城市空间一般均衡模型的模拟分析 财贸研究 2015 2 2 夏商末 房产税 能够调节收入分配不公和抑制房价上涨吗 税务研究 2011 4 3 邱泰如 论房产税的公平 效率及政策 经济研究参考 2014 年 45 期 4 陈哲 我国住宅保有税税收公平效应及改进研究 重庆科技学院学报 社会科学版 2011 8 63 66 11 论是在土地资源使用效率调节和配置方面 还是在提供财政收入上 房地产税都没能 发挥其应有的作用 反观国外 经过长期的探索与改革 许多国家已经形成了较成熟的房地产税税收 体系 见表 3 表 4 该体系在提供地方政府税收收入 提高土地资源利用效率 改 善土地资源配置 履行公共职能与完善地方自治等方面发挥了极其重要的作用 表 3 国外房地产税收体系 房地产税收体系税种课税依据 房地产保有税房地产价值总额或租金收入 房地产有偿转让税房地产有偿转让总额 遗产税房地产转让税 房地产无偿转让税 赠与税 个人所得税 房地产所得税 企业所得税 房地产投资取得的收益 房地产收益税 房地产利得税资本利得税房地产连续性增值 数据来源 根据相关资料综合整理 结合表 4 表 5 相关数据进行分析 主要可以从以下几个方面对国外房地产税经验 进行借鉴 从分布看来 OECD 成员国中 设有房地产税的国家有 31 个 仅比利时 新西兰 以色列三个国家未开征房地产税 金砖国家中除中国外 仅南非未征收房地产税 房 地产税是世界上国家普遍征收的税种 从税权归属来看 樊慧霞 马晓波 2009 对 21 个国家 地区 的税收管理体制 进行了整理 分析发现在征收房地产税的国家 除瑞典的房地产税属于中央税 挪威 的房地产税属于共享税外 其他国家的房地产税均属于地方主体税种 1 在表 5 中所列 的 30 个国家 地区 中 有三分之一的国家将财产税作为地方税收收入的主要组成部 分 地方财产税税收收入占地方税收收入的比重达到了 50 以上 其中英国与澳大利亚 均达到了 100 在 OECD 国家中 加拿大 韩国等国的房地产税对地方财政的贡献度达 到 50 以上 俨然成为了地方的主体税种 不过 在金砖国家如印度 俄罗斯等 不动 产税的地位并不突出 以上事实表明房地产税征收情况与国家的经济发展 财产私有 制的发展状况不无联系 反观我国 财产税占地方税收收入比重仅为 20 财产税税收 收入占政府总税收收入的比重仅为 9 99 远远低于国外水平 从总体来看 我国房地 产税改革滞后 在一定程度上削弱了财产税组织地方收入 促进社会公平 集约化利 用土地的职能发挥 1樊慧霞 马晓波 房地产税税收归属的国际经验与启示 内蒙古财经学院学报 2009 05 96 100 12 从税基来看 有面积和评估价值两种标准 李文 董旸 2015 对世界各国的房 地产税计税依据进行了分区域统计 统计结果表明地处亚 非的发展中国家由于房地 产市场不够成熟 基础数据不完善等原因 较多采用租金 面积等作为计税依据 采 用从量计征方式 从价计征在 OECD 国家及南美国家较为普遍 总的来看 按市场价值 从价计征是大势所趋 1 从税率设置来看 主要有累进税率 定额税率 比例税率以及多种税率相结合的 税率结构 在 OECD 国家中 实行累进税率和定额税率的情况大致相当 征收房地产税 的金砖国家则全部实行比例税率 2 从表 4 可以看出 国外房地产实行比例税率的情况 较为普遍 同时存在不同程度的差别税率 大部分国家的税率维持在 1 差别税率不 仅可以针对不同类型的房屋 波兰 智利 不同地区 墨西哥 印度 对同一类型 的房屋也可实行差别税率 韩国 法国 李永刚 赵海益 2014 提出 考虑到我国 各地区经济发展水平不一的现实情况 我国可以实行有管理的浮动税率制度 由中央 政府设计差别税率 赋予地方政府在一定范围内进行调整的权利 3 从税收征管来看 由表 4 可以看出国外大多数国家由地方政府负责房地产税的征 管与评估 王伟 2015 研究发现 多数国家选择社会评估机构进行评估 也有个别 国家 如英国 德国 设置了专业评估师 4 1 李文 董旸 海外房地产税比较 税务与经济 2015 2 96 103 2 解学智 张志勇 世界税制现状与趋势 北京 中国税务出版社 2014 3 李永刚 赵海益 个人住房房产税制度改革路径研究 基于 20 国的房产税制度借鉴 国家行政学院学报 2014 1 103 107 4 王伟 房地产税改革 国际经验 税制设计及对地方财政的影响 财会月刊 2015 32 13 表 4 国外房产税制度情况 分布 国 家 房产税类 型 税收归属课税对象税率计税依据征管体制 日 本 固定资产 税 不动 产取得税 城市规划 税 地方税 土地 住 房 建筑 物和企业 有形资产 固定资产税 1 4 2 1 城市 规划税 最高 0 3 市场价值 地方政府 征管 第三方评 估机构评 估 韩 国 不动产税 综合土地 税 地方税 土地 房 产 船舶 房产价值的 0 75 2 市场价值 地方政府 征管 评 估 波 兰 城市房地 产税 地方税 土地 建 筑物和构 筑物 自住房 0 39 0 65 商业房 20 测量面积 地方政府 征管 评 估 法 国 房产税 住房税 地方税 土地和房 产 土地税 9 23 空房税 10 15 转让税 7 5 市场价值 中央政府 评估 地 方政府征 收 德 国 土地税 土地购置 税 地方税 土地和地 上改良物 不动产税 1 0 1 5 交易税 3 5 差强盈利 税 15 市场价值 租金收入 建造成 本 地方政府 征管 评 估 匈 牙 利 建筑税 地块税 地方税 建筑物 未开发土 地 建筑税 市值 0 3 3 22 欧 元 平米 面积或调 整后的市 场价值 地方政府 征管 评 估 英 国 市政税 商业物业 税 地方税 土地和地 上改良物 房屋评估值的 0 67 2 00 市场价值 评估机构 评估 中 央和地方 政府征管 智 利 房产税地方税 土地和地 上改良物 城市 1 4 农 村 1 2 自住 房 1 0 超标 部分 1 4 土地面积 地上物建 造成本 中央政府 征管 评 估 澳 大 利 亚 州土地税 城市物业 税 地方税 土地或地 上改良物 土地税 0 2 2 2 市场价值 或租金 州政府征 管 评估 美 国 房产税地方税 土地和地 上改良物 1 3 市场价值 州政府征 管 地方 议会或公 民选举的 评估师评 估 OECD 国家 加 拿 大 房产税地方税 土地 地 上改良物 永久构筑 物 土地和房屋评估 值的 0 5 1 5 市场价值 省政府征 管 评估 14 续表 5 分布 国 家 房产税类 型 税收归属课税对象税率计税依据征管体制 墨 西 哥 房产税地方税 土地和建 筑物 地区差别税率市场价值 中央政府 征管 评 估 俄 罗 斯 土地税 个人物业 税 企业 资产税 地方税 土地 建 筑物和构 筑物 按清查价格实行 分级税率 土地面积 建筑物清 查值 中央政府 和地方政 府征管 中央政府 评估 巴 西 城市房地 产税 联 邦农村土 地税 联邦收入 建筑物 土地 城市房地产税税 率由市政府确定 联邦农村土地税 依照土地面积和 使用率实行差别 税率 市场价值 州和地方 政府征管 评估 南 非 物业税地方税 土地和地 上改良物 房产过户税 0 1 市场价值 地方政府 征管 评 估 金砖 国家 印 度 房产税地方税 土地和地 上改良物 各州政府确定租金收入 地方政府 征管 评 估 印 度 尼 西 亚 土地和建 筑税 中央政府 在各级地 方政府之 间分配 土地和建 筑物 价值不超过 11 1 万美元 0 11 其他 0 2 市场价值 中央政府 征管 评 估 泰 国 建筑和土 地税 地方税 土地和地 上改良物 年租金收入的 12 5 租金 市 场价值 地方政府 征管 评 估 埃 及 建筑和土 地税 地方税 建筑 农 业用地 自用 总价 8 出租 租金的 20 40 市场价值地方政府 其他 尼 加 拉 瓜 房产税地方税 土地 建 筑物和地 上附着物 购房价格的 1 登记价值 中央政府 征管 评 估 资料来源 1 樊慧霞 马晓波 房地产税税收归属的国际经验与启示 J 内蒙古财经学院 学报 2009 5 96 100 2 李永刚 赵海益 个人住房房产税制度改革路径研究 基于 20 国的房产税制度借鉴 J 国家行政学院学报 2014 1 103 107 15 表 5 2012 年各国 地区 财产税 不动产税 的财政贡献 国家 地区 单位 中央财 产税税 收收入 中央税 收收入 财产税 占中央 税收收 入比重 地方财产税 税收收入 地方税 收收入 财产税占 地方税收 收入比重 政府总财 产税税收 收入 政府总 税收收 入 财产税占政 府总税收收 入比重 州财 产税 州税收 收入 财产税 占州税 收收入 比重 法国亿欧元 16 2447 23 62 78 511568 26 94 7562 216 84 德国亿欧元 0 7316 70 22 10 781 913 06 23 16223 71 11 7223 45 24 土耳其百万里拉 4042887060 14 45682969921 54 意大利亿欧元 9 64364 252 65 15 65108 4814 43 25 29472 735 35 荷兰亿欧元 26631263612 11 3349897837 30 60121353394 44 罗马尼亚百万列伊 221106790 02 4060568871 38 40821163673 51 俄罗斯亿卢布 0 89367 4 0 01 145 9922 715 81 693 715183 94 57 英国百万英镑 383164187009 15 2654526545100 00 6486144524514 57 捷克百万克朗 11 1544 382 04 9 61183 45 24 20 71727 772 85 奥地利百万欧元 147579460 25 1555155599 99 1763860642 05 60125590 48 丹麦百万克朗 55 67623 428 93 24 82235 8510 52 80 5859 279 37 波兰百万兹罗提 2582830 00 192396517529 52 187953224185 83 瑞士百万瑞士法郎 2856603434 73 34582532513 65 116721261219 25 53584045213 25 塞浦路斯百万塞浦路斯镑 80 94517 11 79 13 48016 75 94 34597 12 05 欧 洲 瑞典亿瑞典克朗 20 9762 12 74 15 5551 12 81 36 41313 12 77 泰国亿铢 1877 20 00 48 5165 229 36 48 52042 42 37 印度亿卢比 13 810776 10 13 韩国亿韩元 9 96202 734 91 30 5355 9254 60 40 4258 6515 62 中国亿元 42 550320 84 914 74550 820 10 957 39582 89 99 中国香港百万港币 5607027499220 39 5607027499220 39 以色列百万新谢克尔 37812194501 72 216262271395 21 2540724216310 49 菲律宾亿比索 1093 640 00 亚 洲 新加坡百万新加坡元 3768500827 52 3768500827 52 16 续表 6 国家 地区 单位 中央财 产税税 收收入 中央税 收收入 财产税 占中央 税收收 入比重 地方财产税 税收收入 地方税 收收入 财产税占 地方税收 收入比重 政府总财 产税税收 收入 政府总 税收收 入 财产税占政 府总税收收 入比重 州财 产税 州税收 收入 财产税 占州税 收收入 比重 埃及百万埃镑 130892074106 31 130892074106 31 南非百万兰特 86458317261 04 369073773297 81 455528778285 19 非 洲 肯尼亚百万先令 4390858651 13 DIV 0 新西兰百万新西兰元 67619550 11 4353465393 55 4420666086 64 大 洋 洲澳大利亚百万澳元 133178640 00 1320913209100 00 335173900668 59 203295967934 06 美国亿美元 14 11650 10 85 466 33060 215 24 北 美加拿大亿加元 212 070 00 52 4853 9497 29 60 13477 7512 59 7 66211 743 62 南 美 智利亿比索 24683 30 00 770 31844 841 76 770 326528 12 90 资料来源 国际货币基金 2012 年政府统计年鉴 IMF Statistics Department Government Finance Statistics Yearbook Vol XXXVII 2013 17 六 如何进行房地产税改革 随着我国经济的发展与税制改革的不断深入 如何进行房地产税改革引起了各大 领域学者的广泛关注 众多学者通过对国内外物业税 房产税 房地产税 不动产税 乃至财产税进行研究 在大量的研究成果的基础上 结合我国国情为进一步推进我国 房地产税改革提供了新的思路 笔者将这些建议进行整理归纳 总结为以下几个方面 一 如何明确功能定位 总的来说 房地产税的功能定位有三种 筹资功能 调节功能与调控功能 营改 增 完成后 普遍出现地方主体税种缺失的情况 地方政府对土地出让金的依赖性势 必会大大加强 我国现今土地资源越来越少 加之土地出让金属于 一次性 收入 土地财政 终非长久之计 房地产税的筹资功能便是指为地方筹集财政收入 将房 地产税确立为地方主体税种 为地方政府提供稳定充足的税源 调节功能则意在调节 贫富差距 促进收入公平分配 宏观调控功能主要是通过房地产税影响房地产价格 从而影响供求 稳定房地产市场 就目前研究情况而言 大多数学者同意将房地产税的筹资功能置于首位 认为其 能有效发挥为地方政府筹集资金的作用 笔者也对此观点表示赞同 至于调节与调控 功能 有部分学者