酒店税收筹划案例.doc

。【案例1】某外商投资房地产企业，在某省会城市投资6.6亿元建设酒店式公寓和高档写字楼，建筑面积为8万平方米（两种业态分别为4万平方米）。酒店式公寓的建设成本为3.3亿元，市场价值为5.4亿元。该项目建设完成后，拟将写字楼全部出售，酒店式公寓进行经营。而经营酒店式公寓应由新设立的外商投资企业“酒店经营公司”进行经营和管理。如何将酒店式公寓的资产转移到“酒店经营公司”，涉税支出最少。有两种方案供选择：（一）采取“投资模式” 房地产公司以建成的“酒店式公寓”资产投资成立“酒店式公寓管理有限公司”，该公司是具有独立法人资格的且取得酒店式公寓经营资质的企业。 1、投资方（房地产公司）的涉税分析 A.营业税：根据财税（2002）191号文，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让也不再征收营业税。因此，投资方不涉及营业税的缴纳。 B.土地增值税：根据“财税字200621号”文件精神，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字1995048号）第一条暂免征收土地增值税的规定。即房地产开发企业以房地产进行投资或联营要缴纳相应的土地增值税。 土地增值率（540003300090%1.2）35640=52% 应交土地增值税：（5400035640）40%356405%5562（万元） C.企业所得税：根据中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法第十三条规定外商投资企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的所得额的，税务机关有权进行合理调整。我们的投资行为应该是关联公司的业务往来，因此税务部门会对投资额进行调整（市场价值）。应交企业所得税：（54000330005562）33%5095（万元） 2、被投资方（酒店经营公司）的涉税分析从节约契税和房产税角度，建议投资额按照实际开发成本计算。 契税：33000万元3%990万元房产税：每年应交：3300070%1.2%277（万元）因此，采用“投资模式”，投资方和被投资方应交各种税金总计11924万元（土地增值税5562万元、企业所得税5095万元、契税990万元、房产税277万元）。（二）采取“分立模式” 从房地产公司将“酒店式公寓”的资产以及负债所有者权益分离出来，单独成立具有独立法人资格的且取得酒店式公寓经营资质的“酒店式公寓管理有限公司”。 1、被分立方（房地产公司）的涉税分析 A.营业税：根据“国税发2000119号”文件精神，由于企业分立不属于销售行为，因此不涉及营业税。 B.企业所得税：根据“国税发199771号”文件精神，企业按照账面实际成本确认分立成本，因此不涉及企业所得税。 C.土地增值税：根据“国税发199771号”文件精神，外商投资企业分立时，不涉及土地增值税的缴纳。 2、分立方（酒店式公寓经营公司）的涉税分析从节约契税和房产税角度，建议“酒店式公寓”资产价值，按照实际开发成本计算确认。 契税：33000万元3%990万元根据财税200641号财政部、国家税务总局关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知精神，如果分立行为在2008年12月31日前完成，此笔契税可以免交。 房产税：每年应交：3300070%1.2%277（万元） 因此，采用“分立模式”，并于2008年12月31日以前完成分立事宜，分立方和被分立方应交各种税金总计277万元。从上述分析可以看出，采取“分立模式”是新设立的外商投资企业“酒店经营公司”最佳的筹划方案。【案例2】中国某五星级大酒店，客房租金收入是其主要营业收入，其客房有相当一部分或是长期(1年以上)出租给外部公司办公使用，或是租给固定客户居住。目前，该酒店按照租金收入缴纳5%的营业税。 可是该酒店出租客房的收入中有一部分为公共设施使用费(如水、电、气费等)。酒店实际上是从顾客那里收取水、电、气等公共设施的成本费(注意是成本费，而无任何其他附加费用)，然后再向提供公共设施的具体部门(如电力局、自来水公司等)缴纳。公共设施部门确认其营业收入(此时确认的营业收入中包括酒店向顾客收取的成本费)，缴纳营业税，这实际上造成缴纳两次营业税的现状，对于酒店来说，徒增了税负。一、代理缴费、合理减轻税负 该五星级大酒店将自己设定为顾客的代理人，提供公共设施的部门为相对人，这样酒店就变成了为顾客代缴公共设施使用费的机构，公共设施部门就变成了直接的营业税纳税人。这样的设计对于公共设施部门来说，其营业收入和营业税并没有改变，对于顾客来说，其总的住房支出也没有改变，只是收款对象由酒店改为了公共设施部门。然而对于该酒店来说，其营业收入中已不包括向顾客收取的成本费，从而营业收入总额减少，相应的5%的营业税也就减少了。 根据民法的相应规定，代理可以是有偿代理，也可以是无偿代理。因此，酒店可以在代理公共设施费的基础上收取一定的手续费，也可以不收取任何手续费。若酒店只收取较低的手续费，那么，也只就手续费缴纳其5%作为营业税，从而该酒店的税负要远远低于原税负。 当然，需要注意的是酒店在做上述安排时，必须有相应的法律手续，会计处理一定要规范、健全。 (1)酒店应与顾客签订委托代缴公共设施使用费的合同(为了便于操作，可制定格式合同)。 (2)酒店的会计要将此类业务明确划分出来，单独核算，会计处理应为“暂收款或其他应付款某某公共设施部门”。 (3)酒店与具体公共设施部门结算时，由具体公共设施部门出具发票且发票抬头应为具体缴纳使用费的顾客，并将发票直接转给顾客。 这种安排不仅可以减轻酒店不合理的税负，还会给酒店带来其他附带收益：依据城市房地产税的规定，出租房屋应按照租金收入的12%计征税款，由于酒店租金收入的降低，因此可以相应地减少其城市房地产税。若是该大酒店的管理工作由国际酒店管理集团来承担，其支付给国际酒店管理集团的管理费往往是以其营业收入为基数，然后按一定的比率来计算。通过降低其租金收入，实际上降低了其相应的管理费。2、 寻求法律支持 合法运作 该五星级大酒店在合理减低税负的同时，也积极寻求法律支持，使自己的筹划行为合法，他们将民法中的“代理”概念在税收筹划中推而广之。 “代理”的概念可以将原主客方的双向关系改变为代理人、被代理人及相对人的三角关系，其原来的法律责任就会相应转换。就税务来说，因法律关系的改变，其相应的纳税人、纳税环节就会改变，其实际税负也会转嫁。通过这种方法，该五星级大酒店将酒店与公共设施部门之间，以及酒店与顾客之间的主客双方关系，变成酒店为代理人，顾客为被代理人，公共设施部门为相对人之间的三角关系。也就是说，由于酒店法律地位的转变，纳税人改为公共设施部门，纳税环节也改为公共设施部门取得收人，而顾客为实际税负人。由此，酒店的税负就合法而又合理地转嫁了。【案例3】红色假日酒店（甲方）与所有产权人（乙方）分别签订了为期三年的协议，由甲方负责酒店日常的经营管理，每年按乙方购房价格（经过统计，购房总价合计900万元）的8%支付租金，每月支付一次。如果甲方实现的年度税后净利润超过了乙方购买价格的5%，则超额部分由双方平分。甲方2006年度营业收入总额为500万元，成本费用352万元（包括支付租金72万元，取得了正式发票），年度利润总额148万元（为简化分析，假设无任何纳税调整事项，计算结果不保留小数），全年累计缴纳企业所得税49万元。那么，协议约定的超额净利为148499005%54（万元），乙方累计分得27万元。2007年2月底，甲方在按20%的税率扣缴“利息、股息、红利所得”个人所得税后，余额全部支付给产权人。可见，乙方所获收益分为两部分，一是固定的租金收入，二是浮动的年终分红。在实际操作中，几乎所有酒店和甲方一样，都将平时发生的租金费用计入成本费用，将超额分红纳入税后分配事项。从表象上看，这种经营模式似乎兼具了房产租赁与投资两种性质，甲方的处理方式无可非议。但是，笔者对此却不能苟同，原因在于：首先，投资和租赁是两种截然不同的行为，有着不同的法律意义及后果，不能混为一谈；其次，甲乙双方事实上并未在工商管理部门办理投资注册手续，不能认定为投资行为；最后，无论酒店经营状况如何，即使出现了亏损，产权人都能按照合同约定取得固定收入。由此推断，其本质上就是一种单纯的出租房屋行为，根据实质征税原则，所谓“分红所得”也应该界定为租金收入进行相应税务处理。随着国家税务总局关于酒店产权式经营业主税收问题的批复（国税函2006478号）的出台，笔者的观点也得以证实。该文明确，酒店产权式经营业主（即产权方）在约定的时间内提供房产使用权与酒店进行合作经营，如房产产权并未归属新的经济实体，经营业主按照约定取得的固定收入和分红收入均应视为租金收入，根据有关税收法律、行政法规的规定，应按照“服务业租赁业”征收营业税，按照财产租赁所得项目征收个人所得税。据此规定，乙方分红收入所涉及的主要税种有：按5%的税率缴纳营业税，按12%的税率缴纳房产税，按10%的税率缴纳个人所得税。笔者认为，国税函2006478号文在对经营业主纳税问题进行规范的同时，也给纳税人合法减少税收支出提供了依据。经过以上分析可知，甲乙双方事实上不存在投资关系，税法上也认定产权方取得的超额分利就是租金收入，财务上在税后分配这笔款项的做法既不妥也不够划算。只要酒店方转变思路，采取正确的账务处理方法，就可以把协议约定的分红款转化为正常的租金费用，从而起到抵减当期应纳所得税额的作用。从会计上分析，酒店方在订立合同时就承担了一项潜在的付款义务，其最终是否需要履行以及支付数额的多少都要视年度经营成果来定。根据财务准则关于或有事项的规定，企业应对或有损失进行确认和计量并计入当期损益。假定其他条件不变，红色假日酒店年初经过测算，估计年末分红额在3%（即27万元）左右，财务上应将其作为租金费用，按期平均分摊计入“预计负债”科目（只提不付）。一般情况下，预提的数额与最终支付额会存在差异，甲方应于会计期末参照年度经营成果计算出实付额，并与“预计负债”科目余额进行比较，如有差额则要据实调整（未完成超额净利就要全额冲销）。本例中甲方累计提取额与实付额没有任何出入，无需进行调整。 从税收上分析，或有事项的结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实，它在得以证实前的计量额只是一种估计数，并不符合税前扣除项目确认时所应遵循的确定性原则，无法税前扣除。甲方在办理所得税预缴申报时，应将或有损失作为纳税调整项目，增加当期应纳税所得额。可见，企业平时计提的租金费用只能减少会计利润，并不会对预缴的所得税额产生实质性的影响。但是，随着年度终了和经营成果的确定，这27万元也逐渐转化成一项现时的义务，即使未在预提当年支付（支付期在次年2月），由于符合确定性和权责发生制原则的要求，完全可以归属为2006年度的费用予以税前扣除。经过这样处理，企业年度利润以及应纳税所得额比改变会计核算方法前减少了27万元，降至121万元，实际缴纳所得税40万元，节约了9万元的税额支出。 据笔者所知，红色假日酒店已于2007年2月向主管税务机关办理完毕了年度所得税的结算手续。那么，是否有退回多纳税款的补救措施呢？答案是肯定的。企业所得税汇算清缴管理办法（国税发2005200号）第六条明确，除另有规定外，纳税人应在纳税年度终了后4个月内，向主管税务机关报送企业所得税年度纳税申报表和税务机关要求报送的其他有关资料，办理结清税款手续。文件第十一条规定，纳税人在规定的年度纳税申报期内，发现纳税申报有误的，可在年度纳税申报期内重新办理纳税申报。文件第十二条规定，纳税人在纳税年度内预缴的税款超过全年应纳税额的，主管税务机关应及时办理退税或者抵缴其下一年度应缴纳的所得税。按照这些要求，甲方完全可以在汇算清缴期间（年度终了后4个月内）内重新办理纳税申报并提出退抵申请。需要说明的是，当初企业凭产权人签字领款的分红表作为27万元的出账依据，但随着“分红”性质的变更，甲方应督促对方取得正式发票后方可支付款项。否则，税务机关就会认定这项支出缺乏真实合法的凭据，不允许企业申报扣除。【案例4】两种酒店承包（租）方式的纳税分析 A酒店由于管理得当，效益较好，欲拓展规模，故以上交固定承包费的方式承包B酒店。A公司和B酒店均为有限责任公司、独立纳税人。试分析双方有关纳税事宜。分析：A酒店承包B酒店后，可能重新办理工商登记和税务登记，也可能继续以B酒店名义对外经营，本文也区分这两种不同方式进行分析。一、未重新办理工商登记和税务登记，对外仍以B酒店名义经营。1、企业所得税的纳税主体问题 根据国税发19978号关于企业租赁经营有关税收问题的通知第一条规定：“企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，但未改变被承租企业的名称，未变更工商登记，并仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租企业为企业所得税纳税义务人，就其全部所得征收企业所得税。”所以，承包后的B酒店仍作为一个独立的企业所得税纳税义务人，就其应税所得缴纳企业所得税，A酒店对B酒店不负有企业所得税的缴纳义务。2、承包费的涉税问题 根据财税200316号关于营业税若干政策问题的通知第二条第六款规定：“双方签订承包、租赁合同（协议，下同），将企业或企业部分资产出包、租赁，出包、出租者向承包、承租方收取的承包费、租赁费（承租费，下同）按“服务业”税目征收营业税。出包方收取的承包费凡同时符合以下三个条件的，属于企业内部分配行为不征收营业税： 1、承包方以出包方名义对外经营，由出包方承担相关的法律责任；2、承包方的经营收支全部纳入出包方的财务会计核算；3、出包方与承包方的利益分配是以出包方的利润为基础。”A酒店没有重新办理工商登记，对外仍以B酒店的名义经营，沿用B酒店原会计账簿进行财务核算，支付的承包费是以利润的形式分配给B酒店各股东，所以符合上述三个条件，支付的承包费因属于企业内部分配行为而不征收营业税，但是在向B酒店股东分配利润时需要代扣20%的个人所得税。 在向B酒店股东支付承包费后，“剩余利润”归A酒店享有，这部分支出B酒店可以凭A酒店开具的发票在税前列支，视同A酒店向B酒店提供了“酒店管理服务”，A酒店对此按劳务收入计缴营业税、城建税及有关附加，并将其并入当期应税所得征收企业所得税。实务中需注意，根据营业税属地征收原则，A酒店应当从B酒店所在地税务部门代开发票，避免引起税源征收争议。 该合作模式对B酒店有一定风险，而且操作复杂，税收管理中也有争议，实践中采用的较少。二、重新办理工商登记和税务登记，对外使用C酒店（分公司）名称。1、企业所得税的纳税主体问题 由于承包后重新办理了工商登记，领取了C酒店的分公司营业执照，所以C酒店和B酒店是两个独立的经营体，根据国税发19978号关于企业租赁经营有关税收问题的通知第二条规定：“企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，承租方承租后重新办理工商登记，并以承租方的名义对外从事生产经营活动。其承租经营取得的所得，应以重新办理工商登记的企业、单位为企业所得税纳税义务人，计算缴纳企业所得税。”所以B酒店和C酒店应分别作为企业所得税纳税义务人，分别就其应税所得缴纳企业所得税。另外，该文件还规定像C酒店这样的企业不能作为“新办企业”对待，不能享受有关新办企业的减免税优惠政策。2、承包费的涉税问题 由于B酒店和C酒店分别是两个不同的纳税主体，所以C酒店上交的承包费可以凭B酒店开具的发票在税前列支，C酒店的税后利润全部归A酒店所有。B酒店按“租赁业”缴纳营业税、城建税及有关附加。需要注意的是，B酒店应当在承包（租）协议中单独注明房屋租金，据以计缴房产税，否则收取的承包费可能被全额计征房产税。该合作模式下，B酒店对C酒店经营不承担法律责任，操作简便清晰，实践中广泛采用。【案例5】喜客来酒店股份有限公司地处江苏，由乐登酒店和悦君酒店共同投资成立，公司的投资总额为1000万元，乐登酒店和悦君酒店分别占70%和30%的股份。为满足扩大经营的需要，2009年11月喜客来公司剥离部分净资产成立美滋餐饮有限公司。分立基准日，喜客来公司的资产负债表显示公司的资产总额为3000万元（公允价值为3800万元），负债2000万元（公允价值为2000万元），净资产1000万元（公允价值为1800万元），此外公司尚有未超过法定弥补期限的亏损360万元。喜客来公司剥离的净资产中，资产的账面价值800万元（公允价值为1000万元）、剥离负债的账面价值200万元（公允价值为200万元），剥离净资产的账面价值600万元（公允价值为800万元），并在工商管理部门办理了300万元的减资手续。美滋公司的注册资本为800万元，并确认乐登酒店和悦君酒店的投资额分别为504万元和216万元，同时美滋公司分别向乐登酒店和悦君酒店支付银行存款56万元和24万元。适用条件的判断关于本案例是否适用所得税处理的特殊性规定的条件，依据财税200959号文件的规定，企业分立在符合重组业务特殊性处理基本条件的基础上，适用所得税处理的特殊性规定需要同时符合下列三个条件：一是被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权；二是分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动；三是被分立企业股东取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。由于案例中美滋公司股权支付金额占交易支付总额的比例为（504+216）（504+216+56+24）100%=90%，高于85%的比例，现假定该分立业务符合特殊处理的其他条件，则本案例可以适用所得税处理的特殊性规定。喜客来公司的所得税处理依据财税200959号文件的规定，由于本案例中企业分立业务符合所得税的特殊性处理条件，因此被分立企业喜客来公司可暂不确认分立资产中股权支付对应的资产转让所得，但应确认非股权支付（银行存款）对应的资产转让所得，即喜客来公司应确认的资产转让所得=（被转让资产的公允价值1000被转让资产的计税基础800）（非股权支付金额56被转让资产的公允价值1000）=16（万元）。对于喜客来公司未超过法定弥补期限的亏损360万元，依据财税200959号文件的规定，可按分立资产占全部资产的比例进行分配，但是文件未明确具体分配时是按照资产的公允价值还是账面价值计算分配比例。笔者认为按照资产的公允价值确认分配比例较为合理，则可以继续由喜客来公司弥补的亏损金额为360（38001000）3800=265.26（万元）。美滋公司的所得税处理根据前面的分析，结合财税200959号文件的规定，分立企业喜客来公司仅仅确认了非股权支付对应的资产转让所得，而未确认被分立资产的全部转让所得，因此按照所得税的对等理论，不能按照公允价值1000万元确定被分立资产在美滋公司的计税基础。由于美滋公司支付的对价中包含非股权支付银行存款80万元，且喜客来公司确认了非股权支付对应的被分立资产的转让所得16万元，所以美滋公司在确定被分立资产的计税基础时应考虑喜客来公司已确认的该部分资产的转让所得，即美滋公司取得被分立资产的计税基础=被分立资产的原计税基础800非股权支付额80+喜客来公司已确认的资产转让所得16=736（万元）。需要说明的是，如果未来美滋公司转让此部分资产，在计算股权转让所得时允许扣除的金额是736万元，而不是按公允价值入账的1000万元，因此需要调增应纳税所得额264万元。此外，对于喜客来公司未超过法定弥补期限的亏损360万元，依据财税200959号文件的规定，可以由美滋公司继续弥补的亏损为360（10003800）=94.74（万元）。乐登酒店和悦君酒店的所得税处理在本案例中，一方面被分立企业喜客来公司办理了300万元的减资手续；另一方面，分立企业美滋公司支付的对价中包括80万元银行存款的非股权支付形式，按照财税200959号文件的规定，作为喜客来公司的股东，乐登酒店和悦君酒店应当确认非股权支付对应的放弃旧股的转让所得。其中，乐登酒店应确认旧股转让所得：（504+56）30070%56（504+56）=35（万元）；悦君酒店应确认旧股转让所得：（216+24）30030%24（216+24）=15（万元）。与此同时，由于喜客来公司办理了300万元的减资手续，属于被分立企业的股东放弃部分旧股的行为，依据财税200959号文件的规定，此时乐登酒店和悦君酒店取得美滋公司新股的计税基础应按照放弃旧股的原计税基础调整确定。由于本案例还涉及非股权支付，乐登酒店和悦君酒店取得新股的计税基础时可以按照如下方法来计算确定。以乐登酒店为例，如前所述，作为喜客来公司的股东，乐登酒店确认了非股权支付56万元银行存款对应的放弃旧股的转让所得35万元。按照所得税的对等理论，对于乐登酒店而言，其取得新股的计税基础+取得的非股权支付的计税基础=放弃旧股的原计税基础+已确认的旧股转让所得，由于取得的非股权支付的计税基础按公允价值确定，即可得到：乐登酒店取得新股的计税基础=放弃旧股的原计税基础30070%+已确认的旧股转让所得35取得的非股权支付的计税基础56=189（万元）。同理可以求出悦君酒店取得的新股的计税基础为30030%+1524=81（万元）。此外，也可以把乐登酒店放弃的旧股分为两部分，一部分用于与美滋公司交换取得新股，由于乐登酒店未确认该部分旧股的转让所得，取得相应部分新股的计税基础应按此部分旧股的原计税基础确定；另一部分用于转让取得非股权支付。设乐登酒店用于转让部分的旧股的计税基础为X，对于乐登酒店而言，则有：（取得新股的公允价值504+取得非股权支付的公允价值56）放弃旧股的原计税基础30070%=非股权支付的公允价值56X，解得X=21（万元），则乐登酒店取得美滋酒店新股的计税基础=乐登酒店放弃旧股的原计税基础30070%用于转让部分的旧股的计税基础21=189（万元）。同理可以确定悦君酒店取得美滋酒店新股的计税基础为81万元，与上面方法得出的结果完全一致。需要说明的是，如果未来乐登酒店和悦君酒店转让取得的美滋公司的股权，在计算股权转让所得时允许扣除的金额分别为189万元和81万元，而不是美滋公司确认的乐登酒店和悦君酒店的股权投资额504万元和216万元，因此需要作纳税调增处理。【案例6】甲公司是一内资有限责任公司，经营酒店业务并且每年盈利；乙公司也是一内资有限责任公司，欲购买甲公司拥有的一栋房产，准备将来也用于经营酒店业务。为简化起见假设：该栋房产净值（即全部净资产）价为2000万元，其中地价为300万元。甲乙双方交易价（即公允价）为2500万元，土地增值税的重置成本价为2000万元并且成新度折扣率80%；甲公司有两个自然人股东A和B，乙公司有两个自然人股东C和D。 纳税筹划前，甲公司直接将该房产以2500万元的价格出售并过户给乙公司。此种交易形式较直接而且所需时间短，但是交易双方的税负最高。甲公司承担的税负有（不考虑房产税、印花税）：营业税、城建税及教育费附加：25000.05（17%3%）137.5（万元）；土地增值税：（25002037.5）30%138.75（万元），其中扣除金额：200080%300137.52037.5（万元），增值率：（25002037.5）2037.5100%23%；企业所得税：（500137.5138.75）33%73.84（万元）。乙公司承担的税负有，契税：25004%100（万元）。甲公司和乙公司合计应纳税：137.5138.7573.84100450.09（万元）。 纳税筹划方案：采用资本运作方式进行（姑且称为第三种交易方式），可以获得更好的结果。这种交易须分两步走。交易第一步：甲公司以该房产（评估价格为2500万元）进行投资，成立一个新的全资丙公司，也从事酒店经营业务，注册资本1000万元，其中甲公司房产以700万元出资（该房产只作价700万元，因为考虑到新公司法关于货币现金出资比例的最低要求是30%）。自然人股东A和B先以私人名义以现金借款给甲公司，而后甲公司再用借来的300万元现金出资给丙公司（这种方式股东A和B将不涉及个人所得税），丙公司成立后办理该房产从甲至丙的过户手续。交易第一步的税负分析（不考虑房产税、印花税）1.甲公司须承担(1)营业税和土地增值税：甲公司用非货币形式资产（房产）投资于全资子公司丙，不需缴纳营业税和土地增值税。 政策依据：国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字1995048号）规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）规定，以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。（2）企业所得税：甲公司以房产对外投资产生的投资收益，应纳税所得额为500万元。经税务机关批准，可以在不超过5个纳税年度内平均分摊，这样可以延迟交纳企业所得税。 政策依据：国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）规定，（一）企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。（二）上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。2.丙公司 须承担契税：由于甲公司与丙公司是母公司与全资子公司的关系，所以该栋房产从甲公司过户到丙公司名下，丙公司不需缴纳契税。 政策依据：财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税2003184号）第七条规定，企业改制重组过程中，同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的无偿划转，不征收契税。同时，根据财政部、国家税务总局关于延长企业改制重组若干契税政策执行期限的通知（财税200641号）规定，184号文件的执行期限已延长到2008年12月31日。 另外，根据国家税务总局关于企业改制重组契税政策有关问题解释的通知（国税函2006844号）第五条规定，184号文件第七条中规定的“同一投资主体内部所属企业之间”，是指母公司与其全资子公司之间、母公司所属的各个全资子公司之间的关系，以及同一自然人设立的个人独资企业之间、同一自然人设立的个人独资企业与一人有限责任公司之间的关系。交易第二步：完成该栋房产过户手续后，甲公司将其在丙公司的全部股份以2800万元转让给乙公司。 交易第二步的税负分析：根据财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）第二条规定，对股权转让不征收营业税。因此，甲公司和乙公司采取股权转让交易形式不需缴纳营业税，而且在股权转让交易中任一公司都没有资产增值或减值，所以三家公司都不需缴纳所得税。综上所述，第三种交易方式会明显降低各个公司的税负，而且由于新公司法有关取消有限责任公司对外投资比例的规定和有关可以设立一个股东的全资子公司的规定，使得在资本运作中有关工商登记和变更的操作有了合法性。通过兼营与混合销售的选择进行税收筹划： 两种兼营行为的税收筹划：企业在多样化经营中,一般会出现两种兼营行为,一种是缴纳营业税的纳税人兼营缴纳增值税的业务,即销售缴纳增值税的商品,如提供住宿、餐饮服务的酒店,销售一些当地特产。另一种是缴纳增值税的纳税人兼营缴纳营业税的业务,即涉足营业税的征税范围,提供营业税的应税劳务,如计算机公司既销售计算机硬件,也从事软件的开发与转让,增值税纳税人将自有房屋出租等。根据税法规定:纳税人兼营非应税劳务的,应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额。不分别核算或不能准确核算的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。由于增值税率大大高于营业税率,故会增大企业税负支出。 筹划思路:对于第一种情况,企业应属于小规模纳税人,只要考虑企业适用的营业税税率与增值税含税征收率的高低,如果营业税税率高于增值税含税征收率,则最好不分开核算,并在一起缴纳增值税;如果营业税税率低于增值税含税征收率,则分开核算较好。 对于第二种情况,如果企业增值税一般纳税人,是否分开核算要看劳务中允许抵扣的进项税额是多少,如果允许抵扣的进项税额少,即增值额低,则分开核算合算,否则不分开核算为好。如果企业是小规模纳税人,则要比较增值税含税征收率与该企业营业税税率的高低;如果企业营业税税率高于增值税含税征收率,则选择不分开核算为好。【案例7】某高级酒店,主要面向国外来宾,因此在提供住宿和餐饮服务的同时,设一销售专柜销售一些具有中国特色的商品。12月份,该酒店住房和餐饮收入450万元,销售专柜取得销售收入80万元。如何进行纳税筹划? 案例分析:该酒店经营住宿和餐饮服务属于营业税征税范围,而商品销售属于增值税征税范围,故酒店的经营方式属于兼营行为。如征增值税的话,则属小规模纳税人。税收筹划:若酒店没有分别核算住宿、餐饮收入和商品销售收入,那么应就全部收入缴纳增值税:(450+80)6%=31.8(万元)。若酒店将两种应税收入分别核算,则:应缴纳增值税=806%=4.8(万元),应缴纳营业税=4505%=22.5(万元),总计应纳税额=4.8+22.5=27.3(万元)。筹划结果:选择分别核算可为酒店节税4.5万元(31.8万元-27.3万元)。如果考虑城建税和教育费附加,则省的税更多。【案例8】酒店分立转让中的税收筹划A公司欲将其酒店资产对外转让，该酒店净值为2亿人民币，主要是房地产资产及固定设备，酒店当初成本投入为1亿人民币，现A公司拟将酒店资产以2亿元人民币对外转让，我们来看一下不同交易方式对所得利润的影响：方案一、资产转让方式 根据现行的税收政策，酒店在转让过程中主要涉及转让价格5%营业税、7%城建税（营业税的7%）、3%教育附加（营业税的3%）、0.05%印花税、增值部分30-60%土地增值税共计4110.5万元，另外还需要交纳25%企业所得税1472.375，受让方承担的是3%契税。可以说这些税费至少占投资所得利润的一半以上。方案二、股权转让方式1.直接进行股权转让 A公司的股东可直接将其持有A公司的股权转让给买受人，根据财税2002191号文，股权转让过程中免征营业税，由于股权转让酒店资产所属的法人地位没变，不存在土地增值税，也不存在契税等其他税费，股权转让仅存在投资方的企业所得税，若不考虑股息所得，则在上述案例中税费为：2-1*25%=2500万，即股权转让方式节约了近3000万的税费，然而这一转让方式作为受让方一般难以接受，因为对受让方来说风险较大，有很多不确定的因素，比如酒店的可能存在的或有债务问题、对外担保问题等，同时转让方也要考虑转让过程中的知识产权问题。2、酒店资产剥离后再进行股权转让 同样上述案例，若A公司将酒店资产进行剥离，单独成立全资子公司，而后进行股权转让，我们来看一下这种方式税费：根据财税字199548号文规定可免征土地增值税、财税2008175号文规定免征契税、财税2002191号文免征营业税，同时根据目前相关税收实务，可暂缓征收企业所得税，即上述案例若通过资产剥离，在进行股权转让所发生的税费仅为企业所得税和公司成立过程中发生的一些注册费用，而这种交易方式对受让方来说是比较容易接受的，因为在新设立公司不存在经营中的债务风险。 通过上述案例可以看出，酒店转让中交易方式直接关系到税收问题，同时也直接影响投资者利润的最大化问题，如何选择合理的交易方式进行进行合理的税收筹划，是酒店投资者需要考虑的问题，希望上述案例不同的交易能给酒店投资者一个合理的参考。兼营同一税种不同税目、税率的纳税筹划企业：兼营同一税种,不同税目、税率的货物或应税劳务,在取得收入后,也应分别核算销售额,并按照不同的税率各自计算应纳税额,以避免适用税率混乱,出现少纳税或多纳税的现象。对未分别核算销售额的,税法规定从高适用税率。筹划案例四:某餐厅既经营饮食业,又经营娱乐业。2006年11月,该餐厅饮食业收入为10万元,娱乐业收入为2万元(当地娱乐业适用税率为20%)。该餐厅该如何进行税收筹划?【案例9】该餐厅经营的饮食业及娱乐业都属于营业税的纳税范围,但它们的适用税率不同,餐饮业属于服务业项目,适用税率为5%,而娱乐业属于娱乐业项目,适用税率为20%。因此,该餐厅经营方式属于兼营同一税种,不同税目和税率的兼营行为,对于这种兼营行为,可选择分开核算,也可以选择不分开核算。税收筹划:(1)不分开核算,则应将饮食与娱乐业的全部收入按娱乐业的税率20%缴纳营业税。应纳营业税=(10+2)20%=2.4(万元)。(2)分开核算,饮食业按服务业项目5%税率征税,则应纳营业税=105%=0.5(万元),娱乐业按20%的税率征税,应纳营业税=220%=0.4(万元),共缴纳营业税=0.5+0.4=0.9(万元)。筹划结果:由计算结果可知,分开核算比不分开核算少纳税1.5万元(2.4万元-0.9万元)。【案例10】某宾馆将其所属的一栋饭店出租，该饭店的房产原值为500万元。职工李某经过竞标，以年租金50万元获得6年的承租权。根据双方约定，李某在财务上独立核算，享有独立的生产经营权。针对出租饭店这项业务，该宾馆每年：应缴纳营业税505%2.5（万元） 应缴纳城建税和教育费附加2.5（7%3%）0.25（万元） 应缴纳房产税5012%6（万元） 该宾馆共应缴纳税款2.50.2568.75（万元）【筹划思路】该宾馆可以要求李某既不办理独立营业执照，亦不办理税务登记证，同时也不与李某签订租赁合同，每年按时把原来“上交租金”的方式改为“上交管理费”，把饭店视作该宾馆的内设机构，即仍以宾馆的名义对外经营饭店，那么宾馆收取李某房屋租金部分的房产税、营业税及其附加就可以免除，只负担房产原值部分的房产税（此时房产税也以“管理费”形式上交给宾馆），这样宾馆承担的税负大大降低。 进行上述筹划方案的依据是：新营业税暂行条例实施细则第11条规定，单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人，否则以承包人为纳税人。 但新营业税暂行条例实施细则第10条规定，除本细则第11条和第12条的规定外，负有营业税纳税义务的单位为发生应税行为并收取货币、货物或者其他经济利益的单位，但不包括单位依法不需要办理税务登记的内设机构。 如果承包者或承租者未领取任何类型的营业执照，且不办理税务登记证，而作为企业的内设机构来处理，这样企业向其提供各种资产所收取的各种名目的价款，均属于企业内部分配行为，不属于租赁行为（这一点与原营业税暂行条例实施细则的有关规定是有区别的）。 所以，李某是该宾馆的内部职工，如果该宾馆对李某经营的饭店作为内设机构来处理，在不办理税务登记证的情况下，是不负有营业税纳税义务的。 可见，筹划后，由李某承担的房产原值部分房产税以“管理费”形式上交给宾馆，该宾馆再按规定向地税部门缴纳房产税，该宾馆每年只需按房产原值缴纳房产税500（130%）1.2%3.36（万元），共可少缴纳税款5.39万元（8.753.36）。 由此可知，对于那些企业内部职工在本企业从事的营业行为，企业可以设置内设机构，在依法不办理税务登记的情况下，既可以免除营业税纳税义务，又可以降低其他部分的税负。 【案例11】出于专业化运作及战略发展的考虑，A集团公司（非房地产公司）决定将其下属的B房地产开发公司正建设中的酒店剥离出去，单独成立公司经营该酒店，酒店直接控制权上移至A集团公司。目前，B公司账面上这一在建酒店的净值为2.3亿元（以出让方式取得的土地使用权价值2亿元，占地面积约2.8万平方米，现造价支出3000万元），经估算该酒店总造价约54000万元。 虽然从A集团公司角度看，重新配置在建酒店仅是酒店所有权和经营主体的变化，但根据现行税法，这一变化将可能涉及营业税、城建税、教育费附加、契税、土地增值税和印花税等，且营业税、土地增值税、契税和企业所得税税负很重。筹划思路：根据实际情况，税收筹划的目标为：A公司直接控制酒店，并使总税负最小。方案一：B公司以酒店投资成立新公司，再转让B公司所持有新公司股权给A集团公司的税收筹划。 根据财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）的相应规定，B公司采取以酒店投资成立一个新公司，不缴纳营业税，将来再转让新公司股权，也不缴纳营业税。 根据财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，可暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。同时，根据财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）同时规定：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字199548号）第一条暂免征收土地增值税的规定。 因此，考虑到B公司为房地产公司，其采取以酒店投资成立新公司的行为应缴纳土地增值税。 根据契税暂行条例细则规定和财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税2008175号）的规定，在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税（注：本规定从2003年以来一直执行）。 根据国家税务总局关于企业改制重组契税政策若干执行问题的通知（国税发200989号）规定：财税2008175号文件第二条中规定的“股权转让”，仅包括股权转让后企业法人存续的情况，不包括企业法人注销的情况。在执行中，应根据工商管理部门对企业进行的登记认定，即企业不需办理变更和新设登记，或仅办理变更登记的，适用该条。因此，B公司以酒店投资成立新公司的行为，应缴纳契税。 在股权转让时，因B公司不注销，则不用再缴纳契税。一般情况，契税筹划主要方法是减少税基。由于B公司的酒店已发生支出，已决定了其契税税基，因此，B公司不应再发生酒店支出，而应按目前酒店对外投资成立一个新公司，以便实现节税目的。这样操作，按照我国目前现行的契税政策，承受方需缴纳权属变更的契税690万元。如果该酒店建成后再对外投资，承受方缴纳契税将为1620万元。因此，如果按目前酒店投资成立一个新公司的方式予以处理，承受方就可以实现少纳契税930万元的目的。 在上述方案中，企业仅回避了营业税，减少了部分契税。方案二：B公司采取存续分立的方式，将酒店分立公司，并将新公司股权转移给A集团公司的税收筹划。 公司分立是资产、负债、股权、劳动力等要素的同时转移（非“转让”），其涉及的不动产和无形资产的转移，不属于营业税暂行条例规定的销售不动产、转让无形资产的征税范围，也不属于土地增值税暂行条例规定的有偿转让房地产的行为，不征营业税和土地增值税。 根据财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知（财税2008175号）规定，B公司可以将酒店分立出去单独成立公司，再转让分立公司股权给A集团公司，在成立公司与转让股权等环节，都不用缴纳契税。 根据关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）中提到的酒店分立时可享有特别税务处理规定的5个条件（详见财税200959号文），B公司还可根据这一规定具体筹划。 因此，B公司分立酒店时，宜采取100%股权支付方式，以便可选择特殊税务处理模式：分立企业经营酒店公司接受被分立企业B公司资产和负债的计税基础，以被分立企业B公司的原有计税基础确定；被分立企业B公司已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继；被分立企业B公司未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补；被分立企业B公司的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”)，如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”)，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。 在上述操作中，如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下2种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分