税收调节与收入分配：一个文献综述

税收调节与收入分配：一个文献综述【原文出处】山东大学学报：哲学社会科学版【原刊地名】济南【原刊期号】20101【原刊页号】4045【分 类 号】F61【分 类 名】财政与税务【复印期号】【英文标题】Tax Regulation and Income Distribution: A Literature Review【作 者】万莹/史忠良【作者简介】万莹，江西财经大学公共管理学院教授（南昌）；史忠良，江西财经大学工商管理学院教授，博士生导师（南昌）。【内容提要】对近年来研究税收调节与收入分配的中外文献进行了一个简要回顾，对比了中外研究成果的主要差异，并对我国今后的研究方向进行了展望。当前国外相关研究成果主要涉及税收制度再分配功能的实证检验、税收工具与转移支付两者再分配功能的比较、收入分配不平等和税收遵从的关系；而我国相关研究成果主要涉及税收调节收入分配的功能定位、我国税收调节作用的实证分析、税收调节功能弱化的原因及对策分析。中外相关研究成果在研究内容、研究方法和研究深度等方面存在着较大差异。【摘 要 题】财税理论【英文摘要】This paper reviews and compares the recent literature both in Chinese and in English on tax regulation and income redistribution and presents the prospects for future researches in China. Latest researches in English focus mainly on the empirical analysis of the role of the tax system in redistribution, the comparison of the redistribution effects of taxes and transfer payments, the relationship between the inequality in income distribution and tax compliance. In contrast, researches in Chinese center around defining the role of taxation in income redistribution, empirical study of the redistribution effect of taxes, causes and countermeasures of the defaults of the redistribution effects of taxes. In sum, literature in English and Chinese differs considerably in the subject matters, methods and depth of study.【关 键 词】税收调节/收入分配/功能定位/实证分析tax regulation/income redistribution/functional orientation/positive analysis【正 文】发展经济学先驱诺贝尔奖得主阿瑟刘易斯指出“收入分配的变化是发展进程中最具政治意义的方面，也是最容易诱发妒忌心理和混乱动荡的方面，没有很好地理解为什么这些变化会发生，以及它会起到怎样的作用，就不可能制订出切实可行的政策。” 自20世纪50年代以来，收入分配研究的重点转向个人收入分配理论，即从国民收入在工资利润间的分配转向个体之间收入分配的不平等。居民收入差距持续、全方位地扩大是改革开放以来我国收入分配格局的基本变化趋势，收入差距问题已经引起了我国社会各界的高度关注，成为当前公共政策领域研究的重点和难点问题。税收政策作为政府经济政策体系的重要组成部分，通过税收政策来调节收入分配是各国政府的必然选择。本文回顾了研究税收调节与收入分配的中外文献，并在对比和评述相关中外研究成果的基础上，提出我国在这一研究领域的不足和未来展望。一、税收调节与收入分配的国外研究文献述评早期对税收政策与收入分配的研究主要集中于税收归宿的分析，探求各种不同税收制度对要素报酬和商品价格的影响。 20世纪中期以来，随着西方国家宏观调控的不断完善，税收对收入分配的调控作用逐渐加强，从税收角度研究收入分配问题的成果日渐丰富。总的来看，国外对调节收入分配的税收政策的研究主要涉及以下几个方面的内容：1.税收制度再分配功能的实证检验Pechman（1972）指出由于大量减免税特殊条款的存在侵蚀了税基，导致名义税率与实际税率相差甚远，并以1966年美国税收与收入分配数据为例，计算美国不同收入阶层和不同要素收入（劳动所得和财产所得）的个人所得税和公司所得税的实际有效税率，发现尽管两大所得税均体现出累进性的特点，但以劳动所得为主要收入来源的家庭承担的个人所得税负担大大超过同等收入水平但以财产所得为主要收入来源的家庭的税负；而公司所得税由于只对财产所得课税，其累进性大大超过个人所得税，税制的累进性绝大部分归因于公司所得税，在此基础上，他提出了宽税基、低税率的改革建议以增进所得税公平。Kakwani（1977）分析了仅以税前和税后基尼系数差衡量税制累进的不足之处，指出税后基尼系数不仅取决于税制的累进性，也取决于平均税率，而且对平均税率更为敏感，并提出了评价税制累进程度的新指标累进指数，对英国、美国、加拿大、澳大利亚四国的税收制度进行了国别比较，结果发现所得税的累进性大大超过整体税制，税制的累进性主要源于间接税，联邦税收的累进程度均大于州和地方税收。Kakwani & Lambert（1998）设计出一种评估税收公平的新方法，对税收妨碍收入公平的三种原因进行分解，并以澳大利亚的所得税为例进行验证，得出结论，1984年澳大利亚的所得税使收入分配的基尼系数由0.3113下降到0.2873，下降了2.4个百分点，但如果能够消除现行税制中存在的三种不公平因素，所得税减少基尼系数的潜力可以提高13.82个百分点，并且最大的税收不公平因素来自于横向不公平，即同等收入的人缴纳的税款不同。Altig & Carlstrom（1996）指出在生命周期模型下，边际税率结构的改变对收入分配有着重要影响，美国19841989年基尼系数上升的一半归因于边际税率的变化。Branko Milanovic（1999）研究了79个国家和地区20世纪四个时期初次分配与再分配后的基尼系数，发现个人所得税在发展中国家对缩小收入差距的贡献为减少基尼系数0.063，而在发达国家为0.078，并且收入差距越大的国家有着越强的向低收入者进行收入再分配的偏好。Verbist（2004）考察了欧盟15国直接税制，发现在所有国家个人所得税都是累进的，并且是最重要的缩小收入差距的源泉，论文还对个人所得税缩小收入差距的原因从税率结构、免税、宽免、扣除、抵免5个方面进行了分解，指出税率结构的累进性是税收缩小收入差距的主要原因，免税和宽免有助于增进税制的累进性，而扣除和抵免的效果则不确定。Felix（2007）分析了19个发达国家的税收数据后发现，在开放经济下，由于税负能转嫁给劳动，公司税税率的上升将导致所有劳动者工资收入的下降，工资收入的下降总量大大超过政府收到的公司税收入，公司税不仅无法起到收入再分配的作用，而且将带来巨大的超额负担，降低经济效率。此外，随着资本流动性增强，提高公司税税率所能带来的税收收入将小于政府预期，所以，对劳动而不是对公司课税更有利于改善效率。2.税收工具与转移支付两者再分配功能的比较Kakwani（1977）通过对美、英、加、澳四国税收和政府公共支出再分配效果的比较，指出任何级次政府的公共支出不仅是有利于缩小收入差距的，而且效果均优于税收。Immeroll et al.（2005）分析并比较了欧盟15国的所得税、社会保障税和现金转移支付的再分配效果，发现总体上各国的税收转移支付体系都是重要的收入再分配机制，其中面向所有国民的公共养老金支出再分配效果最为明显，其次是个人所得税，第三是专门面向低收入群体的补助支出，第四是社会保障缴款。单公共养老金支出一项使15国总体基尼系数从0.47降至0.41，而其余所有税收和转移支付使之进一步降至0.30。Kim & Lambert（2009）分析了美国1994-2004年的收入分配，认为尽管总的收入不平等在增长，但政府税收和转移支付合计减少了大约30的收入不平等，而在全部收入再分配净效应中，转移支付贡献的份额约占85，税收贡献的份额只有15左右。3.收入分配不平等和税收遵从的关系Bishop, Chow, Formby & Ho（1994）调查了1979、1982和1985年逃税对美国税收和收入分配的影响，发现逃税对税收累进性的影响并不明显。与以往仅研究税收对收入分配的影响不同，近来一些学者开始试着反向思考收入分配差距对税收遵从度的影响。Bloomquist（2003）以美国1947-2000年的收入数据证明了收入不平等与逃税规模具有正相关关系，原因是：一方面从交易的透明度来看，相对于中等收入阶层，高收入者收入中易于查实的收入（matchable income）比例较低，而不易查实的资本性收入比例更高，另一方面从税收遵从的机会成本来看，高收入者（因其享受到的公共产品和其所缴纳的税收之间存在更大的差距）和低收入者（迫于经济压力）均对税收有着更大的反感。因此，在收入差距日益扩大的社会环境下，政府减少逃税的措施将面临失效。二、税收调节与收入分配的国内研究文献述评对中国转型期居民收入差距的研究最初始于世界银行（世界发展报告，1985）的一些粗略估算，国内学者在这方面的研究，确切地说是从20世纪80年代后期才开始的，以陈宗胜和赵人伟为代表，采用实证分析的方法对公有经济发展中的收入差距变动规律进行了较为系统的研究。而从税收政策角度研究我国收入分配问题，在20世纪90年代，主要体现在税收调控的理论依据、作用原理等方面，如郭庆旺（1995）、卢仁法（1996）、许建国（1998）、樊丽明（2000）等。进入21世纪，我国税收调节个人收入分配的累退倾向和税收公平功能弱化的现象逐渐开始受到学者们的关注。纵观近年来围绕收入分配的税收政策研究，主要涉及以下几个方面主题：1.税收调节收入分配的功能定位高培勇（2006）认为税收是政府掌握的最适宜于市场经济环境的调节贫富差距的手段，应该将税收调节功能融入税制体系建设，让税制体系真正担当起调节贫富差距、构建和谐社会的重任。安体富（2007）分别从国民收入三次分配的角度出发，论述了税收在调节收入分配差距中的功能和机制，强调税收是调节收入分配的重要手段，税收的调节作用在初次分配、再分配和第三次分配中均能体现出来。而贾康（2008）则认为应区分收入差距产生的具体原因，对体制不合理造成的收入差距，关键是以政策和制度建设推动深化改革、机制转变，再配以必要的再分配调节手段，只讲调节，不注重制度建设是不行的。钱晟（2001）指出，我国个人收入差距的扩大，其根本原因在于个人初次分配阶段上的不规范，税收调节只能是一种事后调节，只能起到一种矫正作用，更有可能挂一漏万，因此，政府应将缩小收入差距的着力点放在调整和构建完善的个人收入初次分配体系上，只有在此基础上才可能建立稳固、有力的税收调节体系。针对个人所得税，张文春（2005）认为发展中国家的个人所得税规模太小、征管成本高昂，对于改善收入分配不公几乎不起作用，解决收入分配问题应更着重财政支出计划和其他政策措施。刘尚希等（2004）认为个人所得税在功能定位上有主次之分，收入功能是其基本功能，调节功能是其派生功能，现行个人所得税调节功能弱化的主要原因在于对其收入功能不够重视，对其调节功能反而过分强调。而刘丽坚（2006）通过梳理我国个人所得税职能作用的发展过程，论证了在当前及今后的一段时期内我国个人所得税“以调节收入分配为主、兼顾筹集财政收入”的职能定位。刘丽坚（2008）进一步提出我国个人所得税调节收入分配的重点是二次分配和高收入环节。针对商品税，徐进（2006）指出通过有选择地对不同商品课税或不课税、课轻税或重税，商品税也具有调节收入分配的功能，应把增值税作为普遍横向调节的主体税种，在此基础上把消费税作为纵向调节的主体税种，其它商品税应在此框架下作为补充税种。2.我国税收调节作用的实证分析刘怡（2004）考察了我国增值税、消费税、营业税在不同收入群体的负担情况，指出低收入家庭负担增值税和消费税的比例大于高收入群体，但高收入家庭收入负担营业税的比例大于低收入家庭，整个间接税是接近比例负担的。王剑锋（2004）提出了一个流转税影响个人收入分配的理论模型，在此基础上分析我国各阶层城镇居民消费支出数据后得出结论，认为低收入阶层的流转税负担明显高于高收入阶层，在很大程度上抵消了税收对收入分配的调节作用。李绍荣等（2005）通过实证分析，发现在我国现行经济制度和税收结构下，流转税、所得税、资源税和财产税份额的增加均会扩大资本所有者和劳动所有者市场收入的分配差距，而特定目的税和行为税份额的增加则会缩小资本所有者和劳动所有者市场收入的分配差距。王亚芬等（2007）通过计算我国城镇居民总收入、可支配收入和税收收入的基尼系数，计算各收入阶层的平均税率及监理计量模型，多角度分析了我国个人所得税对城镇居民收入差距的调节作用，认为2002年以后个人所得税逐渐发挥了对收入分配差距的调节作用。刘小川等（2008）运用Kakwani累进性指数分析了个人所得税税负对地区间收入差距的影响。研究发现，地区间工薪所得的个人所得税税负累进性已达到发达国家水平，而财产性所得与经营性所得的个人所得税地区税负差异问题较严重，公平性存在较多缺失，呈累退性。于洪（2008）分析了我国城镇居民的消费支出数据，发现低收入群体对生活必需品消费支出的需求弹性很小，其中对食品类需求价格弹性为正，而高收入群体对交通通讯类、医疗保健类食品的需求弹性较低，应在深入分析消费者行为并把握价格变化及弹性状况的基础上，确定消费税最终税负在不同收入群体的归宿分布情况和消费税结构。万莹（2008）对我国个人所得税的地区累进性进行分类检验，结果表明，我国各地区的个人所得税负担率确实存在明显差异，其中，与经营性收入和财产性收入相比，工薪收入的相对税负最轻且地区税负差别相对较大；所考察全部三类收入的个人所得税均未能呈现出清晰的累进性特征，说明我国个人所得税至少在调节地区收入差别方面未能发挥很好的调控作用。3.税收调节功能弱化的原因及对策已有研究成果均不同程度地承认我国税收制度的收入再分配效果甚微，税收逆向调节现象严重，一定程度上存在强化收入不均等的趋向，究其原因，钱晟（2001）认为流转税比重过大、所得税比重过小的税制结构缺陷是造成税收公平分配功能弱化的直接原因，限制了税收公平分配职能的发挥空间。胡鞍钢（2002）认为我国居民收入差距扩大的重要原因是现行个人所得税及其征收办法的“制度失效”，不能有效发挥“公平分配、调节差距”的作用，具体表现为城镇居民实际缴纳个人所得税税率远低于名义税率（20城镇最高收入户和高收入户实际税率不足0.6）、个人所得税占税收收入和GDP的比例均低于发展中国家，个人所得税主要来自工薪收入，来自经营所得和劳务报酬的比例很小，私营经济的税收贡献低于经济贡献，偷逃税现象相当普遍。财政部科研所课题组（2003）指出我国税制在调节收入分配方面过于注重对货币收入的调节，忽视对财富的调节，这种重视过程、忽视结果的模式突出表现在个人所得税费用扣除额低、级次多、级距小、边际税率高，而调节个人财富的税种几乎没有。许善达（2006）从地区收入差距的独特视角对税制的逆向调节问题进行了阐述，指出由于我国主要税种均不同程度地存在税源产生地与税收实现地的不一致，导致我国地区税收收入差距扩大的速度大于经济发展差距扩大的速度。汤贡亮（2007）认为个人所得税的税基、税源难以准确界定和掌握，是影响个人所得税调节功能发挥的首要原因，并指出影响个人所得税税基拓宽的主要因素包括居民的收入水平、收入差距、征收力量和征收成本、人们对纳税的理解和认同。王小鲁（2007）通过对20052006年几十个市县2000多名不同收入的居民进行家庭收支调查，推算出没有统计到的隐性收入高达4.8亿元，且主要发生在占城镇居民家庭10的高收入户，这些灰色收入无法纳入有效的税收监控，是导致收入差距扩大的主要原因。阮宜胜（2008）认为近年来税收收入的超常增长和税收的逆向调节事实上加剧了收入差距的扩大，其中税种缺失、减免税过多过滥、“计划任务”征税等是导致税收调节不力甚至逆向调节的重要原因。在如何改善税收制度对收入再分配的调节作用上，钱晟（2001）认为考虑到当前我国个人所得税的局限性，仅靠单一税种是难以实现缩小收入差距的预期目标的，解决收入差距合理化的问题应着眼于整个税制体系的建设，综合运用各种税收手段，建立多环节、多税种、立体式的税收调节体系。马国强（2002）强调税收是政府调节收入分配的重要经济杠杆，应从逐步提高税收收入规模、提高直接税占税收总额的比重、完善个人所得税征管模式、改革财产税税基、扩大消费税征税范围和加强税收征管等多方面入手，缩小收入差距。中国税务学会课题组（2003）认为应从重新设计费用扣除标准、改革分类计税模式、调整优化税率结构等方面来完善个人所得税；从扩大财产税税基、统一自用与出租房产的税负、采用房产评估价值作为计税依据来完善财产税制度；从加强个人收入监控、加大税收宣传力度、推进税收信息化建设等方面来加强税收征管；开征遗产税和社会保障税，建立全面、综合、系统的个人收入调节体系；并注意税负转嫁对收入分配的影响。刘尚希（2004）立足我国税制环境，对累进税率与单一税率在发挥个人所得税调节功能方面的差异做了比较分析，认为累进税率强化了偷逃税动机、增加了征收成本、减低了税收征管的透明度，反而加剧了收入分配的不公平，单一税率与我国税收环境更具适应性，是实现个人所得税调节功能的现实选择。刘丽坚（2008）提出要对低收入者实施积极的税收扶持政策，包括完善支持农业发展的税收政策、加大对中小企业的扶持力度、加大对就业和再就业的支持力度、开征社会保障税等。三、税收调节与收入分配研究的未来展望对比中外的相关研究成果，存在三点显著区别：一是我国对调节收入分配的税收政策研究侧重于税收调节收入分配的一般原理、制度设计和政策取向的阐述，定性分析相对较多，而定量分析相对较少；二是我国对税收调节与收入分配关系的定量与实证分析，无论从分析方法的规范性，还是从分析问题的细致程度上，都与国外同类成果有着较大差距；三是我国目前的研究还仅限于税收政策对收入分配的单向影响，而对收入分配差距的持续扩大对税收征管及税收政策有效性的反向影响则尚未纳入研究视野。此外，国内对税收调节与转移支付的收入再分配功能的比较仍停留在规范分析层面，缺乏相应的实证分析。造成我国税收政策调节收入效果实证分析难以深入和细化的原因，除了研究工具和方法的稚嫩，一个很重要的方面是基础数据的欠缺。国外相关研究（尤其是发达国家）不仅有着详细的国内调查数据为依托，而且建立了诸如Luxembourg Income Study（LIS）、European microsimulation mode（EUROMOD） 等微观数据库和研究平台以方便相关领域的国际比较研究。而由于缺乏个人税收分布的微观数据，我们的实证分析很难落实到微观个人或家庭层面，已有对税收调控效果的实证分析要么只能停留在地区差别的层面上，要么不得不考虑其他可获得的替代指标，因而难以得出很让人信服的结论。例如，我国现有实证研究往往不得不直接将统计年鉴上有关城镇住户调查的家庭总收入和可支配收入的差额作为考察个人所得税调节居民收入分配的原始依据，而事实上这两者的差额除了反映交纳的个人所得税，还包含了社会保障支出和各类记账补贴，用这样的数据得出的结论，其真实性和政策参考意义难免大打折扣。因此，积极开展基础数据收集和调查工作、尽快建立公开的个人税收数据库、开拓新的研究方法和研究视角、对我国税收调节与收入再分配之间的关系进行更加深人细致的研究、为我国税制改革提供更有价值的参考将是未来研究我国税收调节与收入分配的发展趋势。收稿日期：20090530注释： 阿瑟刘易斯：发展计划，北京：北京经济学院出版社，1998年，第78页。 有关研究税收归宿理论方法的经典文献，参阅Musgrave(1953)、Harberger(1962)、Mieszkowski(1969)。 易于查实的收入如工资薪金、利息、股息、养老金、租金和特许权使用费等；不易查实的收入如资本利得、合伙企业利润、赡养费、不动产和信托所得、农场所得。 Luxembourg Income Study（LIS）是位于卢森堡的一个跨国的数据档案和研究机构，其数据文档主要包括两个数据库：一个是来自许多不同国家不同时点的微观收入数据库，另一个是所选择国家的微观福利数据库，两个数据库还包括有关的劳动和人口数据。 European microsimulation mode（EUROMOD）是一个静态微观模拟经验模型，这一模型涵盖了欧盟15个老成员国绝大部分的税收和社会福利制度数据，能对现行政策的效果和政策改革可能带来的影响进行分析预测，是专为进行国际比较的研究目的而设立。 由于我国个人所得税自行申报纳税的纳税户仅占全国个人所得税纳税人数的约3，使有关个税的统计无法细化到个人，我国对外公布的税收数据仅涉及分项目和分地区数据，而研究税收对个人收入分配的影响必须要有个人层面的数据资料才具有直接的针对性。【责任编辑】邵世友【参考文献】1世界银行：世界发展报告，北京：中国财政经济出版社，1985年。2郭庆旺：税收与经济发展，北京：中国财政经济出版社，1995年。3卢仁法：中国税收调控，北京：中国税务出版社，1996年。4许建国：中国经济发展中的税收政策，北京：中国财政经济出版社，1998年。5樊丽明：税收调控研究，北京：经济科学出版社，2000年。6高培勇：打造调节贫富差距德税制体系，经济2006年第12期。7安体富、任强：税收在收入分配中的功能与机制研究，税务研究2007年第lO期。8贾康：论居民收入分配基于政策理性的分类分层调节，财政研究2008年第2期。9钱晟：我国税收调节个人收入分配的累退倾向及其对策，税务研究2001年第8期。10张文春：个人所得税与收入再分配，税务研究2005年第11期。11刘尚希、应亚珍：个人所得税：如何发挥调节功能，税务研究2004年第3期。12刘丽坚：论我国个人所得税的职能及下一步改革设想，税务研究2006年第8期。13刘丽坚、姚元：论税收队个人收入的调节，税务研究2008年第9期。14徐进：论商品税对个人收入分配的调节作用，当代经济研究2006年第12期。胡鞍钢：加强对高收入者个人所得税征收调节居民贫富收入差距，财政研究2002年第10期。15刘怡、聂海峰：间接税负担对收入分配的影响分析，经济研究2004年第5期。16王剑锋：流转税影响个人收入分配调节的分析基础，财经研究2004年第7期。17李绍荣、耿莹：中国的税收结构、经济增长与收入分配，经济研究2005年第5期。18王亚芬、肖晓飞、高铁梅：我国收入分配差距及个人所得税调节作用的实证分析，财贸经济2007年第4期。19刘小川、汪冲：个人所得税公平功能的实证分析，税务研究2008年第1期。20于洪：消费课税的收入分配机制及其影响分析，税务研究2008年第7期。21万莹：个人所得税累进性与地区收入分配差别调节，改革2008年第11期。22胡鞍钢：加强对高收入者个人所得税征收调节居民贫富收入差距，财政研究2002年第10期。23财政部科研所课题组：我国居民收入分配状况及财税调节政策，税务研究2003年第10期。24许善达：税制缺陷是如何导致地区间收入差距拉大的，2006年7月31日第三届中国宏观经济走势与产业发展高层论坛发言。25汤贡亮、周仕雅：从税基的视角完善个人所得税制，税务研究2007年第6期。26王小鲁：灰色收入与居民收入差距，中国税务2007年第10期。27阮宜胜：从税收视角看我国收入分配，税务研究2008年第7期。28马国强、王椿元：收入再分配与税收调节，税务研究2002年第2期。29中国税务学会课题组：税收如何调节个人收入分配，税务研究2003年第10期。30Joseph A. Pechman,“Distribution of Federal and State Income Taxes by Income Classes”, The Journal of Finance, 1972, Vol. 27, No. 2, pp. 179-191.31Nanak C. Kakwani,“Measurement of Tax Progressivity: An International Comparison”, The Economic Journal, 1977, Vol. 87, No. 345, pp. 71-80.32David Altig & Charles T. Carlstrom,“Marginal Tax Rates and Income Inequality in a Life-cycle Model”, Cleveland Feds Working Paper, No. 9621, 1996.33Branko Milanovic,“Do More Unequa