论国有大中型水利企业内部控制问题研究

1/7论国有大中型水利企业内部控制问题研究企业具有举足轻重的作用，通过完善内部控制促进企业财务信息的真实完整，保全企业资产，保证企业遵守企业文化建设003年3月18日，美国注册会计师协会AICPA发布财务报告内部控制审计的征求意见稿，提出内部控制缺陷分为设计缺陷和执行缺陷，其中设计缺陷是技术性问题，执行缺陷则主要是因为企业文化的不健全。我国的国有大中型企业更多地停留在用刚性制度进行内部控制的阶段，而没有意识到企业文化与内部控制的密切关系。调查显示，只有一家水利企业把企业文化作为完善内部控制的重要因素。在企业文化的建设中，计划经济意识、官本位意识、封闭经营意识、“贵义贱利”意识、轻视管理意识等还不同程度地存在于人们的头脑中，阻碍了企业文化的发展。2管理理念不能完全适应内部控制制度建设一般而言，内部控制制度主要是由管理者来进行设计，管理当局的管理理念，比如管理者的个人管理风格、对待风险的态度和控制风险的方法、对会计报表所持的态度等会对内部控制起到很大的影响作用。调查中发现，国有大中型水利企业的管理者普遍缺乏风险意识，管理上主观随意性较大，长官意识较强，缺乏规范性和严肃性。特别是被调查的企业领导人都有行政级别，而且级别都很高，这2/7使得管理者管理风格上也趋向行政行为，对市场的经营缺乏风险意识。制度层面的原因鉴于企业法人治理结构与内部控制的重要关系，对制度层面原因的研究也从法人治理人手。法人治理结构是企业内部的一种产权制度，这种制度确定了企业相关者如何分配企业的产权。法人治理结构中最为核心的也就是剩余控制权与剩余索取权的安排，也就是说企业相关方包括股东、董事会、经理、员工以及外部相关者如债权人、国家等如何分配剩余控制权与剩余索取权。LOCALHOST会计学家几乎一致认为董事会制度是法人治理结构的核心，同时又是内部控制的核心。研究却发现，尽管从规范的角度看，完善的董事会制度能促进企业加强内部控制，但对国有企业实证的研究却几乎找不到很完善的董事会。对国有大中型水利企业的调查也证实了这一点。现代企业理论认为，企业的剩余索取权与剩余控制权应该统一，如果两者不统一，控制权就成为一种“廉价投票权”，因为享有控制权的人并不承担企业的经营风险，也就不太可能通过内部控制约束自己的行为。所以，国有大中型企业的董事会由于先天不足不可能成为内部控制的核心。又由于信息不对称等因素，国有大中型企业内部控制的重点应转到经营层。至于没有设立董3/7事会的国有企业，更应以经营者为内部控制的核心。冯均科把经营者缺乏动力加强内部控制归因于“政府缺乏一套有效的激励机制使经营者获得一定剩余索取权”，并指出“当其认识到一切企业财产流失与自己利益息息相关时，他就具有强化企业内部约束机制的积极性。”据国务院发展研究中心、国家统计局等部门前段时间针对3539位企业高管的调查，929的国有企业的高管认为自己的责任与风险没有得到合理的报酬，743的人认为最有效的激励因素是“与业绩挂钩的高收入”。由于报酬较低，而且与企业收益不相关联，所以国有企业的经营者职务消费、用国有资产为自己谋私利等现象非常严重，代理成本非常之高，实证研究证明中国国有企业的代理成本相当于6070的利润潜力，即现存的国有企业体制下代理成本使企业效率只达到3040。如果内部控制制度很规范，就会给经营者职务消费、牟取私利制造障碍。所以经营者并不情愿去健全内部控制制度。要让高管获得剩余索取权，一个前提条件就是企业的剩余收益能得到准确、科学的计量。我国国有企业在实践中忽视剩余计量规则，是因为国有企业特别是大中型企业的剩余收益难以计量导致了难以确定科学的剩余计量规则，而国有大中型企业剩余收益难以计量的原因，则是其普遍承担了政策性负担。著名经济学家林毅夫在XX年将政策性4/7负担分为两方面一是战略性政策负担，即在传统赶超战略影响下投资于不具备优势的产业所形成的负担；二是社会性政策负担，即国有企业承担过多的冗员、工人福利及社会公益性事业等社会职能。国有大中型水利企业的政策性负担就更加明显了，几乎任何一个水利枢纽工程都同时承担了大量的社会公益性事业，如防洪等。国家对于这些负担往往会给予一些政策上的优惠，比如垄断、特许甚至财政补贴等。国有大中型水利企业一个明显的政策优惠就是价格垄断，企业一旦出现亏损，国家可以通过调整价格电价、取费标准等来予以扶持。正是由于这些政策性负担，导致国有大中型企业的预算约束软化。国有企业预算软约束使得企业的剩余收益变得难以计量。因而不应该取得剩余索取权。企业经营者最终的报酬只能是由国家与经营者反复博弈后通过完全合约来确定，而不是通过不完全合约的剩余权利来分配。综上所述，对国有大中型水利企业内部控制薄弱的制度原因分析的逻辑是国有大中型企业由于董事会的先天性缺陷，内部控制的核心在经营者；经营者由于拥有剩余控制权而没有剩余索取权，因而有弱化内部控制从而利用剩余控制权为自己谋利的动机；经营者不能得到剩余索取权，是因为国有大中型企业包括水利企业承担了大量的政策性负担从而导致剩余收益既无关紧要也难以计量。最后5/7结论非常简单国有大中型水利企业内部控制薄弱的制度原因是其承担了政策性负担。五、完善国有大中型水利企业内部控制制度建设的政策建议1从企业的角度来看，应该标本兼治，以本为主技术层面的问题是标，制度层面的问题是本。思想意识层面的问题归根到底也是由制度原因引起的，因为管理者没有动力去完善内部控制，而管理者的行为、风格对企业文化的影响非常重大，所以企业难以形成自觉维护并有效执行内部控制制度的企业文化。从规范的角度来讲，彻底消除国有大中型水利企业的政策性负担是最优解，因为这样能科学地计量企业剩余收益，从而能给经营管理者相应的剩余索取权，让其具备完善内部控制的内在动力。但是，国有企业的性质与定位决定了其必须承担一部分社会职能，也就决定了其政策性负担不可能完全消除，比如国有大中型水利企业的冗员等问题也许可以剔除，但防洪等社会公益性事业却是无法消除的，所以我们只能寻求次优解，即将不能消除的政策性负担科学地量化，进而硬化企业的预算，这样也能达到相同效果。当然，政策性负担的量化也是一个难题，但通过努力已取得了一些进展，至少对国有大中型水利企业而言，公益性事业的补偿已提上了议事日程。在目前还不6/7能做到科学量化的前提下，治标就成了重要的手段。通过聘请专门机构如国外著名会计中介机构设计内部控制制度、完善企业的信息系统、有意识地培养与内部控制相协调的企业文化和管理理念等，也可以促进企业完善内部控制。从外围环境来看，应从两个方面为企业完善内部控制创造外部条件一方面国家应建立一套完整、科学的强制性的内部控制标准体系。1992年COSO报告提出的内部控制整体框架成为美国公认的内部控制标准体系，也作为财务报告内部控制有效性评价的标准，最近美国通过的萨班斯一奥克斯得法案又对财务报告的内部控制评价作了强制性规定。另一方面要加大培育中介市场，造就合格的注册会计师队伍。注册会计师开展内部控制的独立审核，对企业加强内部控制有积极的推动意义。六、结束语要完善国有大中型水利企业的内部控制，最根本的是要剥离其政策性负担或将政策性负担科学量化，以硬化其预算，科学计量企业剩余收益，进而促