审计抽样培训讲座

审计抽样,2020/5/16,1,莱优高级讲师：皮军华,第一节审计抽样的基本概念,一、审计抽样的定义二、抽样风险及其对审计测试的影响三、非抽样风险及其对审计测试的影响四、统计抽样和非统计抽样五、统计抽样方法,2020/5/16,2,一、审计抽样的定义,1.审计抽样产生的背景为了在合理的时间内以合理的成本完成审计工作，审计抽样应运而生。2.采用审计抽样的目的审计抽样旨在帮助注册会计师确定实施审计程序的范围（测试低于百分之百的项目），以获取充分、适当的审计证据，得出合理的结论，作为形成审计意见的基础。,2020/5/16,3,一、审计抽样的定义,3.审计抽样的作用审计抽样能够使注册会计师获取和评价有关所选取项目（认定层次）某一特征的审计证据，以形成或有助于形成有关总体的结论。评价所测试的某一认定控制运行是否有效；或者所测试的某一认定是否存在重大错报。4.审计抽样的定义是注册会计师在实施审计程序时，从审计对象总体中选取一定数量的样本进行测试，并根据测试结果，推断总体特征。,2020/5/16,4,一、审计抽样的定义,5.审计抽样基本特征（1）对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；（2）所有抽样单元都有被选取的机会；（3）审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。6.审计抽样不同于详细审计，也不同于抽查。,2020/5/16,5,一、审计抽样的定义,7.审计抽样的适用范围,2020/5/16,6,二、抽样风险及其对审计测试的影响,（一）抽样风险的含义（二）控制测试的抽样风险（三）细节测试的抽样风险（四）抽样风险对审计工作的影响（五）扩大样本规模降低抽样风险,2020/5/16,7,二、抽样风险及其对审计测试的影响,（一）抽样风险的含义抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论(A1)，可能不同于如果对总体实施与样本相同的审计程序得出的结论(A2)的风险。（抽样风险%+可信赖程度%=100%）（二）控制测试的抽样风险1控制测试的含义控制测试是指用于评价内部控制在防止或发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性的审计程序。,2020/5/16,8,二、抽样风险及其对审计测试的影响,2信赖过度风险信赖过度风险是指注册会计师推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。表述形式一：注册会计师在控制测试时，假设可容忍偏差率为7%，如果在100个样本项目中发现2个偏差，则样本偏差率为2%，注册会计师得出的结论是控制运行有效。但实际偏差率为8%，注册会计师应该得出的结论是该项控制运行无效。可见，信赖过度风险影响审计效果。,2020/5/16,9,二、抽样风险及其对审计测试的影响,表述形式二：注册会计师在控制测试时，样本测试后评估的控制风险为30%（低），检查风险“可以高”，注册会计师拟实施较少的审计程序，拟获取较少的审计证据。但实际上，控制风险为较高（比如68%），注册会计师本应当实施更多的审计程序，本应当获取更多的审计证据。可见，信赖过度风险影响审计效果。,2020/5/16,10,二、抽样风险及其对审计测试的影响,3信赖不足风险信赖不足风险是指注册会计师推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。表述形式一：注册会计师在控制测试时，假设可容忍偏差率为7%，如果在100个样本项目中发现8个偏差，则样本偏差率为8%，注册会计师得出的结论是控制运行无效。但实际偏差率为2%，注册会计师应该得出的结论是该项控制运行有效。可见，信信赖不足风险影响审计效率。,2020/5/16,11,二、抽样风险及其对审计测试的影响,表述形式二：注册会计师在控制测试时，样本测试后评估的控制风险为80%（高），检查风险“较低”，注册会计师拟实施较多的审计程序，拟获取较多的审计证据。但实际上，控制风险为较低（比如28%），注册会计师实施了没有必要的更多的审计程序。可见，信赖不足风险影响审计效率。,2020/5/16,12,二、抽样风险及其对审计测试的影,（三）细节测试的抽样风险1细节测试的含义（1）细节测试是对某类交易、账户余额和披露的具体细节进行测试，目的在于直接识别财务报表认定是否存在错报。（2）细节测试被用于获取与某些认定相关的审计证据，如存在或发生、计价和分摊、准确性认定等。2误受风险（1）误受风险是指推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。（2）注册会计师通常会停止对该账面金额继续进行测试，并根据样本结果得出账面金额无重大错报的结论，从而可能导致注册会计师发表不恰当的审计意见，影响审计效果。,2020/5/16,13,二、抽样风险及其对审计测试的影响,3误拒风险（1）误拒风险是指推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。（2）注册会计师会扩大细节测试的范围并考虑获取其他审计证据，最终注册会计师会得出恰当的结论。在这种情况下，审计效率可能降低。,2020/5/16,14,二、抽样风险及其对审计测试的影响,（四）抽样风险对审计工作的影响（五）扩大样本规模降低抽样风险无论是控制测试还是细节测试，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。,2020/5/16,15,三、非抽样风险及其对审计测试的影响,（一）非抽样风险的含义非抽样风险是指注册会计师由于任何与抽样风险无关的原因而得出错误结论的风险。（二）可能导致非抽样风险的原因1注册会计师选择的总体不适合于测试目标例如，确认应收账款的漏记（完整性认定存在错报）却把应收账款明细账作为总体。,2020/5/16,16,三、非抽样风险及其对审计测试的影响,2注册会计师未能适当地定义控制偏差或错报，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报。例如，注册会计师在测试现金支付授权控制的有效性时，未将签字人未得到适当授权的情况界定为控制偏差。3注册会计师选择了不适于实现特定目标的审计程序例如，注册会计师通过观察固定资产来证实其所有权,2020/5/16,17,三、非抽样风险及其对审计测试的影响,4注册会计师未能适当地评价审计发现的情况例如，注册会计师错误解读审计证据可能导致没有发现误差。注册会计师对所发现误差的重要性的判断有误，从而忽略了性质十分重要的误差，也可能导致得出不恰当的结论。5其他原因。,2020/5/16,18,三、非抽样风险及其对审计测试的影响,（三）降低非抽样风险的审计思路通过采取适当的质量控制政策和程序，对审计工作进行适当的指导、监督和复核，以及对注册会计师实务的适当改进，可以将非抽样风险降至可以接受的水平。（四）非抽样风险对审计工作的影响非抽样风险对审计工作的效率和效果都有一定的影响。,2020/5/16,19,四、统计抽样和非统计抽样,2020/5/16,20,五、统计抽样方法,在属性抽样中，设定控制的每一次发生或偏离都被赋予同样的权重，而不管交易的金额大小例如,将失控导致100万元的错报与导致1万元的错报同等看待。变量抽样得出的结论与总体的金额有关。,2020/5/16,21,属性抽样方法,（一）固定样本量抽样固定样本量抽样是一种应用最为广泛属性抽样，常用于估计审计对象总体中某种误差发生的比例，一般用“多大比例”来回答问题。(1)确定样本规模：确定可接受的信赖过度风险：一般的控制测试确定为10%，特别重要的测试为5%；可容忍偏差率：计划评估的控制有效性高，可容忍偏差率低，比如为7%。预计总体偏差率：根据上年测试结果和对控制的初步了解，比如预计总体的偏差率为1.75%。根据查控制测试样本量表得出样本规模最终样本量=通过样本量表得到的样本量/（1+通过样本量表得到的样本量/整个总体的项目数）（二）停走抽样停走抽样是固定样本量抽样的一种特殊形式，它区别与固定样本量抽样的特征是力图证实而不是证伪内部控制的可信赖程度。停走抽样从预期总体误差为零的假设开始，通过边抽样边评价来完成抽样审计工作。停走抽样能够克服固定样本量由于误判总体误差过高所带来的选取过多样本的缺陷，可以提高审计工作效率，降低审计成本，因此停走抽样现已被越来越多注册会计师所采用。,2020/5/16,22,属性抽样方法,停走抽样的原理是：先假设总体误差为0，如果实际抽样支持假设则审计抽样工作到此结束。如果抽样不支持假设，则调增总体误差率，并相应地增加样本量和对增加的样本进行补充审计，假如补充审计的样本支持原假设，则将总体误差界定在调整的误差率上，否则继续原步骤，直到新增加样本支持原假设，即在新增样本中未发现有误差项为止。停走抽样的工作步骤主要包括三个方面：1.确定可容忍误差和抽样风险水平（可信赖程度）。注册会计师可确认可容忍误差为5，抽样风险为5或可信赖程度952.确定初始样本量。注册会计师可根据给定的“停走抽样初始样本量表”确定样本数量。,2020/5/16,23,停走抽样初始样本量表（预期总体误差为零）,2020/5/16,24,属性抽样方法,3.进行停走抽样决策：注册会计师如果对选取的60个样本审计时未发现误差，则可认定总体误差为5%，即样本结果的可信赖程度为95。支持总体误差为5%的假设，审计抽样工作结束。注册会计师如果对选取的样本审计时发现有误差项，则可根据“停走抽样样本扩展及总体误差评估表”查找对应的风险系数，并运用预期总体误差公式：“总体误差=风险系数/样本量”计算预期的总体误差，并将其与可容忍误差对比，如果预期总体误差大于可容忍误差，则需要增加样本量。新增样本量公式：“新增样本量=风险系数/可容忍误差-原样本数量”，并对新增加样本进行审计，如果未发现误差，则可将预期总体误差界定为可容忍误差5的水平上，审计抽样结束。,2020/5/16,25,停走抽样样本扩展及总体误差评估表,2020/5/16,26,属性抽样方法,例：设可容忍误差为5%、抽样风险水平为5%根据上表可查出样本量为60个若从60个样本中发现2个错误。根据“停走抽样样本扩展及总体误差评估表”，在5%风险水平下，风险系数为6.3计算预期总体误差总体误差=风险系数/样本量总体误差=6.360=10.5%大于可容忍误差5%新增样本量=风险系数/可容忍误差原样本数量应新增样本量=6.35%6066注册会计师如果在前述新增样本中又发现误差，那么根据预期总体误差计算公式计算的总体误差率必然大于可容忍误差，则表明汇总的样本量（原样本与新增样本）所得出的审计结论不支持预期总体误差等于5可容忍误差。,2020/5/16,27,属性抽样方法,由于可容忍误差是审计抽样的底线，因此注册会计师需重新根据“停走抽样样本扩展及总体误差评估表”查找发现的全部误差数所对应的新风险系数，并利用新增样本量公式计算新增样本数量，最后对这部分样本进行审计，如未再发现新误差，则可认定总体误差率等于5可容忍误差率，审计抽样结束。如果继续发现误差，则仍需补充样本进行审计。一般而言样本量不宜扩大到初始样本量的3倍。停走抽样具体实施时需要注意的地方：1.停走抽样的初始假设是预期样本误差为0，以后根据发现的误差数逐步调整，最终上限是可容忍误差。2.停走抽样的工作过程实质是通过增加样本量审计，力图将预期总体误差控制在可容忍误差范围内。如果增加样本达到原样本的2倍都未能实现该目标，则应放弃原定的对该内部控制制度的可信赖程度，即样本审计结论不支持可信赖程度。,由于可容忍误差,2020/5/16,28,属性抽样方法,3.停走抽样区别于固定样本量抽样的特征主要表现为：停走抽样力图发现证据支持对内部控制的信赖程度，固定样本量抽样则力图发现证据证伪对内部控制的原定的信赖程度。,2020/5/16,29,属性抽样方法,（三）发现抽样发现抽样，指注册会计师在即定的可信赖程度，在假定误差以即定的误差率存在于总体中的情况下，至少发现一个误差的抽样方法。发现抽样主要用于查找重大舞弊欺诈等事件，由于它能以极高的可信赖程度（如99.5）确保查找出误差率仅为0.51的重大违法误差，因此发现抽样一般多用于对内部控制舞弊欺诈等事件查找中，且当在发现抽样中发现有重大误差，无论次数多少，注册会计师均应放弃对内部控制的抽样审计，转而进行详细审计。如果在发现抽样中未发现重大误差，则注册会计师可形成审计结论：在既定的误差率下没有发现重大误差。,2020/5/16,30,属性抽样方法,发现抽样也属于证伪性属性抽样，即只要发现重大违反证据能证明内部控制失效，无论该证据数量多少，一律放弃对该部分的内部控制原定可信赖程度。由于它界定的预期误差率很低（0.51的重大违法误差），因此多用于对舞弊欺诈的内部控制审查方面，而不常用于一般性内部控制的误差审查。注册会计师在使用发现抽样时，首先需确定可信赖程度与可容忍误差，然后在预期总体误差为0假设下，通过查阅属性抽样表来确定样本量，并根据样本审计结果来形成控制测试的审计结论。,2020/5/16,31,95%的可信赖程度下控制测试样本量表(部分),2020/5/16,备注：括号内是可接受的偏差数,属性抽样方法,通过一个例子来说明发现抽样的具体运用：注册会计师怀疑企业员工伪造购货发票和验货单等凭证侵吞企业资产，为查明这种行为是否存在及内部控制能否控制这种违法行为，注册会计师必须在企业单据中发现至少一张违法凭证。因此注册会计师设定当总体中存在2及以上的舞弊项目，在给定的95的内部控制可信赖程度下，样本审计中应能发现这种凭证。通过查阅表“95的可信赖程度下控制测试样本量表”，在预期总体误差为0和可容忍误差为2下，所需样本量为149。当注册会计师对149样本审计后未发现有舞弊行为，则注册会计师可以形成如下审计结论：注册会计师有95把握确定总体中舞弊性凭证不超过2。,2020/5/16,33,变量抽样方法,变量抽样主要应用在实质性测试领域。变量抽样是指，对审计对象总体的货币金额进行的实质性测试时所采用的抽样方法。这种抽样方法可以用来测试账户的金额，是否存在重大错漏报等误差。变量抽样主要有单位平均估计抽样、比率估计抽样和差额估计抽样等，这些方法均可通过分层来实现。（一）单位平均估计抽样单位平均估计抽样是通过抽样检查确定样本的平均值，再根据样本平均值推断总体平均值和总值的方法。这种方法适用面比较广泛，无论被审计单位提供的数据是否完整、可靠，甚至被审计单位缺乏相关的业务资料情况下，都可采用单位平均估计抽样。,2020/5/16,34,传统变量抽样的样本量计算公式：n=SD*(ZA+ZR)N/(TM-E*)2其中：n初始样本规模；SD*预先估计的标准差；ZA可接受的误受风险的置信系数；ZR可接受的误拒风险的置信系数；N抽样总体容量；TM总体可容忍错报(重要性)E*估计的总体错报点估计值。置信度、可接受误受风险、可接受误拒风险的置信系数：,2020/5/16,35,n,=,，n=,n,:放回抽样的样本量n:不放回抽样的样本量Ur:可信赖程度系数S:估计的总体标准离差N:总体项目个数Pa:计划的抽样误差S：标准离差S的估式S=,Xi：样本的单个项目X：样本的平均值n0：样本量,实际抽样误差P1：,P1:实际抽样误差S1：实际样本标准离差n1：实际样本量,2020/5/16,36,实例：假设某公司2006年12月31日期末应付账款有2000个客户，注册会计师估计该总体的计划抽样误差为-42000，+42000，估计的总体标准离差为150元，可信赖程度为95，预期应付账款余额总体误差为（18000）元。则可容忍错报为（60000）可信赖程度系数表：(对应关系可通过EXCEL里的统计函数NORMSINV计算）,2020/5/16,37,n,=,=,n=,=,1.确定审计目的：注册会计师审计目的是确定应付账款的期末账面价值2.定义审计对象总体与抽样单位审计对象总体为2000个应付账款账户，抽样单位为每个应付账款账户3确定样本量,2020/5/16,38,变量抽样方法,4.确定样本选取方法注册会计师决定采取随机选样法，从应付账款明细账中选取92个客户作为样本5.审计样本并估计总体金额假设注册会计师对92个样本审计结果为：样本平均值为4032.36元，样本标准离差S1为136元，则总体金额为8064720，即总体金额=样本平均值4032.36*总体样本量2000,2020/5/16,39,=,=54292元,6.计算实际抽样误差并与计划抽样误差进行比较注册会计师可根据实际抽样误差公式计算实际抽样误差：,由于实际抽样误差P1为54292元，小于计划可容忍错报60000元，注册会计师可以形成以下结论：注册会计师有95把握保证2000个应付账款账户的真实余额落在806472054292元之间，即在80104288119012元之间,2020/5/16,40,变量抽样方法,7.评价抽样结果根据抽样结果，由于被审计单位应付账款的账面价值为8020000元，落在80104288119012元之间，则表示该应付账款不存在重大误差。此时注册会计师可将估计的总体金额8064720元与企业应付账款的账面价值8020000元之间的差额作为审计差异，在出具审计报告时予以考虑。假如抽样结果表明，被审计单位被审计单位应付账款的账面价值没有落在估计的80104288119012元之间，则注册会计师应当详细审计应付账款，并要求被审单位予以调整。（二）比率估计抽样比率估计抽样，是指注册会计师通过样本实际价值与账面价值之间的比率关系来估计总体实际价值与账面价值之间的比率关系，然后用这个比率去乘总体的账面价值，从而求得总体实际价值的估计金额的一种抽样方法。比率估计抽样一般适用于误差与账面价值成比例关系的审计抽样领域。,2020/5/16,41,变量抽样方法,比率估计抽样计算公式：比率=样本实际价值总和/样本账面价值总和估计的总体实际价值=总体账面价值*比率（三）差额估计抽样差额估计抽样，指注册会计师通过以样本实际价值与账面价值的平均差额来估计总体实际价值与账面价值的平均差额，然后再以这个平均差额乘以总体项目个数，从而求得总体的实际价值与账面价值差额的抽样方法。当审计抽样项目不能适用比率估计抽样时，注册会计师可采用差额估计抽样。差额估计抽样的计算公式：平均差额=（样本实际价值-样本账面价值）/样本量估计的总体差额=平均差额*总体项目个数,2020/5/16,42,货币单位抽样,货币单位抽样（dollarunitsampling）是一种统计抽样模型，它将属性抽样和变量抽样模型中的常用属性混合起来，以属性抽样理论为基础，但是得出的结论是以货币金额（数量）而不是以错误率来表示的。因此，它有时又被称为属性和变量联合抽样（CAV）、累进货币金额抽样（CMA）、按概率比例大小抽样（PPS）、与大小成比例抽样（SPS）。因为是混合抽样，货币单位抽样涵盖了两种抽样方法的优势。1、概念和基本特征：所谓货币单位抽样是指将审计对象总体的单元货币单位定义为抽样单位，并根据抽出的货币单位勾出其所对应的物理单位作为审计样本，根据样本的审查结果来推断总体特征的一种统计抽样方法。货币单位抽样最基本的特征是把总体中的单元货币单位作为抽样单位，每个货币单位被选中的概率是相等的，物理单位的金额大小与被选作样本的机会成正比例，即金额较大项目比金额较小项目有更大的被选作样本的机会。,2020/5/16,43,货币单位抽样,2、原理与举例。（1）基本原理：货币单位抽样是借用属性抽样，履行了变量抽样的功能。它仿照属性抽样中的“偏差率”的概念，引入样本“错报率”，借助统计数表，通过样本错报率推断总体错报率，再进一步推断总体的错报额。它继承了属性抽样在统计方面的简便性，同时又具有变量抽样对总体进行定量估计的功能，提供总体的货币价值量信息。预计总体错报的扩张系数表,2020/5/16,44,审计风险和审计确信度系数关系表,2020/5/16,45,2020/5/16,46,货币单位抽样,（2）确定样本量。货币单位抽样在确定样本量时，一种简便而又准确的方法就是仿照属性抽样，利用样本量表查得。与属性抽样不同的是，要用可接受误受风险、可容忍错报率和预期总体错报率分别替代可接受信赖过度风险、可容忍偏差率和预期总体偏差率。可接受误受风险是审计师的一项职业判断，通常可利用审计风险模型得出。可容忍错报率是根据公式（可容忍错报率=可容忍错报额平均错报率假定总体记录金额）计算得到，其中，平均错报率的假定也是审计师的一项职业判断，应当以审计师对客户的了解和以往的经验为依据判断。考虑到错报方向，审计师还要对错报率从高报和低报两个方向分别考虑。预期总体错报率是预期总体错报金额和总体记录金额的比值。,2020/5/16,47,货币单位抽样,例如审计师对编号为001500的应收账款凭证进行函证，确定其记录金额5000000元是否正确。确定可接受误受风险为5%，可容忍错报额上限和下限分别为150000和100000，高估和低估的平均错报率均假定为100%，总体预计高报额25000元。样本量的计算公式（或查属性抽样的样本量表）：样本规模（n)=总体账面价值风险系数/（可容忍错报-预计总体错报扩张系数）从两个样本量中取较大者，即157为样本量。在实际工作中，为防止非预期的意外错报致使总体无法接受，审计师可以主观地在根据属性抽样表确定的样本量的基础上增加一定数量的样本来防范这种情况。例如在本例中，审计师可将样本量增至200.,2020/5/16,48,货币单位抽样,（3）选取样本。货币单位样本是使用概率比例选样法选出的。在货币单位抽样下，抽样单位是单个货币单位，但是审计师不能对单个货币单位进行审计，而是找出特定货币金额所对应的物理单位作为样本来实施审计测试。概率比例选样的样本可通过随机数表取得。假设审计师要从下表的五张应收账款票据中随机抽取两张作为样本。首先，将这五张票据按编号排列并计算累计合计数。由于以单个元为抽样单位，则总体容量为5438.由电脑生成四位数随机样表，确定随机起点，选取有用的随机数（3575438），包含这些随机数的累计合计数所对应的票据即为要选出的样本。假定选出的随机数有1600，则包含1600的累计合计数1638对应的金额为1281元的二号票据被选为样本。利用EXCEL公式确定随机编号，公式为：=RANDBETWEEN(1,抽样样本总体数量）,2020/5/16,49,货币单位抽样,（4）根据样本推断总体。样本选出后，要对样本进行审计测试，确定样本的错报额和错报率，并进一步推断总体。推断总体错报时又具体分为样本未发现错报和发现错报两种情况。a.未发现错报时的总体推断：第一步，根据可接受误受风险、样本量和实际错报数确定总体错报率的界限；第二步，根据具体情况，运用职业判断估计平均错报率，把推断的总体错报率转化为错报额。承上例，在可接受误受风险为5%，样本量为200，错报数为0的情况下，查属性抽样审计结果评价表，得到的错报率上下限为1.5%.错报上限=50000001.5%100%=75000；错报下限=50000001.5%100%=75000,2020/5/16,50,货币单位抽样,b.发现错报时的总体推断：第一步：确定被发现错报的每一个样本的错报额和错报率（错报额账面金额）。假定审计人员对样本进行测试后发现五处错报，第二步：分低报和高报两组确定错报率界限，并计算各项错报引起的错报率界限的增加额。第三步：将平均错报率与各个层联系起来。将错报率与各个层联系起来的最常用方法是比较保守地将最大的错报率与最大的层相联系。第四步：计算初始错报上限和下限（见下表）在发现错报时，计算各层错报界限要用样本错报率假定为总体错报率。第五步：计算高报和低报金额的点估计值并调整初始错报界限。,2020/5/16,51,货币单位抽样,当总体中同时出现高报和低报时，实际错报上限应当低于未发现低报时的错报上限，反之，实际错报下限亦应当低于未发现高报时的错报下限，为此要进行调整。步骤如下：（1）分别确定高报金额和低报金额的点估计值，（2）各界限分别减少相对的点估计值。点估计值的计算是用已审的货币单位的平均错报额乘以账面价值。承上例：低估的点估计值=0.0155000000200=375高估的点估计值=（0.008+0.008+0.007+0.007）5000000200=750调整后的错报上限=130250-375=129875调整后的错报下限=80000-750=79250,2020/5/16,52,货币单位抽样,第六步：利用决策规则决定总体是否可接受。货币单位抽样法的决策规则：如果错报上限和错报下限均落在可容忍的高估错报额和低估错报额之间，就接受账面价值没有重大金额错报的结论；反之就认定账面价值存在重大金额错报。根据这一规则，可认定上例500万应收账款不存在重大金额错报。当总体不可接受时，审计师可视具体情况采取扩大样本量、执行替代程序、提请被审单位调整账户余额等措施。,2020/5/16,53,货币单位抽样,3、优缺点分析货币单位抽样继承了属性抽样的统计分析技术的简便性，只需借助样本量确定表和抽样结果评价表就能确定样本量和评价抽样结果，不需要复杂的计算；在概率比例选样下，货币单位抽样具备了自动分层的功能，可以自动增加金额较高项目入选样本的机会，使审计师把焦点自动集中于高风险领域；货币单位抽样法还可以一次测试多个样本，大大降低了审计成本。,2020/5/16,54,货币单位抽样,由于它在样本错报率估计方面固有的保守性，可能使得出的错报界限远远超过重要性水平而无法被采用；概率比例选样也有其固有缺陷，它在提高金额较大项目入选样本几率的同时，也提高了遗漏金额较小项目的可能性，这样金额较小甚至为零的项目就基本被排除在入选样本之外，这必然首先造成样本代表性先天不足，而且对于金额严重低估项目和那些金额较小，但从性质方面考虑却是重要的项目以及期间交易频繁，期末余额较小的项目中存在的重大问题和风险，是该方法所发现不了的；而且货币单位抽样无法评价总体漏记项目的可能性，当完整性目标在审计测试中非常重要时，该方法就不适用了。,2020/5/16,55,PPS抽样中常用公式,误差因子（TF)=(正确值-账面值）/账面值可容忍偏差率=可容忍错报/（预期误差因子*账面值）估计总体错报上限=账面值*估计总体的偏差率上限*误差因子）总体偏差率上限=风险系数（R）样本量（n）=总体偏差率+抽样风险允许限度之和,2020/5/16,56,在计算估计总体错报上限时，第一步是计算没有错报时基本结果，然后按误差因子从大到小的顺序连续考虑每项错报的影响，每项错报都使估计总体错报上限的值有所增加。,六、非统计抽样方法（细节性测试）,保证系数表注册会计师根据下列公式估计样本规模：样本数抽样总体金额可容忍错报金额保证系数,2020/5/16,57,第二节审计抽样的基本原理和步骤,一、样本设计阶段二、选取样本阶段三、评价样本结果,2020/5/16,58,一、样本设计阶段,（一）确定审计测试的目标（二）审计测试的总体（三）定义抽样单元（四）分层（理解分层目的）（五）定义误差构成条件,2020/5/16,59,（一）确定审计测试的目标,1.控制测试的目标是获取关于某项控制的设计或运行是否有效的证据。2.细节测试的目标是确定某类交易或账户余额的金额是否正确，以获取与存在的错报有关的证据。,2020/5/16,60,（二）审计测试的总体,1评价总体的适当性注册会计师应确定总体适合于特定的审计目标，包括适合于测试的方向。例如：（1）测试用以保证所有发运商品都已开单的控制是否有效运行，注册会计师应将所有已发运的项目作为总体；（2）测试应付账款的高估，注册会计师应将应付账款清单定义为总体；（3）测试应付账款的低估，注册会计师应将后来支付的证明、未付款的发票、供货商的对账单、没有销售发票对应的收货报告，或能提供低估应付账款的审计证据的其他总体定义为总体，而不是将应付账款清单定义为总体。,2020/5/16,61,（二）审计测试的总体,2评价总体的完整性注册会计师应当从总体项目内容和涉及时间等方面确定总体的完整性。例如：（1）从总体项目内容来看，从档案中选取付款证明，除非确信所有的付款证明都已归档，否则注册会计师不能对该期间的所有付款证明做出结论；（2）从总体项目涉及时间来看，如果对某一控制活动在财务报告期间是否有效运行做出结论，总体应包括来自整个报告期间的所有相关项目；（3）如果对一年中前10个月的控制活动使用审计抽样做出结论，对剩余的两个月则使用替代审计程序或单独选取样本。,2020/5/16,62,（二）审计测试的总体,3从代表总体的实物中选取样本项目注册会计师必须详细了解代表总体的实物，确定代表总体的实物是否包括整个总体例如：（1）如果将特定日期的所有应收账款余额定义为总体，代表总体的实物就是打印的该日客户应收账款余额明细表；（2）如果将某一测试期间的销售收入定义为总体，代表总体的实物就可能是记录在销售明细账中的销售交易，也可能是销售发票；（3）如果认为代表总体的实物遗漏了应包含在最终评价中的总体项目，注册会计师应选择新的实物，或对被排除在实物之外的项目实施替代程序。,2020/5/16,63,（二）审计测试的总体,2020/5/16,64,（三）定义抽样单元,1在控制测试中，抽样单元通常是能够提供控制运行证据的文件资料。2在细节测试中，抽样单元可能是一个明细账户余额、一笔交易或交易中的一项记录，甚至为每个货币单元。,2020/5/16,65,（四）分层,1分层是指将一个总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征(通常为金额)的抽样单元组成；2如果总体项目存在重大的变异性，注册会计师应当考虑分层；3分层可以降低每一层中项目的变异性，从而在抽样风险没有成比例增加的前提下减小样本规模。,2020/5/16,66,（四）分层,例如，函证应收账款时，可以按应收账款账户金额大小分为三层：（1）对于金额在10000元以上的应收账款账户，应进行全部函证；（2）对于金额在5000-10000元的应收账款账户，作为一个子总体选取样本进行函证；（3）对于金额在5000元以下的应收账款账户，作为一个子总体选取样本进行函证。,2020/5/16,67,（五）定义误差构成条件,1在控制测试中，误差是指控制偏差比如：控制测试中“误差”常常指偏差率。2在细节测试中，误差是指错报比如：细节测试中“误差”常常指错报金额。,2020/5/16,68,二、选取样本阶段,（可容忍错报一般指实际可接受的重要性水平）,2020/5/16,69,95的可信赖程度下控制测试样本量表,2020/5/16,70,控制测试统计抽样样本规模局部信赖过度风险10%,2020/5/16,71,二、选取样本阶段,（二）选取样本的方法1使用随机数表或计算机辅助审计技术选样（1）确定代表测试对象的随机编号；（2）确定选取样本的起点；（3）确定选取样本的方向。,2020/5/16,72,随机数表,如由40页、每页50行组成的应收账款明细表，可采用4位数字编号，前两位由01-40组成，后两位数字由01-50组成。,2020/5/16,73,二、选取样本阶段,【案例】A和B注册会计师负责对X公司2014年度财务报表进行审计。审计X公司2014年度主营业务收入时，为了确定X公司销售业务是否真实完整，会计处理是否正确，A和B注册会计师拟从X公司2014年开具的销售发票的存根中选取若干张，核对销售合同和发运单，并检查会计处理是否符合规定。X公司2014年共开具连续编号的销售发票4000张，销售发票号码为第2001号至第6000号，A和B注册会计师计划从中选取10张销售发票样本。随机数表(部分)列示如下：,2020/5/16,74,二、选取样本阶段,要求：假定A和B注册会计师以随机数表所列数字的后4位数与销售发票号码一一对应，确定第行第列为起点，选号路线为自上而下，自左而右。请代A和B注册会计师确定选取的10张销售发票样本的发票号码分别为多少？,2020/5/16,75,二、选取样本阶段,2020/5/16,76,二、选取样本阶段,2系统选样（1）确定测试总体；（2）确定样本规模；（3）确定选样间距；（4）确定选取样本的起点；（5）依次确定需要测试的样本。,2020/5/16,77,二、选取样本阶段,例如，如果销售发票的总体范围是652至3151，设定的样本量125，那么选样间距为20（总体为3151-652+1=2500个，间距2500除以125为20），若第一个样本发票号为661，则第100个样本发票号是661+（100-1）20=2641,2020/5/16,78,二、选取样本阶段,【案例】X公司应付票据备查簿显示，应付票据项目由72笔应付票据业务构成。根据具体审计计划的要求，A和B注册会计师需从中选取6笔应付票据业务进行检查。要求：假定应付票据备查簿中记载的72笔应付票据业务是随机排列的，A和B注册会计师采用系统选样法选取6笔应付票据业务样本，并且确定随机起点为第7笔，请判断其余5笔应付票据业务分别是哪几笔。【答案】选样间隔：72612，以第7号为起点按相等的间隔(12)选取样本，其余5笔业务的号码为：19，31，43，55，67。,2020/5/16,79,二、选取样本阶段,（三）对样本实施审计程序1对样本实施审计程序通常与审计抽样方法无关。2应当针对选取的每个项目实施适合于具体审计目标的审计程序。3对抽取样本实施审计程序的目的是为了发现并记录样本中存在的误差（控制测试的“误差”是偏差率，细节测试的“误差”是错报金额）；4如果注册会计师无法对选取的抽样单元实施计划的审计程序，则要考虑实施替代程序；5如果注册会计师无法或者没有执行替代审计程序，则应将该样本项目视为一项“误差”。,2020/5/16,80,三、评价样本结果,（一）控制测试中对样本结果评价1如果注册会计师采用的是统计抽样，则评价的标准是“总体偏差率上限与可容忍偏差率的关系”，具体来说二者的关系可能是：（1）总体偏差率上限低于可容忍偏差率时，抽样结果可以接受；（2）总体偏差率上限大于或等于可容忍偏差率时，抽样结果不能接受；（3）总体偏差率上限低于但接近可容忍偏差率时，考虑是否接受总体，并考虑是否需要扩大测试范围。偏差上限=抽样风险允许限度+样本偏差率,2020/5/16,81,三、评价样本结果,2如果注册会计师采用的是非统计抽样，则评价的标准是“样本偏差率与可容忍偏差率的关系”，注册会计师根据经验和职业判断采用更加谨慎的态度评价抽样结果，具体来说二者的关系可能是：（1）样本偏差率大于可容忍偏差率，抽样结果不能接受；（2）样本偏差率低于但接近可容忍偏差率，抽样结果不能接受（因为风险无法量化）；（3）样本偏差率大大低于可容忍偏差率，抽样结果可以接受；（4）样本偏差率与可容忍偏差率的关系是不大不小时，则应考虑是否扩大样本规模。,2020/5/16,82,三、评价样本结果,（二）细节测试中的样本结果评价在细节测试中，注册会计师首先必须根据样本中发现的实际错报要求被审计单位调整账面记录金额。将被审计单位已更正的错报从推断的总体错报金额中减掉后，注册会计师应当将调整后的推断总体错报与该类交易或账户余额的可容忍错报相比较，但必须考虑抽样风险。1如果注册会计师采用的是统计抽样，则依据下列原则判断：（1）总体错报上限低于可容忍错报，不存在重大错报，可以接受；（2）总体错报上限大于或等于可容忍错报，存在重大错报，不可以接受。,2020/5/16,83,三、评价样本结果,2如果注册会计师采用的是非统计抽样，则依据下列原则判断（根据经验和职业判断，要求更加谨慎）（1）调整后的总体错报大于可容忍错报，存在重大错报，不能接受；（2）低于但两者很接近，存在重大错报，不能接受；（3）调整后的总体错报远远小于可容忍错报，不存在重大错报，可以接受；（4）两者之间不大不小，考虑能否接受，并考虑是否扩大细节测试范围。,2020/5/16,84,第三节审计抽样在控制测试中的应用,在控制测试中使用审计抽样可以分为样本设计、选取样本和评价样本结果三个阶段。一、样本设计阶段（一）确定测试目标注册会计师实施控制测试的目标是提供关于控制运行有效性的审计证据，以支持计划的重大错报风险评估水平。如果预期控制风险高，就不实施控制测试。（1）设计的合理性：只有认为控制设计合理、能够防止或发现并纠正认定层次的重大错报时，注册会计师才有必要对控制运行的有效性实施测试。（2）执行的有效性：如果对控制运行有效性的定性评价可以分为最高、高、中等和低四个层次，在中等或以上水平时，才会实施控制测试。,2020/5/16,85,一、样本设计阶段,（二）定义总体和抽样单元1.定义总体（1）注册会计师在定义总体时，应当确保总体的适当性和完整性。（2）在控制测试中，注册会计师必须考虑总体的同质性稳定性高，变化不大。这是在适当性、完整性的公共基础上，专门针对控制测试抽样提出的要求，它与细节测试抽样中要求总体的变异性不能太大类似。同质性是指总体中的所有项目应该具有同样的特征：执行人员稳定，信息系统稳定，控制环境稳定，业务类型稳定等。,2020/5/16,86,一、样本设计阶段,【案例】A注册会计师负责审计甲公司2014年度财务报表。在了解甲公司内部控制后，A注册会计师决定采用审计抽样的方法对拟信赖的内部控制进行测试，部分做法摘录如下：（1）为测试2014年度信用审核控制是否有效运行，将2014年1月1日至11月30日期间的所有销售单界定为测试总体要求：指出A注册会计师的做法是否正确。如不正确，简要说明理由。【答案】（1）不正确。确定的信用审核控制测试总体未包括2014年12月份开具的销售单，该总体不完整。应将2014年1月1日至12月31日开具的所有销售单作为测试的总体。,2020/5/16,87,一、样本设计阶段,2.定义抽样单元抽样单元应当是控制测试的最基本单元、最小单位，通常是能够提供控制运行证据的一份文件资料、一个记录或其中一行。抽样单元应与审计测试目标相适应，应根据被测试的控制定义抽样单元。例如：（1）测试销售发票的复核效果，抽样单元就是每一张销售发票（2）测试销售发票的商品数量是否与发货凭证一致，抽样单元就是每一张销售发票及其所附的发运凭证；（3）测试费用报销是否以验收单和卖方发票为依据，抽样单元就是每一张费用报销单及其后附的验收单和卖方发票；（4）测试与签订销售合同相关的内部控制，抽样单元就是每一份已签订的销售合同。,2020/5/16,88,一、样本设计阶段,（三）定义偏差在控制测试中，误差是指控制偏差。注册会计师应仔细定义所要测试的控制及可能出现偏差的情况。注册会计师应根据对内部控制的理解，确定哪些特征能够显示被测试控制的运行情况，然后据此定义误差构成条件。在评估控制运行的有效性时，注册会计师应当考虑其认为必要的所有环节。,2020/5/16,89,一、样本设计阶段,【案例】A注册会计师负责审计甲公司2014年度财务报表。在了解甲公司内部控制后，A注册会计师决定采用审计抽样的方法对拟信赖的内部控制进行测试，部分做法摘录如下：（2）为测试2014年度采购付款凭证审批控制是否有效运行，将采购凭证缺乏审批人员签字或虽有签字但未按制度审批的界定为控制偏差。要求：指出A注册会计师的做法是否正确。如不正确，简要说明理由。【答案】（2）正确。,2020/5/16,90,一、样本设计阶段,【案例】A注册会计师负责审计甲公司2014年度财务报表。甲公司本年度银行存款账户数一直为60个。甲公司财务制度规定，每月月末由与银行存款核算不相关的财务人员H针对每个银行存款账户编制银行存款余额调节表。A注册会计师决定运用统计抽样方法测试该项控制在全年的运行有效性。相关事项如下：（3）在对选取的样本项目进行检查时，A注册会计师发现其中一张银行存款余额调节表由甲公司银行存款出纳I代为编制，A注册会计师复核后发现该表编制正确，不将其视为控制偏差。要求：针对事项（3），指出A注册会计师的做法是否正确。如不正确，简要说明理由。【答案】事项中（3）做法错误。不符合不相容职责分离的原则，应当视为控制偏差。出纳员属于与银行存款核算相关的财务人员，由出纳员编制银行存款余额调节表应被视为控制偏差,2020/5/16,91,一、样本设计阶段,（四）定义测试期间期中实施控制测试注册会计师通常在期中实施控制测试。由于期中测试获取的证据只与控制在期中的运行有关，注册会计师需要确定如何获取关于剩余期间的证据。注册会计师有两种选择：1.将总体定义为整个被审计期间的交易。背景：如果在期中实施初始测试，注册会计师需要估计剩余期间的交易数量，并在期末审计时选取剩余期间的交易进行检查。,2020/5/16,92,一、样本设计阶段,高估：注册会计师可能高估剩余项目的数量。如果部分被选取的编号对应的交易没有发生，可以用其他交易代替；低估：注册会计师可能低估剩余项目的数量。此时，一些交易将没有被选取的机会。在这种情况下，对未包含在总体中的项目实施替代程序例如，将这些项目作为一个独立的样本进行测试，或对其进行百分之百的检查，或询问剩余期间的情况。中止：注册会计师可能不需等到被审计期间结束就决定中止控制测试。在这种情况下，注册会计师可能需要修正计划的重大错报风险评估水平和实质性程序。,2020/5/16,93,一、样本设计阶段,2.将总体定义为从年初到期中测试日为止的交易。有时，使用替代方法测试剩余期间的控制有效性也许效率更高。在这种情况下，注册会计师将总体定义为从年初到期中测试日为止的交易，并考虑是否需要针对剩余期间获取额外证据以及获取哪些证据。,2020/5/16,94,二、选取样本阶段,（一）确定样本规模1.影响样本规模的因素（1）可接受的信赖过度风险。可接受的信赖过度风险与样本规模反向变动。（2）可容忍偏差率。可容忍偏差率与样本规模反向变动。（3）预计总体偏差率。预计总体偏差率与样本规模成同向变动关系（4）总体规模。当总体规模较小时，总体规模与样本规模成同向变动关系，当总体规模较大时，总体规模对样本规模的影响几乎为零。,2020/5/16,95,二、选取样本阶段,2.确定样本规模实施控制测试时，注册会计师可能使用统计抽样，也可能使用非统计抽样。在统计抽样中，应当对影响样本规模的因素进行量化，然后使用样本量表确定样本规模。,2020/5/16,96,控制测试统计抽样样本规模局部信赖过度风险10%,2020/5/16,97,二、选取样本阶段,（二）选取样本使用统计抽样方法时，必须使用随机数表或系统选样（三）实施审计程序抽样与审计的密切结合在对选取的样本项目实施审计程序时可能出现以下几种情况。1.无效单据。如果能够合理确信该无效作废的单据是正常的且不构成对设定控制的偏差，就要用另外的收据替代。如果使用随机选样，要用一个替代随机数与新的样本对应。,2020/5/16,98,二、选取样本阶段,2.未使用的单据。如选择了一个未使用号码高估总体，应合理确信该收据号码实际上代表一张未使用收据且不构成控制偏差。然后用一个额外的收据号码替换该号码。例如，当总体定义为整个期间的交易但在期中实施部分抽样程序时，如果高估了总体规模和编号范围，选取的样本中超出实际编号的所有数字都被视为未使用单据。在这种情况下，注册会计师要