如何把握企业主要业务的会计制度设计.doc

如何把握企业主要经营业务的会计制度设计方法北京工商大学副教授 张跃进（ 2002年12月04日）由于企业各项业务会计制度的设计主要表现在内部控制制度的设计和会计核算方法的设计两个方面。只有将两者相辅相承、有机结合地进行会计制度的设计，才能最大限度地发挥会计的核算与监督职能。因此在本部分中，各项业务的会计制度设计，都由该项业务的内容与会计制度设计目标、该项业务的内部控制制度的设计和会计核算方法的设计三个方面构成。其基本逻辑关系为： 首先说明该项业务的内容及其特点；该项业务的特点就决定了该项业务的会计制度设计的目标；为实现该项业务的会计制度设计的目标，必须设计出相应的货币资金内部控制制度和会计核算方法；由此引出该项业务内部控制制度（方法）的设计和会计核算方法的设计两个中心内容。 为帮助大家深入理解本部分内容，下面我们以货币资金业务会计制度的设计为例，系统说明各项经营业务的会计制度设计方法。 货币资金业务会计制度的设计包括货币资金内部控制制度的设计和货币资金会计核算方法的设计两大部分。本章首先介绍了货币资金业务的内容及其特点，并据此阐述了货币资金业务会计制度设计的目标。为实现这些目标，必须设计出相应的货币资金内部控制制度和会计核算方法。 一、 货币资金业务的内容与会计制度设计目标 在本部分中，首先指出：货币资金是指企业在生产经营过程中停留在货币形态的那部分资金，包括现金、银行存款和其他货币资金三部分内容。 接着说明它存在的价值与设计内容：它是企业进行生产经营活动不可或缺的必要条件，任何企业的任何经营业务都必须拥有货币资金。货币资金业务会计制度的设计，就是要根据国家制定的各项法律、法规和统一会计制度的要求，并结合企业自身的经营管理特点对现金、银行存款和其他货币资金业务设计企业的内部控制制度和会计核算方法。 第三步是说明：在企业的生产经营中货币资金的特点： （一）流动性强 （二）具有同其他经营业务的广泛联系性 （三）国家的宏观管理要求严格 对以上这些特点的分析，重在说明货币资金流动性强的特点容易导致非法挪用、侵吞的犯罪行为，所以，企业的投资者、债权人和管理当局都非常关心、重视货币资金的管理，国家的宏观管理要求也非常严格，只有设计一个科学的会计制度，才能满足他们的需求；企业的一切生产、经营业务都与货币资金相联系，都需要通过货币资金的运行来实现，货币资金的管理水平提高了，企业的各种业务管理都会跟着上一个台阶，反之，各项业务管理水平的提高也意味着货币资金管理的强化，所以，货币资金业务会计制度的设计必须与各项业务的会计制度设计统一筹划，紧密结合。 第四步是说明：只有根据货币资金业务的特点，并结合企业自身的经营管理实际设计一套切实可行的货币资金会计制度，才能落实国家关于货币资金的各项宏观管理制度、加强货币资金的控制与核算，从而保证货币资金在对外财务会计报告中的恰当披露、保证货币资金的安全和正常有效运转、促进企业生产经营活动的有序运行，进而实现企业的经营目标和发展战略。其目标主要有： 1.落实货币资金的经管责任，保证货币资金的安全； 2.便于货币资金的合理调度，满足各项生产经营业务的需要； 3.准确、及时地进行会计核算，真实、完整地提供货币资金的会计信息； 4.借助对货币资金的控制理顺并强化对生产经营业务的管理。 第二部分 货币资金业务内部控制方法的设计 一、授权批准及岗位分工控制制度 （一）货币资金的授权批准制度 货币资金的授权批准制度要求： 1.明确审批人对货币资金业务的授权批准方式、权限、程序、责任和相关控制措施。 2.规定经办人办理货币资金业务的职责范围和工作要求。 3.对于重要的货币资金支付业务，应当实行集体决策和审批，并建立责任追究制度。 4.严禁未经授权的机构或人员办理货币资金业务或直接接触货币资金。 （二）货币资金的岗位分工制度 货币资金岗位分工制度设计的宗旨是不得由一人办理货币资金业务的全过程，既包括企业财会部门内部的出纳岗位与会计岗位的分工，也包括与货币资金运行有关的业务岗位分工和货币资金审批的领导岗位分工等。在这一系列岗位责任制度中，涉及货币资金业务的不相容岗位相互分离、制约和监督制度主要体现在七个方面。大家应注意深入理解其内涵，搞清为什么要对这些职务进行分离？如果不进行这些分离会发生什么问题？ 1.货币资金的收付及保管应由被授权批准的专职出纳人员负责，其他人员不得接触。 由被授权批准的专职出纳人员负责货币资金的收付及保管，不允许其他人员接触。其目的是保证责任到人，使货币资金收付、保管的权责清晰，防止由越权、串岗等行为的发生而引发的一种责任多人承担，而谁也有理由不承担的现象，让出纳人员切实承担起货币资金安全的责任。 2.出纳人员不能同时负责总分类账的登记和保管。 由出纳的岗位责任所决定，出纳人员在收付货币资金的同时，应登记现金、银行存款日记账和其他货币资金明细账，如果有授权还可同时编制记账凭证，这是为便于工作和提高工作效率。由总分类账控制日记账和明细账的功能所决定，出纳人员不能同时负责总分类账的登记和保管。否则，出纳人员工作中发生的错误、舞弊就无法被及时发现，总账也就失去了它应有的控制作用。 3.出纳人员不能同时负责非货币资金账户的记账工作。 一般而言，每一笔货币资金收付业务的发生，一方面使货币资金发生增、减（借、贷）变动，另一方面会使相对应的非货币资金账户发生相应金额的反方向（贷、借）变动。这正是复式记账法中账户对应关系的内涵。利用复式记账法中的这种账户对应关系可以清楚地看出货币资金的来龙去脉，可以从非货币资金账户的一个侧面监督货币资金的收付是否正确，如果出纳人员同时负责非货币资金账户的记账工作，就失去了这种监督，就有可能掩盖出纳人员的舞弊行为。 4.出纳人员应与货币资金审批人员相分离，实施严格的审批制度。 出纳人员是货币资金收付业务的执行者，其执行依据是经济业务发生的证据（原始凭证）和有被授权的领导批准。这是对货币资金收支实施的两项监督，如果审批人员与执行人员合一，自然就失去了一项监督，就会给舞弊创造条件。 5.货币资金的收付和控制货币资金收支的专用印章不得由一人兼管。 控制货币资金支出的每一个专用印章代表着一道控制程序，再加上业务经手、各级被授权领导的批准、出纳的审核职责等，这多重控制构成了货币资金的监管防线。如果货币资金的收付和控制货币资金收付的专用印章由一人兼管（往往是出纳人员），有几道防线就会形同虚设。设想一下，如果出纳人员同时兼管几枚印章，一定会方便货币资金的支付，可谓是“一站式”服务。但同时意味着出纳员是这个世界上最有钱的人，因为他想拿走多少钱，只有企业有，他又想拿，那就是举手之劳了。 6.出纳人员应与货币资金的稽核人员、会计档案保管人员相分离。 按设计岗位职责的一般规定，出纳人员负责货币资金的收付，稽核人员负责会计、出纳业务的稽核，档案保管人员负责会计档案的保管。这是三个典型的不相容职务。如果三者不相分离，那么出纳人员的舞弊就不能在稽核中发现，如果被怀疑有作弊行为，他最后的一招就是篡改、销毁原始记录。从这个角度看，稽核岗位和会计档案保管岗位是对出纳岗位的制约与监督。 7.出纳人员应与负责现金的清查盘点人员和负责与银行对账的人员相分离。 出纳人员就是货币资金的保管员，他和仓库保管员有什么区别？如果一定要说彼此有什么不同，那就是一个管钱一个管物。那么财产清查中仓库保管员能够自己盘点吗？现金的清查盘点和银行对账单的核对与此有什么不同？所以，一定要有专门的清查盘点人员负责对出纳人员经管的现金、银行存款乃至其他货币资金进行定期与不定期相结合的清查盘点。 二、货币资金收入的内部控制制度 企业内部控制制度的可操作性主要体现在业务手续和凭证流转程序的设计上。因此大家应特别注意深入理解一般企业货币资金收入、支出的两个控制程序图。 图5-1 货币资金收入的控制程序 三、货币资金支出的控制制度 （一）货币资金支出的控制程序 货币资金支出的控制程序讲了四个控制环节和支出的控制程序图。 四个控制环节为：支付申请支付审批支付复核办理支付 一般企业最主要、最经常、也是运行环节最复杂的货币资金支出是物资采购，其具体控制程序如图5-2所示。图5-2 货币资金支出的控制程序 四、货币资金清查控制制度 （一）库存现金的盘点制度 库存现金的盘点制度包括出纳人员自身随时进行的日常盘点和专门财产清查人员的定期和不定期盘点两个方面。 1.出纳人员的日常盘点。现金出纳人员必须在每日营业终了结出现金日记账余额并实地盘点现金，将现金日记账余额与实地盘点结果相核对。如发现账实不符应立即报告主管人员，以便及时查明原因并采取措施妥善处理。 2.专门财产清查人员的定期和不定期盘点。在现金出纳人员日常盘点的基础上，还应由专门财产清查人员进行定期与不定期相结合的复核、检查性盘点。这种复核、检查性的盘点除了对现金进行实地盘点外，还应审核现金收付凭证和有关账簿等资料，检查现金收付业务的合理、合法性，包括账簿资料是否完整、齐全，有无遗漏、计算错误等情况；检查库存现金限额的遵守情况；有无“白条”顶库、挪用情况，并在清查盘点报告的“备注”栏说明。清查结束后无论是否发现问题，都应将清查盘点结果填列在“库存现金清查盘点报告”上，并由清查人员和现金出纳签字盖章，以确保其效力。 大家应注意掌握“ 库存现金清查盘点报告”的一般格式。 （二）企业与银行的对账制度 企业货币资金收支的绝大部分都是通过银行进行转账结算的。为了保证银行存款核算的真实、准确，保证银行存款的安全，企业必须与银行进行银行存款的清查核对。企业出纳员应随时根据银行的对账单及时与银行对账。如果企业银行存款的收付业务较少，银行提供对账单较迟的，企业至少应每月与银行对一次账。 为加强对银行存款的监控，除了由出纳人员随时与银行进行对账外，还必须建立由专门清查人员负责的定期与不定期相结合的银行存款复核、检查性核对制度。 五、备用金控制制度 为了保证企业各有关职能部门业务管理职能的有效实施，使业务职能管理和财务报销制度有机地结合起来，本着既方便业务部门工作又有利于堵塞管理漏洞的原则，企业可以对有关业务或职能管理部门实施定额备用金管理制度。其控制制度的设计应包括： 1.设置批准制度。 2.定额管理制度。 3.日常管理责任制度。 4.清查盘点制度。5.审查入账制度。第三部分 货币资金业务核算与报告方法的设计 在本节中主要讲述了货币资金业务核算方法与报告方法两个方面。其核算方法设计的内容是以会计学原理、中级财务会计基础之上的拔高。