新准则下分期收款结算方式应用探析

1/7新准则下分期收款结算方式应用探析【摘要】006新准则中关于分期收款结算方式的实际利率法的企业经营过程中采取的促销方式之一,分期收款结算方式则是赊销的重要形式之一。在我国财政部颁布的会计相关规定中,2001会计制度和XX会计准则对分期收款结算方式的会计处理都做了说明,但两者的内容却相差较大,尤其是XX准则中关于实际利率法的计算与规定,虽然使会计记录的数据更为准确,但计算过程较为复杂且操作难度大,笔者就此作一探讨。一、新准则中的相关规定企业会计准则第14号收入中规定合同或协议价款的收取采用递延方式,实质上具有融资性质的,应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销,计入当期损益。其会计处理为企业销售商品或提供劳务满足收入确认条件的,按应收合同或协议价款,借记“长期应收款”科目,按应收合同或协议价款的公允价值,贷记“主营业务收入”,按专用发票上注明的增值税额,贷记“应交税费应交增值税销项税额”科目,按其差额,贷记“未实现融2/7资收益”科目。准则中的上述规定,有利于准确确认各期会计收入的数量与属性,但对以下问题却没有明确的解释一是销项税的计算问题。销项税的计算是以计入“主营业务收入”的数额为计税基础,还是以分期收款的金额总数为计税基础何时交税二是未实现融资收益的冲减问题。未实现融资损益如何摊销何时冲减上述问题的存在,使得企业执行会计准则时有了不同的选择,而这些选择不仅影响企业当期收益的确定,还影响到上交税金的数额确定。LOCALHOST举例说明如下假定甲公司1月3日以分期收款的方式向乙公司销售产品一批,现销价格为50000元,合同约定乙公司分5年于每年年末支付货款1000元。假定企业适用的增值税税率为17。按照准则规定,如果以计入“主营业务收入”的数额为计税基础,应交税费数额为5000017800元,会计分录为借长期应收款货款60000税金800贷主营业务收入50000应交税费应交增值税销项税额00未实现融资收益100003/7如果以分期收款的金额总数为计税基础,应交税费数额为0000171000元,会计分录为借长期应收款货款60000税金1000贷主营业务收入0000应交税费应交增值税销项税额1000未实现融资收益10000不难看出上述两笔会计处理,至少存在以下两个问题一是甲企业垫付税金,而且数额越大,垫付的越多,这在某种程度上会影响甲企业采用分期收款方式的积极性。二是不同的计税基础,其应缴税金数额也不同,不符合准则统一性的要求。二、对新准则下分期收款结算方式应用中的建议针对上述存在的问题,笔者尝试从以下几方面予以解决一计税基数、税金确认时间和垫付税金问题销项税的企业的混合销售行为,视为销售货物,应当征收增值税。分期收款方式销售商品属于典型的混合销售行为,除商品销售应纳增值税外,其融资收益应一并征收增值4/7税。所以增值税销项税额的确认应以商品售价和未来融资收益的金额,即分期收款的金额总数为计税基数。按照增值税的规定,分期收款发出商品的,应按书面合同约定的收款日期确认收入计算增值税。没有书面合同的或书面合同没有约定付款日期的,以货物发出时确认收入。增值税的计税依据不考虑时间价值问题,应该以应收价款或合同价款确认收入,不考虑未确认融资收益问题。本例中合同明确规定分期付款,所以增值税销项税额的确认按书面合同约定的收款日期确认收入计算。对于垫付税金问题是否可以作如下补充修改规定在销售确认时可以不计税,实际收到货款时再按实收货款数计税。基于此,交易初始确认时,例题中的会计分录为借长期应收款货款60000贷主营业务收入0000未实现融资收益10000根据以上分析,甲公司每年末收款时确认的增值税销项税额为100017040元这样对销货方和国家都是有利的对销货方来说,免除了垫付所得税的潜在可能对国家而言,可以多收税金对购货方而言,虽然可能多缴税,却可以达到推迟纳税的效果,减少了当期现金支出的压力,能为企业节约大量的流动资金,同时也增加了赊购的可能性。5/7二未实现融资收益的冲减问题未实现融资收益是企业发生的一项和融通资金相关的费用,应按照实际利率法在其受益期间进行分配。本例中,对“未实现融资收益”10000元进行摊销时,其计算过程如下第一步根据产品的销售现值即主营业务收入的金额、分期收款的数额分期收款的总额即为长期应收款的总额和付款年限,依据年金现值公式计算出实际利率R。计算公式为1000P/A,R,N50000用插值法即可求得R第二步依据实际利率R,依次计算出每年应冲减的未实现融资收益数额。以长期应收款的账面余额,减去未实现融资收益账面余额后的差额,作为应收款项的摊余成本摊余成本和实际利率的乘积即为当期应冲减的未实现融资收益数额。“未实现融资收益”摊销计算过程如下第一年年末摊余成本600001000050000元应冲减的未实现融资收益数额50000300元第二年年末摊余成本40006004100元应冲减的未实现融资收益数额4100元第三年年末摊余成本元应冲减的未实现融资收益数额元6/7第四年年末摊余成本元应冲减的未实现融资收益数额元第五年年末应冲减的未实现融资收益数额可以按照上述过程计算,但考虑到计算过程中可能存在小数点取舍问题,其数值可以通过倒挤的方式取得,即10元第三步依据上述计算结果,编制各年分期收款时的会计分录见表1。上述会计处理,至少有三项优点其一,对销售企业而言,既可以避免垫付税金的局面,又可以通过分期收款的形式扩大销售数额,尤其为新产品的市场开拓创造良好的条件。其二,对于购货企业而言,采用分期付款方式购进金额较大的物品,一方面可以缓解资金紧缺与生产急需的矛盾另一方面也可以有效避免购买产品出现质量问题后的经济纠纷损失,这两项好处的实际收益足以抵顶多付部分税金的得失。其三,对于国家而言,虽然税金缓收了,但总金额增加了,这和国家税收的出发点是一致的。国家税收的主要目的,在于积聚财政资金,实现社会收入的再分配,维