长期股权投资

长期股权投资,主讲：丁红燕,企业会计准则第2号,Accounting Standards for Business Enterprises No. 2长期股权投资,内容提要,本准则的规范范围；初始投资成本的确定；后续计量；长期股权投资核算的转换及处置；共同控制资产和共同控制经营的核算；新旧比较。,一、本准则的规范范围,（一）分类,性质不同,债权性投资,权益性投资,持有期间,短期投资,长期投资,管理层持有目的不同,交易性投资,可供出售的投资,持有至到期的投资,（二）规范范围,对子公司投资，即企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资；对合营企业投资，即企业与其他合营方共同对被投资单位实施控制的权益性投资；对联营企业投资，即企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资；企业持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。,二、初始投资成本的确定,（一）企业合并以外其他方式形成的长期股权投资1、企业通过支付现金、非现金资产或发行股份等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本为实际支付的价款或发行权益性证券以及支付其他对价的公允价值。以支付现金作为对价的，应当按照实际支付的金额作为长期股权投资的初始投资成本；,举例,甲公司于2007年4月5日自公开市场上买入乙公司30%的股份，实际支付价款20 000万元，其中包括乙公司已宣告但尚未发放的现金股利300万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用400万元。甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。,甲公司取得股权投资的初始投资成本？,20 100万元,借：长期股权投资 20 100 应收股利 300 贷：银行存款 20 400,（一）企业合并以外其他方式形成的长期股权投资,以支付非现金资产作为对价的，应当按照支付非现金资产的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本；发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照权益性证券的公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。,发行权益性证券支付给证券承销机构等的手续费、佣金等直接费用，不构成长期股权投资的成本。冲减溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润,举例,2007年6月，甲公司通过增发6 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得乙公司20%的股份，按照增发前后的平均股价计算，该6 000万股股份的公允价值为10 400万元。为增发该部分股份，甲公司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。借：长期股权投资 10 400 贷：股本 6 000 资本公积股本溢价 4 400借：资本公积股本溢价 400 贷：银行存款 400,2、投资者投入的,A,B,C,按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，合同或协议约定的价值不公允的除外。,投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入被投资单位形成的长期股权投资。,举例,A公司设立时，其主要出资方之一的甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价4 000万元。该作价时按照B公司股票的市价价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注册资本为16 000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20%。取得该项投资后，A公司根据其持股比例，能够派人参与B公司的财务和生产经营决策。借：长期股权投资 4 000 贷：实收资本 3 200 资本公积资本溢价 800,（二）企业合并形成的长期股权投资,1、同一控制下企业合并应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为其初始投资成本，该初始投资成本与支付对价账面价值之间的差额调整所有者权益 。,甲公司,乙公司,1000万,80%,1000万元,所有者权益,（二）企业合并形成的长期股权投资,2、非同一控制下企业合并应当按照确定的企业合并成本作为其初始投资成本，用作合并对价的非货币性资产的公允价值与其账面价值的差额计入合并当期损益 。,举例,甲公司于2007年3月31日取得乙公司70%的股权，取得该部分股权后能够控制乙公司的生产经营决策。为核实乙公司的资产价值，甲公司聘请专业资产评估机构对乙公司的资产进行评估，支付评估费200万元。合并中，甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。假设合并前甲公司予以公司不存在任何关联关系。,土地使用权和专利技术原价为6400万元，已摊销800万元。,举例,合并成本：100 000 000+200=102 000 000计入当期损益的金额：100 000 000-72 000 000 =28 000 000借：长期股权投资 102 000 000 累计摊销 8 000 000 贷：无形资产 64 000 000 银行存款 18 000 000 营业外收入 28 000 000,三、后续计量,0%,20%,50%,100%,不具有共同控制或重大影响,重大影响、共同控制,实施控制,成本法,权益法,成本法，要求编制合并财务报表,成本法和权益法的核算范围,（一）成本法,投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资； 与合并财务报表准则相协调 与国际财务报告准则相协调 合并财务报表权益法 单独财务报表成本法对被投资单位的影响力在重大影响以下，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资。,对子公司的投资,（一）成本法,采用成本法核算的长期股权投资，除追加投资外，其投资成本在持有期间基本上保持不变。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益，但所确认的投资收益仅限于被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额，超过部分应冲减长期股权投资的成本。,（一）成本法,应抵减初始投资成本金额的确定应冲减初始成本的金额=投资后至本年末止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年止被投资单位累积实现的净损益 投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本应确认的投资收益=投资企业当年获得的利润或现金股利-应冲减初始投资成本的金额,（一）成本法,所涉及的账户：长期股权投资应收股利投资收益,（一）成本法,“应收股利”科目发生额=本期被投资单位宣告分派的现金股利持股比例“长期股权投资”科目发生额=投资后至本年末止被投资单位分派的现金股利或利润-投资后至上年止被投资单位累积实现的净损益 投资企业的持股比例-投资企业已冲减的初始投资成本 或者=（应收股利的累积数-投资后应得净利的累积数）-投资企业已冲减的初始投资成本 若0，则冲减投资成本； 若0，则冲回投资成本。,成本法举例,A企业2007年1月1日，以银行存款方式购入B公司10%的股份，并准备长期持有，假设该投资对被投资单位不具有重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量。 B公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100 000元， B公司2007年实现净利润400 000元。应确认的股利：10 000元借：应收股利 10 000 贷：长期股权投资B公司 10 000,成本法举例,若2008年5月1日B公司宣告分派2007年度现金股利300 000元。应收股利：30 000元；应收股利累积数：10 000+30 000=40 000投资后净利累积数：0+400 00010%=40 000则“长期股权投资”发生额=（40 000-40 000）-10 000 =-10 000（元）借：应收股利 30 000 长期股权投资B公司 10 000 贷：投资收益 40 000,成本法举例,若2008年5月1日B公司宣告分派2007年度现金股利450 000元。应收股利：45 000元；应收股利累积数：10 000+45 000=55 000投资后净利累积数：0+400 00010%=40 000则“长期股权投资”发生额=（55 000-40 000）-10 000 =5 000（元）借：应收股利 45 000 贷：投资收益 40 000 长期股权投资B公司 5 000,成本法举例,若2008年5月1日B公司宣告分派2007年度现金股利360 000元。应收股利：36 000元；应收股利累积数：10 000+36 000=46 000投资后净利累积数：0+400 00010%=40 000则“长期股权投资”发生额=（46 000-40 000）-10 000 =-4 000（元）借：应收股利 36 000 长期股权投资B公司 4 000 贷：投资收益 40 000,成本法举例,若2008年5月1日B公司宣告分派2007年度现金股利200 000元。应收股利：20 000元；应收股利累积数：10 000+20 000=30 000投资后净利累积数：0+400 00010%=40 000则“长期股权投资”发生额=（30 000-40 000）-10 000 =-20 000（元）借：应收股利 20 000 长期股权投资B公司 10 000 贷：投资收益 30 000,（二）权益法,对联营企业投资重大影响重大影响的确定：考虑潜在表决权对合营企业投资共同控制,（二）权益法,会计科目长期股权投资XX公司（投资成本）长期股权投资XX公司（损益调整）长期股权投资XX公司（其他权益变动）,1、投资成本的调整,第九条 长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。 比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额投资成本大：商誉，不调整投资成本投资成本小：差额计入当期损益,1、投资成本的调整,例：A公司以2 000万元取得B公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为6 000万元。如A公司能够对B公司施加重大影响，则A公司应进行的会计处理为：借：长期股权投资 20 000 000 贷：银行存款等 20 000 000若投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7 000万元呢？,1、投资成本的调整,若投资时B公司可辨认净资产的公允价值为7 000万元，则A公司应进行的处理为：借：长期股权投资 20 000 000 贷：银行存款 20 000 000借：长期股权投资 1 000 000 贷：营业外收入 1 000 000,1、投资成本的调整,与原权益法对投资成本调整的比较：比较基础不同：账面价值VS公允价值投资成本大：股权投资差额借方差VS商誉投资成本小：股权投资差额贷方差VS当期损益,2、投资损益的确认,会计政策和会计期间考虑重要性原则考虑投资时点被投资单位可辨认资产的公允价值，对被投资单位净利润进行调整后确认。 主要关注两方面调整：固定资产、无形资产的折旧额或摊销额减值准备金额,2、投资损益的确认,例：某投资企业于207年1月1日取得联营企业30的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为1 200万元，账面价值为600万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位207年度利润表中净利润为500万元。,折旧,60万元,120万元,净利润,500万元,440万元,投资收益,50030,44030,2、投资损益的确定,下列情况可以按照被投资单位的账面净利润为基础计算确认投资损益，但需在会计报表附注中说明这一事实及原因：无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；其公允价值与账面价值的差额不具重要性的；其他原因导致无法对被投资单位的净损益进行调整。,3、超额亏损的确认,承担亏损的顺序：首先减记长期股权投资的账面价值；其次，长期股权投资不够冲减的，以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限确认投资损失，冲减长期应收款等项目；最后，按照上述处理，根据合同或协议约定企业人承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。,3、超额亏损的确认,例:甲企业持有乙企业40%的股权,2006年12月31日投资的账面价值为2 000万元。乙企业2007年亏损3 000万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。则：甲企业2007年应确认投资损失1 200万元长期股权投资账面价值降至800万元。如果乙企业当年度的亏损额为6 000万元呢？,3、超额亏损的确认,如果乙企业当年度的亏损额为6 000万元，则当年度甲企业应分担损失2 400万元长期股权投资账面价值减至0如果甲企业账上有应收乙企业长期应收款800万元，则应进一步确认损失借：投资收益 400 贷：长期应收款 400,3、超额亏损的确认,除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记被投资单位以后期间实现盈利的，按上述相反顺序恢复长期股权投资的账面价值 借：预计负债/长期应收款/长期股权投资 贷：投资收益,4、其他权益变动,投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并记入所有者权益；在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，分别记入“长期股权投资”科目和“资本公积其他资本公积”科目。,4、其他权益变动,A公司对B公司的投资占有表决权资本的比例为40%，能够对B公司实施重大影响。 B公司2007年8月20日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价值100万元，假设不考虑所得税的影响。借：长期股权投资B公司（其他权益变动）40 贷：资本公积其他资本公积 40,四、核算方法的转化及处置,（一）核算方法的转换1、成本法转换为权益法（1）因持股比例上升由成本法改为权益法原持股比例部分原取得长期股权投资的账面余额应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；若小于，则调整长期股权投资的账面价值和留存收益；,1、成本法转换为权益法,原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益；属于其他原因的，调整长期股权投资和资本公积。新增持股比例部分新增的投资成本应享有的原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；若小于，调整长期股权投资和营业外收入。,举例,甲公司于2007年2月取得乙公司10%的股份，成本为600万元，取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为5 600万元（假设公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。甲公司按照10%提取盈余公积。2008年4月10日，甲公司又以1 200万元的价格取得乙公司12%的股权，当日以公司可辨认净资产公允价总额为8 000万元。取得该部分股权后，按照以公司章程规定，甲公司能够参与乙公司的生产经营决策，对该项投资转为权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%股权后至新增投资日，乙公司通过生产经营活动实现的净利润为600万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。,举例,2007年4月10日，确认长期股权投资借：长期股权投资 12 000 000 贷：银行存款 12 000 000对长期股权投资账面价值的调整原来持股部分：投资成本600万元应享有份额560万元，不调整；被投资单位可辨认净资产公允价值的变动所享有的部分：（80005600）10%=240万元，属于实现净利润部分：600 10%=60万元，其他变动180万元；新增持股部分，投资成本：1200万元应享有的份额960万元，不调整长期股权投资的成本。,举例,借：长期股权投资 2 400 000 贷：盈余公积 60 000 利润分配未分配利润 540 000 资本公积其他资本公积1 800 000,甲公司于2007年1月1日取得乙公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为4 900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。甲公司按照净利润的10%提取盈余公积。2008年1月1日，甲公司又以1 350万元的价格取得乙公司20%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为6 500万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%股权后至新增投资日，乙公司通过生产经营活动实现的净利润的为1 000万元，未派发现金股利或利润。除所实现的净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或者事项。 (2)假设2008年1月1日甲公司支付1 200万元取得乙公司20%的股权;（3）假设2008年1月1日甲公司支付1 295万元取得乙公司20%的股权;,（1）若支付1 350万元由成本法转换为权益法对长期股权投资账面价值的调整借：长期股权投资 160 贷：盈余公积 10 利润分配未分配利润 90 资本公积其他资本公积 60新增持股比例部分借：长期股权投资乙公司（投资成本）1 350 贷：银行存款 1 350,甲公司于2007年1月1日取得乙公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为4 900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。甲公司按照净利润的10%提取盈余公积。2008年1月1日，甲公司又以1 350万元的价格取得乙公司20%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为6 500万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%股权后至新增投资日，乙公司通过生产经营活动实现的净利润的为1 000万元，未派发现金股利或利润。除所实现的净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或者事项。 (2)假设2008年1月1日甲公司支付1 200万元取得乙公司20%的股权;（3）假设2008年1月1日甲公司支付1 295万元取得乙公司20%的股权;,（2）若支付1 200万元借：长期股权投资乙公司（投资成本）1 200 贷：银行存款 1 200借：长期股权投资乙公司（投资成本）90 贷：营业外收入 90,甲公司于2007年1月1日取得乙公司10%的股权，成本为500万元，取得投资时乙公司可辨认净资产公允价值总额为4 900万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。甲公司按照净利润的10%提取盈余公积。2008年1月1日，甲公司又以1 350万元的价格取得乙公司20%的股权，当日乙公司可辨认净资产公允价值总额为6 500万元。取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为权益法核算。假定甲公司在取得对乙公司10%股权后至新增投资日，乙公司通过生产经营活动实现的净利润的为1 000万元，未派发现金股利或利润。除所实现的净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或者事项。 (2)假设2008年1月1日甲公司支付1 200万元取得乙公司20%的股权;（3）假设2008年1月1日甲公司支付1 295万元取得乙公司20%的股权;,（3）若支付1 295万元借：长期股权投资乙公司（投资成本）1 295 贷：银行存款 1 295,1、成本法转换为权益法,（2）因持股比例下降由成本法改为权益法按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资；剩余持股比例部分剩余的长期股权投资成本按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；若小于，调整长期股权投资和留存收益；对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，调整长期股权投资和留存收益；其他原因，调整长期股权投资和资本公积。,举例,甲公司原持有乙公司60%的股权，其账面余额为6 000万元，未计提减值准备。2007年12月6日，甲公司将其持有的对乙公司长期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款3 600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16 000万元。甲公司原取得乙公司60%股权时，乙公司可辨认净资产公允价值总额为9 000万元（假定公允价值与账面价值相同）。自甲公司取得对乙公司长期股权投资后至部分处置投资前，乙公司实现净利润5 000万元。假定乙公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，乙公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。假设甲公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后，甲公司对乙公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对乙公司生产经营决策实施控制。,举例,确认长期股权投资处置损益借：银行存款 36 000 000 贷：长期股权投资 20 000 000 投资收益 16 000 000调整长期股权投资的账面价值剩余长期股权投资的账面价值4 000万元原投资时应享有的份额（9 000*40%）3 600万元，不调整；处置投资后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日自处置投资日期间实现的净损益为2000（5000*40%）万元，调增长期股权投资和留存收益。,举例,借：长期股权投资 20 000 000 贷：盈余公积 2 000 000 利润分配未分配利润18 000 000,2、权益法转为成本法,因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终取得企业合并处理，将原持股比例部分由权益法调整为成本法。因持股比例下降由权益法改为成本法按账面价值作为成本法核算。,（二）处置,应结转所出售的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，确认为处置损益；采用权益法核算的长期股权投资，原记入资本公积中的金额，在处置时亦进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。,举例,甲企业原持有乙企业40%的股权，2007年12月20日，甲企业决定出售其持有的乙企业股权的1/4，出售时甲企业账面上对乙企业长期股权投资的构成为：投资成本1 200万元，损益调整320万元，其他权益变动200万元，出售取得价款470万元。确认处置损益借：银行存款 4 700 000 贷：长期股权投资 4 300 000