基于内部控制风险评估环节的审计案例

-基于内部控制风险评估环节的审计案例科工集团四院十七所财务部王莉萍 实施财务报表审计时，审计人员要利用内部控制符合性测试来评估审计风险，修正实质性程序的性质、时间安排和范围，并利用该结果支持分析程序中的信息的完整性和准确性。在确定实质性程序的性质、时间安排和范围时，需要慎重考虑识别出的控制缺陷。一、基于风险评估下的审计重点（一）内部控制符合性测试和执行分析性程序1 符合性测试审计程序的目标在对内部控制进行初步调查和测试的基础上，对内部控制的符合性作进一步的测试，以查明其执行情况是否符合有关规定的要求。通过执行内部控制符合性测试审计程序，以达到以下目标：（1）发现哪些方面遵守情况良好，哪些方面存在缺陷，根据程序执行的结果确定审计的广度和深度，并考虑是否对审计计划做出修改。（2）确定内部控制制度能在多大程度上确保会计记录的正确性和可靠性，内部控制的执行能在多大程度上保护资产的完整性。在确定了内部控制可依赖程度后，就可确定实质性测试的范围、重点及采用的方法。2. 识别和评估重大错报风险时应实施的审计程序（1）在了解被审计单位及其环境的整个过程中识别风险，并考虑各类交易、账户余额、列报。（2）将识别的风险与认定层次可能发生错报的项目相联系。（3）考虑识别的风险是否重大。（4）考虑识别的风险导致财务报表发生重大错报的可能性。（二）关注点在企业控制上的审计程序在实施财务报告审计中，要从财务报表层次采取自上而下的方法，从内部控制整体风险的了解开始，将关注重点放在企业层面的控制上，将工作下移至重大账户、列报和认定上。按照以下程序开始： 从财务报表层次初步了解内部控制整体风险 识别企业层面控制 了解重要账户、列报及其相关认定 了解错报的可能来源 选择拟测试的审计程序通过执行分析性程序，确定报表层面风险事项和领域，进而识别重要账户、列报及相关认定。二、执行审计程序的案例分析【案例一】资料一: A公司209年与208年生产经营比对情况见下表。董事会确定的经营目标为收入增长20%,管理层实行年薪制,总体薪酬水平根据经营目标的完成情况上下波动,该企业所处行业的平均销售增长率是12%,该企业209年的经营目标在行业中居中。A公司销售量、主要业务收入和净利润与208年相比增长比率为25%，在行业中居中，但同行业209年的平均销售增值率只有12%，而A公司比同行业其他公司偏高；由于管理层的薪酬与销售增长指标挂钩，因此管理层多计主营业务收入的错报风险很大，营业收入的发生认定和应收账款的存在认定应作为重要的审计领域，设计有效的审计程序。资料二：A公司所处行业209年价格竞争激烈，近年原材料价格有较大幅度上升，水电煤等基础材料及人工成本处于较快的上升通道，涨价因素大大提高了企业的生产成本，A公司期末存货占资产的比例较大。资料三：A公司当年基本建设项目完工结转固定资产的40%；由于统一管理的需要更换了财务软件。根据以上资料审计人员实施以下审计程序：（一）实施风险评估程序以了解被审计单位及其环境1 询问被审计单位和内部其他相关人员以下事项管理层所关注的新竞争对手、主要客户和供应商的流失、新的税收法规的实施以及经营目标或战略的变化等主要问题；可能影响财务报告的交易和事项，目前发生的重大会计处理问题；被审计单位发生的所有权结构、组织机构的变化以及内部控制的变化等。2 评价财务报表发生重大错报的可能性执行内部控制符合性测试确定评价内控的有效性，评价财务报表发生重大错报的可能性。3 确定对财务报告可能产生错误的项目评估内部控制缺陷，根据缺陷的重大性和重要性确定对财务报告可能产生错报的项目。（二）执行分析性程序,确定财务报表项目的关键环节根据资料一，可以确定A公司销售量主营业务收入和净利润与208年相比增长率均为25%，在行业中居中。但同行业209年的平均销售增值率只有12%，因此A公司比同行业其他公司偏高；由于管理层的薪酬与销售增长指标挂钩，因此管理层多计主营业务收入的错报风险很大，营业收入的发生认定和应收账款的存在认定应作为重要的审计领域，设计有效的审计程序。审计人员可以通过编制收入明细表，确定收入确认的时间分布、业务种类及重要客户等基本情况，同时根据抽取大额销售资料，逆差到销售合同、存货出库及应收账款，如果收入的确认集中在年末还需执行销售截止测试程序。销售截止期测试可以设计三条截止测试程序：1. 以账簿记录为起点从资产负债表前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，以证实已入账收入是否在同一期间已开具发票并发货，有无多计收入。2 以销售发票为起点从资产负债表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，查明有无漏计收入的现象。3. 以发运凭证为起点从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定收入是否完整确认。根据资料二可以判定：第一，A公司期末存货的计价和分摊认定有较大风险；特别注意存货的质量，注意观察存货余额常年不动的账户，关注是否存在冷背残次的积压存货；第二，成本控制有风险，A公司面临原材料价格、人工成本上涨、竞争强度加大等困难，以上因素的影响导致成本上升，面临极大的成本控制风险。基于资料三，可以判定：A公司面临主要的潜在错报风险：新增固定资产计价、折旧足额计提的风险；由于工作人员对新软件运用不熟悉发生错报的风险。综合以上情况，项目组可以确定A公司209年财务报表审计的关键环节、报表项目和影响认定如下表：【案例二】资料：B公司为水泥制造业，项目组承接的业务是年度报表审计。经过实地了解该公司为私营企业，基本上无健全的内部控制，生产经营的重要环节由私营企业主指定的专人负责，由于近年房地产项目的兴起，该行业盈利状况较好。项目组针对该企业的实际情况，决定实施全面检查。在实施详查中了解以下资料：（1）该企业利润率低于同行业水平，所得税实行按季预缴，年终汇算清缴；（2）每季末材料暂估入库余额大，但季末原材料余额远低于正常库存量。根据以上情况项目组确定存货认定审计是此次项目的重点风险领域。经过执行审计程序，抽出原始凭证发现每季末有大额的材料暂估入账记录，且暂估的材料均在当期耗用，导致每季度盈利水平远低于行业平均值，经过逆差到负债项目，发现暂估入库的账户无冲回的经济事项，项目组要求提供供货商明细资料发函询证时了解到，B公司每季末根据实际结账的利润数额，虚列若干笔材料暂估入库业务，加大当期成本，以达到当期少计利润，少缴所得税的目的。【案例三】资料：C公司为粮油储运行业，因涉及行业改制，需进行三年的报表审计。该公司经理给项目组介绍的以下情况引起了审计组的注意，最近三年面粉价格飚涨，由于该公司有进口粮油的外贸代理权，因此近三年经济效益较好。审计组根据情况介绍在审阅报表时发现，前三年的利润情况在行业中处于平均值，但经营性资金净流量大，由于该企业是储运企业，仓储及储运成本占营运成本比例大，因此项目组把成本的确认确定为财务报表的关键环节。经抽查历年储运成本发现每年计提大额仓储保管费，逆差到负债账户发现该账户三年中只有最近一年有付款记录，审计组要求提供付款依据时，该企业不能提供。到银行核实，发现该款项的收款方为施工企业。经审计核实，C公司通过虚列负债，增加仓储费用，转移利润，将虚列负债套取的资金在企业外循环，用于兴建大型仓储基地。三、结论通过以上案例的分析，在实施财务报告审计中，要从财务报表层次采取自上而下的方法，从内部控制整体风险的了解开始，将关注重点放在企业层面