股权转让中的税收问题分析(二)

股权转让中的税收问题分析（二） 一、股权转让中涉及转增资（股）本的税收政策（一）国税发1997198号文、国税函1998289号文1、国税发1997198号文的要点为：股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税；股份制企业用盈余公积金派发红股属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。2、国税函1998289号文的要点为：国税发1997198号文中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税，而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。注1：对于“股份制企业”的理解，各地税务机关存在差异，有单一说与复合说之分，前者认为股份制企业仅包含股份有限公司，后者则认为股份制企业包含股份有限公司和有限责任公司。但笔者认为，根据国税发1997198号文出台的时代背景，其所述的“股份制企业”应包含股份有限公司和有限责任公司两种形式，其理由有二：其一，依据关于印发的通知(国家体改生199230号)第3条的规定，我国现有股份制企业主要有股份有限公司和有限责任公司两种形式；其二，依据关于废止部分规章和规范性文件的决定（中华人民共和国国家发展和改革委员会令第31号）的规定，国家体改生199230号文于2016年1月1日正式失效。因此，可以推断，国税发1997198号文所述的“股份制企业”实际包含股份有限公司和有限责任公司两种形式。注2：关于国税发1997198号文和国税函1998289号文效力的问题，在实践中也存在很多分歧，不少税务机关认为前述两个文件因年代久远已经失效，实践中已不再适用。笔者经查实，前述两个文件到目前为止仍为有效文件，其依据为国家税务总局依申请公开政府信息告知书(2015)国税告(051)号。根据(2015)国税告(051)号文中国家税务总局政府信息公开工作小组领导办公室于2015年12月14日对邹胜同志的书面答复可知，国家税务总局明确国税发（1997198号文）和（国税函1998289号文）为全文有效。（二）国税总局公告2015年80号文、财税201562号文1、国税总局公告2015年80号文的要点为：非上市及未在全国中小企业股份转让系统挂牌的中小高新技术企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本，应缴个人所得税；上市公司或在全国中小企业股份转让系统挂牌的企业转增股本，除以股票发行溢价形成的资本公积转增股本外，可按现行有关股息红利差别化的政策执行。2、财税201562号文的要点为：示范地区内中小高新技术企业，以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东应按照“利息、股息、红利所得”项目，适用20%税率征收个人所得税。注1：财税201562号文的中“示范地区”包括中关村等所有国家自主创新示范区、合芜蚌自主创新综合试验区和绵阳科技城。注2：财税201562号文的“中小高新技术企业”，是指注册在示范地区内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的企业。注3：前述财税201562号文表明：示范地区内中小高新技术企业，以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，需缴纳个人所得税，无例外情形，与国税发1997198号文和国税函1998289号文的精神存在冲突；（笔者曾电话咨询12366热线，但未得到明确回复，其表示按现行文件规定执行）但国税总局公告2015年80号文的规定予以明确，上市或挂牌的中小高新技术企业以股票发行溢价形成的资本公积转增股本，不属于缴税范围，这与国税发1997198号文和国税函1998289号文的精神是一致。根据文件颁布的时间顺序，笔者认为财税201562号文和国税总局公告2015年80号文属于新法，可看作对中小高新技术企业所做的特殊性规定。(三) 国税函201079号文、企业所得税法及其实施条例1、国税函201079号文件的要点为：被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。2、企业所得税法及实施条例的有关要点为：符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益属于免税收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益；前述所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。企业将留存收益（盈余公积和未分配利润）转增注册资本，其实质为分配利润和再投资两种经济行为，即先用留存收益向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。因此，笔者认为，企业将留存收益转增股本，在符合居民企业之间的股息、红利等权益性收益条件时，企业股东应不缴纳企业所得税