2014年新会计准则培训

2014年我国新企业会计准则改革,提 纲,本轮改革的背景（准则现状、国内外动态、实务影响）修订五项准则（CAS2、CAS9、CAS30、CAS33、CAS37）制定三项准则（CAS39、CAS40、CAS41）,2,一、改革背景,（一）准则现状（二）国际动态（三）国内动态（四）实务影响,3,四大准则项目-金融工具（2014年7月）-保险合同-收入（2014年5月）-租赁,已经启动或即将启动的未来项目 -概念框架 -同一控制下的企业合并 -排放权 -披露 -,（二）国际动态,2008年国际金融危机影响了国际财务报告准则制定与发展：-公允价值-表外会计-金融工具会计处理的复杂性-2008年国际金融危机之后国际财务报告准则制定的新发展：-修订了4项国际准则（IAS1、 IAS9、 IAS27、 IAS28）-制定了4项国际准则（IFRS10、 IFRS11、 IFRS12、 IFRS13）,4,（三）国内动态,2010年4月2日，财政部发布中国企业会计准则与国际财务报告准则持续趋同路线图 -肯定IASB应对国际金融危机的成绩 -支持IASB制定一套全球统一的高质量会计准则 -要求趋同互动 -提出持续趋同安排2012年先后发布8个企业会计准则征求意见稿2014年以来先后发布8项具体会计准则,（四）实务影响,识别交易职业判断会计估计获取信息人员配置依赖独立专家业务构造风险管理与控制,二、长期股权投资准则,总则：规范的内容范围初始计量后续计量衔接规定附则,2006年的企业会计准则第2号- 长期股权投资,2014年的企业会计准则第2号- 长期股权投资,解释公告第1、3、4、6、号等,年报通知,企业会计准则讲解,2014年修订,准则规范的范围,对联营企业权益性投资的补充规定,权益法下被投资单位其他所有者权益变动的,主要修订内容： 本准则的总体要求（定义、适用范围、披露等） 初始计量（初始投资成本的确定、相关费用的处理等）后续计量（成本法与权益法的应用、核算方法之间的转换、持有待售的长期股权投资、长期股权投资的处理）,（一）长期股权投资准则的总体要求,新增了长期股权投资的定义： 投资方对被投资单位实施控制、重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资：即：对子公司、合营企业与联营企业的权益性投资 在本准则原应用指南中提到的第四类投资（不再符合新修订后长期股权投资的定义）：“投资方对被投资单位不具有控制、共同控制、重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资”,判断控制：CAS33合并财务报表准则 投资方能够控制被投资单位的，被投资单位为投资方的子 公司，适用成本法核算。（投资性主体及其子公司？）判断共同控制、合营企业：CAS40合营安排准则 被投资单位是合营企业的，适用权益法核算判断重大影响：投资方对被投资单位的财务与经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。 应当考虑投资方与其他方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。,修订了长期股权投资准则适用范围的排除：CAS19外币折算准则：外币长期股权投资的折算CAS22金融工具确认与计量准则风险投资机构、共同基金以及类似主体持有的、在初始确认时按照金融工具确认与计量的准则规定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（提供更相关的信息）投资性主体对不纳入合并财务报表的子公司的权益性投资本准则未予以规范的其他权益性投资（原“不具有控制、共同控制或重大影响、且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资）,（二）长期股权投资的初始计量,同一控制下企业合并的长期股权投资初始投资成本的确定相关费用的会计处理（中介费用、其他相关管理费用以及与发行权益性证券直接相关的费用等）,对于企业合并形成的长期股权投资如果是同一控制下的企业合并，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。变动：“被合并方所有者权益的账面价值”“被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值” 如 解释公告第6号：被合并方是最终控制方在以前年度从第三方收购来的情况。,初始计量同一控制下企业合并,2014年7月1日，P公司向其母公司（A公司）定向增发1000万股普通股，取得A公司另一子公司（S公司）100%的股权，相关手续于当日完成，并能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其持有独立法人资格继续经营。,A（母公司）,A（母公司）,P,S,P,S,初始计量同一控制下企业合并（续）,S公司之前为A公司于2x08年以非同一控制下企业合并的方式收购的全资子公司。合并日（2x14年7月1日），S公司财务报表中净资产的账面价值为2200万元，A公司合并财务报表中的S公司净资产（资产、负债）账面价值为4000万元（含商誉500万）。不考虑相关税费等其他因素的影响。,相关费用的会计处理,合并方或购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及其他相关管理费用，在发生时计入当期损益解释公告第4号与发行权益性证券直接相关的费用，应当按照金融工具列报准则进行会计处理（第十一条，计入该证券的初始确认金额）解释公告第4号2010年年报通知：发行权益性证券过程中发生的广告费、路演费、上市酒会费等，应当计入当期损益。,（三）长期股权投资的后续计量,成本法的应用权益法的应用因追加或处置投资核算方法的转换持有待售的长期股权投资长期股权投资的处置,成本法的应用 取消对成本法的调整,原准则规定：“投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用本准则规定的成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。”新准则规定：投资方在编制合并财务报表时，可以不按照权益法进行调整，根据合并财务报表准则的相关规定直接在成本法的基础上进行抵销合并。,成本法的应用不再区分投资前或投资后的投资收益,原准则规定：“投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接收投资后下喊声的累计净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。”新准则规定：“被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当确认为当期投资收益”。（解释公告第3号）,权益法的应用联营企业权益性投资以公允价值计量的选择权,投资方对联营企业的权益性投资，其中一部分通过风险投资机构、共同基金、信托公司或包括投连险基金在内的类似主体间接持有的无论以上主体是否对这部分投资具有重大影响投资方都可以按照企业会计准则第22号金融工具确认与计量的有关规定，对间接持有的该部分投资选择以公允价值计量且其变工计损益，并对其余部分采用权益法核算。,权益法的应用对被投资方所有者权益变工份额的确认,被投资单位所有者权益,净损益,其他综合收益,利润分配,其他：例如捐赠、第三方增资等情况,权益法的应用,-对被投资方所有者权益变动份额的确定,被投资单位所有者权益,净损益,其他综合收益,利润分配,其他：例如捐赠、第三方增资等情况,投资收益,其他综合收益,减少长期股权投资,所有者权益,“资本公积-其他资本公积”科目,权益法的应用,联营企业、合营企业未实现内部交易抵消,投资方计算确认应享有或应分担被投资单位的净损益时，与联营企业、合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照应享有的比例计算归属于投资方的部分，应予以抵消，在此基础上确认投资收益。,投资方与被投资单位发生的未实现内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等的有关规定属于资产减值损失的，应当全额确认。,（解释公告第1号）,核算方法之间的转换,追加或处置权益性投资的相关会计处理,5%,20%,60%,不具有控制、共同控制或重大影响的投资,金融工具确认与计量,重大影响,共同控制,控制,.,.,.,联营企业,合营企业,子公司,权益法,成本法,长期股权投资核算方法的转换：6种组合,金融工具模式权益法,金融工具模式成本法,权益法成本法,权益法金融工具模式,成本法金融工具模式,成本法权益法,20%,5%,60%,因追加投资等原因导致的转换：,28,因处置投资等原因导致的转换：,29,分类为持有待售资产的权益性投资,对联营业企业或合营企业的权益性投资全部或部分分类为持有待售资产的,划分为持有待售资产的，应当按照企业会计准则第4号固定资产的有关规定处理： 根据固定资产准则讲解，企业应当按照账面价值与公允 价值减去处置费用后的净额孰低进行计量。如果公允价值减去处置费用后的净额低于账面价值，则将差额计入当期损益。对其余部分采用权益法核算,已划分为持有待售的权益性投资，不再符合持有待售资产条件的应当从被分类为持有待售资产之日起采用权益法进行追溯调整。分类为持有待售期间的财务报表也应当做相应调整。,分类为持有待售资产的权益性投资（续）,长期股权投资的处置,权益法下，在处置长期股权投资时，采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础，按相应比例对原计入其他综合收益的部分进行会计处理。原规定，采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。,（四）、衔接规定,在本准则实施日之前已经执行企业会计准则的企业，应当按照本准则进行追溯调整。追溯调整不切实可行的除外,三、合并财务报表准则,总则：合并财务报表/适用范围合并范围合并程序（合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益变动表）特殊交易的会计处理衔接规定附则,合并财务报表在实务中存在的一些问题：,实务中确定合并财务报表范围的依据统一吗？ 一般企业：决定财务与经营政策并从经营活动中获取利益的权利 特殊目的的主体：更多关注的是风险与报酬（CAS33的应用指南）对于控制的应用，是否存在详细的指引？ 如何看待“保护性权利”？控制权的“委托代理”问题？关于投资性主体是否可以豁免编制合并财务报表？如何处理“表外工具”（资产证券化）的风险问题？,2014年的企业会计准则第33号合并财务报表,解释公告第1号、第4号、第5号等,年报通知,企业会计准则讲解,2006年的企业会计准则第33号合并财务报表,2014年修订,控制,投资性主体,部分特殊交易的会计处理,合并财务报表准则修订的主要内容,控制的定义与判断原则豁免母公司为投资性主体编制合并财务报表合并程序个别地方的调整删除了附注中披露的相关要求整合有关特殊交易会计处理,（一）确定合并财务报表合并范围的基础控制,母公司、子公司定义的变动 “企业”“主体” 强调“控制”概念，编制合并财务报表的唯一基础2006年合并财务报表准则中控制的定义：一个企业能够决定另一个企业的财务与经营政策，并能够据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权利。2014年合并财务报表准则中控制的定义：投资方拥有被投资方的权利，通过参与被投资方的相关活动而享受可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。,2006年原控制定义：1、权力2、利益3、财务与经营政策,2014年新控制定义：1、权力2、可变回报（相关活动）3、有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额,可变回报：取决于被投资方的业绩，例如股利等被投资方经济利益的分配；因被投资方自身价值变动而享有的回报等,相关活动：对被投资方的回报能够产生重大影响的活动：商品和劳务的销售或购买、金融资产的管理、资产的购买或处置、研发活动、融资活动等,如何判断投资方是否控制被投资方？,投资方应当在综合考虑所有相关事实与情况：,被投资方的设立目标：对于结构化主体尤为重要，所有权力、义务与活动都已经在设立该主体时通过明确的合同条款或计划予以确定。被投资方相关活动及其决策方式：表决权或其他形式、潜在表决权（期权合同、可转债工具或其他金融工具等）投资方享有的权利是否是其有能力主导被投资方的相关活动投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。投资方与其他方的关系（委托代理）如果事实与情况表明一项或多项发生了变化，则投资方应重新评估其是否控制被投资方。,如何判断投资方是否拥有被投资方的权力？（续）,两个或两个以上投资方分别享有能够单方面主导被投资方不同相关活动的现时权利的，能够主导对被投资方回报产生最重大影响的活动的一方拥有对被投资方的权力。例如：甲企业控制了丙公司的商品销售活动；乙企业控制了丙公司的投融资活动。甲企业与乙企业，谁控制的丙公司？,如何判断投资方是否拥有被投资方的权力？（续）,应当仅考虑与被投资方相关的实质性权利实质性权利，是指持有人在对相关活动进行决策是有实际能力行使的可执行权利。（例如 表决权）权利持有人行使该项权利无障碍（在财务、价格、条款、机制、信息、运营、法律法规等方面）；当权利由多方持有或行使需要多方达成协议时，存在的有效机制使得这些权利持有人资源共同行使他们的权利；权利持有人能否从行使中获利等。,44,保护性权利，是指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。例如，优先股股东具有批准企业发行权益工具或债务工具的权利；债权人具有限制债务人从事某些活动的权利等。仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资方的权力保护性权利通常只能在被投资方发生根本性改变或某些例外情况发生时才能够行使，它既没有赋予其持有人对被投资方拥有的权利，也不能阻止其他方对被投资方拥有权利,45,如何判断投资方是否拥有被投资方的权力？（续）,拥有半数以上表决权（表明投资方对被投资方拥有权力）投资方持有被投资方半数以上的表决权投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上的表决权。拥有半数以下的表决权其他投资方持有表决权的分散程度潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认证股权证等其他合同安排生产的权利，如投资方能够掌控被投资方董事会等类似权力机构成员任命程序、能够任命或批准被投资方的关键管理人员等,46,如何判断投资方是否拥有被投资方的权力？（续）,投资方与被投资方之间存在某种特殊关系：被投资方的关键管理人员是投资方的现任或前任职工被投资方的经营依赖于投资方被投资方活动的重大部分有投资方参与其中或者是以钩子放的名义进行投资方自被投资方承担可变回报的风险（或享有可变回报的收益）远超过持有的表决权或其他类似权利的比例,47,48,投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报？,投资方自被投资方取得的回报可能会随着被投资方业绩而变动的，视为享有可变回报。投资方应当基于合同安排的实质而非回报的法律形式对回报的可变性进行评价。股利、被投资方经济利益的其他分配（如被投资方发行的债务工具产生的利息）、投资方对被投资方投资的价值变动、因管理被投资方的资产或负债而得到的报酬、因提供信用支持或流动性支持收取的费用或承担的损失等可正，可负，或有正有负,49,投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额？,投资方在判断是否控制被投资方时，应当确定其自身是以委托人还是代理人的身份进行决策权例如，甲公司持有乙公司80%的表决权，乙公司是一家从事投融资活动的非上市企业。为有效管理乙公司的投融资活动，甲公司委托A基金管理公司行使其在乙公司中的表决权。,甲公司,乙公司,A基金管理公司,50,什么是投资性主体？,同时满足下列条件的主体为投资性主体：以提供投资管理服务为目的，并从一个或多个投资方获取资金通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资方获得回报以公允价值计量相关投资,（二）合并范围投资性主体,51,投资性主体通常具有的特征：,持有一项以上投资；拥有一个以上投资方；在投资前，投资方与该主体之间不存在关联方关系；所有者权益以股权或类似权益方式存在。 例如，私募股权投资基金、风险投资基金等,52,母公司是投资性主体：,仅将为其投资活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制合并财务报表：其他子公司可不纳入合并范围，按照公允价值计量且其变动计入当期损益。,53,母公司是投资性主体：,仅将为其投资活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制合并财务报表：其他子公司可不纳入合并范围，按照公允价值计量且其变动计入当期损益。,投资性主体,为母公司投资活动提供相关服务的子公司,其他子公司,个别报表：成本法编制合并报表,公允价值计量且其变动计入当期损益，不予合并,54,投资性主体的母公司本身不是投资性主体：,将投资性主体控制的全部主体，包括哪些通过投资性主体所间接控制的主体，纳入合并财务报表范围。,母公司（非投资性主体）,子公司（投资性主体）,下属子公司,其他子公司,合并范围：控制的全部主体,55,母公司由非投资性主体变为投资性主体时：,为母公司投资活动提供相关服务的子公司，应当纳入合并财务报表范围，并编制合并财务报表其他子公司，不再编制合并财务报表，参照第四十九条的规定，按照视同在转变日处置子公司但保留剩余股权的原则进行会计处理（即按照公允价值计量母公司在子公司自购买日开始持续计算的净资产份额之间的差额，应当调整资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益）。,56,母公司由非投资性主体变为投资性主体时：,原未纳入合并财务报表范围的子公司，在转变日纳入合并财务报表范围，这些子公司在转变日的公允价值视同为购买的交易对价。,57,（三）合并程序,母公司编制合并财务报表时不再需要将成本法调整为权益法站在企业集团角度对特殊交易实行予以调整子公司持有母公司的长期股权投资“库存股”因抵消为实现内部销售损益产生的递延所得税资产或递延所得税负债解释公告第1号子公司当期综合收益中属于少数股东权益的份额“归属于少数股东的综合收益总额”解释公告第3号子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中享有的份额解释公告第4号,58,（四）部分特殊交易的会计处理,购买少数股权不丧失控制权情况下部分处置对子公司投资因追加投资等原因对非同一控制下的被投资方实施解释公告第4号因处置部分股权投资等原因丧失对被投资方控制解释公告第4号一揽子交易解释公告第5号,59,60,因追加投资等原因对非同一控制下的控制的被投资方实施控制企业会计准则解释公告第4号,61,因处置部分股权投资等原因丧失对被投资方控制权企业会计准则解释公告第4号,62,母公司因分布交易处置对子公司长期股权投资而丧失控制权企业会计准则解释公告第5号,判断是否属于一揽子交易如不属于一揽子交易，按照不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资。如属于一揽子交易：各项交易作为一项处置原有子公司并丧失控制权的交易进行会计处理；对于丧失控制权之前的每一次交易处置价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额，应计入其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。,(五)衔接规定,首次采用本准则的企业应当根据本准则的规定对被投资方进行重新评估，确定其是否应纳入合并财务报表范围。因首次采用本准则导致合并范围发生变化的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。比较期间已丧失控制权的原子公司，不再追溯调整。,四、合营安排准则,总则合营安排的认定与分类共同经营参与方的会计处理合营企业参与方的会计处理衔接规定,现行准则存在的问题,企业会计准则讲解：共同控制经营、共同控制资产、合营企业，划分标准为是否设立一个独立的被投资单位。共同控制经营与共同控制资产之间难以区分会计重视“实质重于形式”原则,共同控制分享控制权的参与方一致同意,合营安排,共同经营,合营企业,合营方,非合营方,合营方,非合营方,不同的权利与义务,安排的结构：单独主体法律形式合同安排的条款其他事实与形式,（一）明确合营安排的定义,原定义： 共同控制，是指按照合同约定对某项经济 活动所共有的控制，仅在与该项活动相关的重要财务与经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。新定义：共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共同的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。合营安排，是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排，合营安排具有下列特征： 各参与方均受到该安排的约束；两个或两个以上的参与方对该安排实施共同控制。,（二）规范合营安排的认定,明确合营安排是否要求所有参与方的权利合成共同控制： 合营不要求安排所有参与方都对该安排实施共同控制。合营安排参与方既包括对合营安排享有共同控制的参与方（即合营方），也包括对合营安排下不享有共同控制的参与方。如果所有参与方或者一组参与方必须一致行动才能主导某项安排的相关活动的，则所有参与方或者该组参与方共同控制该安排。如果存在两个或两个以上的参与方组合能够集体控制某项安排的，不构成共同控制。仅享有保护性权利的参与方不享有共同控制。,改变合营安排的分类,由原三分类（共同控制资产、共同控制经营、共同控制主体）变为两分类（共同经营与合营企业）共同经营，是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。合营企业，是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排。单独主体的存在是某一合营安排被划分为合营企业的必要条件，但非充分条件。反之，未通过单独主体达成的合营安排，肯定是共同经营相关事实与情况变化导致合营方在合营安排中享有的权利与承担的义务发生变化的，合营方应当对合营安排的分类进行重新评估,明确参与方的会计处理：,共同经营参与方：合营方的处理：类似于比例合并法，要单独确认有关资产、负债、收入与费用。对共同经营不享有共同控制的参与方： 享有资产 并承担债务的，按照合营方的会计处理方法处理 反之，按照其他相关准则处理合营企业：合营方的处理：权益法（根据长期股权投资准则）对合营企业不享有共同控制的的参与方： 具有重大影响的，按照长期股权投资准则处理 不具有重大影响的，按照金融工具准则处理,五、在其他主体中权益的披露准则,总则：披露的目标、主要概念、准则适用范围重大判断与假设的披露：实施控制、共同控制或具有重大影响以及投资性主体的重大判断与假设在子公司中权益的披露在合营安排或联营企业中权益的披露在未纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的披露衔接规定,有关在其他主体中权益的披露要求散见于企业会计准则第2号长期股权投资与企业会计准则第33号合并财务报表新制订了企业会计准则第40号合营安排，并修订了企业会计准则第2号长期股权投资与企业会计准则第33号合并财务报表，新增了投资性主体、共同经营、结构化主体等内容及时、充分披露其他主体的先关信息，有效揭示相关风险，对于财务报表使用者而言非常重要，但现有准则要求披露的内容不够充分,（一）企业披露在其他主体中权益信息的目标,应当有助于财务报表使用者评估：企业在其他主体中权益的性质与相关风险；该权益对企业财务状况、经营成果与现金流量的影响。符合重要性原则：披露方式以及各项信息披露的详细程度重要的权益，应当单独披露的相关信息：重要性程度不足以单独披露的权益，可以汇总（分类）披露相关信息。,为实现在其他主体中权益披露的目标，企业应当披露：重大判断与假设:企业在确定能够对其他主体实施控制、共同控制或重大影响时所做的重大判断与假设。包括对投资性主体的判断以及该主体身份的转换等。基本信息：集团构成，合营安排或联营企业的名称、主要经营地及注册地、持股比例等。主要财务信息：资产与负债（流动、非流动）、营业收入、净利润、综合收益总额、经营活动现金流量等相关风险信息：重大限制、财务支持、最大损失敞口及其确定方法等。,(二)主要概念,1.在其他主题中的权益定义：是指通过合同或其他形式能够使企业参与主体的相关活动并因此享有可变回报的权益。其他主体：子公司、合营安排（包括共同经营与合营企业）、联营企业、未纳入合并财务报表范围的结构化主体参与方式：持有其他主体的股权、债权，或向其他主体提供资金、流动性支持、信用增级与担保等。通过这些参与方式实现对其他主体的控制、共同控制或重大经营企业因其在其他主体中的权益承受了其他主体经营业绩变动的风险。,2.结构化主体,定义：在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。结构化主体包括：,结构化主体的特征：结构范围受限（由合同或其他安排所规定：资产管理、投融资活动、研发活动、租赁业务等）有具体明确的目的（获得投资收益、降低风险、改善投资结构或资产负债结构等）资本金（如有）不足以支撑其业务活动，必须依靠其他次级财务支持（承受结构化主体部分或全部预计损失）通过向投资者发行不同等级的证券等金融工具进行融资（不同等级的证券，信用风险及其他风险的集中程度也不同）,结构化主体举例信贷资产证券化（交易结构）,A银行（发起人）,B信托（结构化主体）,资金支持证券投资者,信托公司（受托机构）,托管银行,登记结算机构,募集资金,本息偿付,本息偿付,回收现金,委托资金保管,委托资金管理,设立信托,通过承销商发行证券,转让对价,信贷资产,结构化主体举例信贷资产证券化（资金流）,信贷资产,信贷资产,发行分级产品融资,优先级,次级,A银行（发起人）,转让资产,支付转让对价,B信托（结构性主体）,因发起人提供管理服务，向发起人支付服务费,信托公司,设立,资产支持证券投资者,募集资金,支付投资收益,结构化主体举例余额宝,银行,余额宝,用户,返还利息,与银行协定利率将筹资存入银行,用户将钱存入,返还高额利息,6.7%用于投资债券,92.5%,余额宝90%以上的资产投资了银行的协议存款,通俗的讲，协议存款是机构利用资金规模优势，与银行协议存款利率，将钱存入该银行，获得利息，一般该利息高于银行活期存款利率,81,（三）准则适用范围,合营安排合营方,合营安排非合营方（不具有共同控制的参与方,CAS41,是否具有重大影响,是,否,CAS41,该安排是否结构化主体,是,否,CAS41,CAS37,82,（四）企业应当披露在其他主体中权益的相关信息,84,1.重大判断与假设的披露,企业会计准则第30号财务报表列报要求：企业应当披露企业在运用会计政策过程中所做的重大判断及依据本准则要求：企业应当披露在确定是否控制、共同控制企业主体或具有重大影响时的重大判断与假设，以及对该判断与假设进行的变更,85,包括但不限于：,持有其他主体半数或以下的表决权但仍控制该主体持有其他主体半数以上的表决权但并不控制该主体持有其他主体20%以下的表决权但对该主体具有重大影响持有其他主体20%或以上的表决权但对该主体不具有重大影响企业通过单独主体达成合营安排的，确定该合营安排是共同经营还是合营企业确定企业是代理人还是委托人,86,投资性主体,按照企业会计准则第33号合并财务报表被确定为投资性主体的重大判断与假设虽然不符合企业会计准则第33号合并财务报表有关投资性主体的一项或多项特征但仍被确定为投资性主体的原因,87,企业（母公司）由非投资性主体转变为投资性主体,披露该变化及其原因披露该变化对财务报表的影响：对变化当日不再纳入合并财务报表范围子公司的投资的公允价值、按照公允价值重新计量产生的利得或损失以及相应的列报项目。,企业（母公司）由投资性主体转变为非投资性主体,披露该变化及其原因,88,2.在子公司中权益的披露,基本信息企业集团的构成（与原CAS2、CAS33中的规定相同）少数股东持有的权益对企业集团重要的子公司相关信息风险信息重要限制的披露在纳入合并财务报表范围的结构化主体中权益的风险企业在子公司所有者权益份额变化（控制权的变动）投资性主体基本信息风险信息,89,（1）基本信息：,非全资子公司少数股东持有的权益对企业集团而言重要的，企业应当额外披露：,90,以及该子公司的主要财务信息：,91,（2）风险信息：,使用企业集团资产与清偿企业集团债务存在重大限制：限制的内容：转移现金或其他资产，发放股利或进行利 润分配，发放或收回贷款或垫款等子公司少数股东保护性权利的性质与程度：该保护性权 利对企业使用企业集团资产或清偿企业集团负债的能力 存在重大限制 （CAS33)保护性权利:是指仅是为了保护权利持有人利益却没有赋 予持有人对相关活动决策权的一项权利，例如优先股股东持有的 权利等重大限制所涉及的资产与负债在合并财务报表的金额,92,与纳入财务合并报表范围的结构化主体相关的风险,主要是指企业或其他子公司可能需要向该结构化主体提供财务支持或其他支持，包括帮助该结构化主体取得财务支持。本准则所指的“支持”：无偿提供资金、增持权益投资、提供长期贷款、豁免债务、提供担保等形式 该支持不属于企业日常经营活动，而是由特定事项触发的交易，例如结构化主体流动性紧张或信用评级下降，企业或子公司提供的流动性支持，或者与结构化主体进行资产置换，以提高结构化主体的信用评级。,93,提供支持的意图,财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持,存在合同关系：提供财务支持的合同条款（包括可能使企业承担损失的事项与情况）,不存在合同关系：提供支持的类型、金额与原因等因提供支持而导致企业控制该结构化主体，应当披露决定提供支持的相关因素,94,企业在子公司所有者权益份额变化（控制权变化）,未导致丧失对子公司控制：在子公司所有者权益份额的变化对本企业所有者权益的影响,导致丧失对子公司控制：由于丧失控制权产生的相关利得与损失剩余股权在丧失控制权日按公允价值重新计量的利得或损失,95,投资性主体,基本信息： 企业是投资性主体、存在未纳入合并财务报表范围的子公司、对该子公司权益按照公允价值计量且其变动计入当期损益风险信息 重大限制：未纳入合并财务报表范围的子公司向企业转移资金（发放现金股利、归还贷款或垫款）的能力存在重大限制的性质与程度 企业向未纳入合并财务报表范围的子公司提供支持的承诺或意图：财务支持、其他支持、帮助该结构化主体获得财务支持,说明该情况,未纳入合并财务报表范围的子公司：子公司的名称、主要经营地、注册地企业对子公司的持股比例/表决权比例,96,3.在合营安排或联营企业中的权益披露,基本信息（投资性主体可以豁免披露）对于重要的合营安排（合营企业）或联营企业：企业名称、注册地、业务性质、持股比例、主要财务信息等（同原CAS2的有关规定）：增加披露会计处理方法、收到的股利、部分财务信息等对于不重要的合营企业或联营企业：分类而非单个披露风险信息重要限制超额亏损未确认承诺或有负债,97,重要的合营企业与联营企业：主要财务信息举例（投资性主体豁免）,98,4.在未纳入合并报表范围的结构化主体中权益的披露,基本信息披露未纳入合并财务报表范围的结构化主体的性质、目的、规模（资产总额或所发行证券的规模）、活动及融资方式（股权融资、债券融资以及其他融资方式）,本准则不要求逐个披露结构化主体的信息，实务中主要按照投资类别进行披露。例如，A企业在财务报表附注中披露以下信息：“2X15年12月31日，与A企业相关联、但未纳入A集团合并财务报表的结构化主体主要从事信贷资产证券化业务，从A集团成员企业购买信贷资产，同时在资本市场发行资产支持证券（分级产品）融资。这些结构化主题2X15年12月31日的资产支持证券的规模为5亿元， 2X14年12月31日的资产支持证券的规模为4.8亿元。”,风险信息,企业在未纳入合并报表范围的结构化主体中持有权益的,企业发起设立该结构化主体，但未持有权益的,企业向未纳入合并报表范围的结构化主体提供财务支持或其他支持的,如上述信息还不能充分反映相关风险及其对企业的影响，企业还应当披露额外信息,企业在未纳入合并报表的结构化主体中持有权益的，应当披露：在财务报表中确认的与该权益相关的资产与负债的账面价值、其在资产负债表中的列报项目相关资产或负债的最大损失敞口（企业因在结构化主体中持有权益而可能造成的最大损失）及其确定方法 不能量化的，披露这一事实及其原因以表格的形式进行披露,与企业在为纳入合并报表范围的结构化主体中权益相关的资产负债账面价值及最大风险敞口2X14年12月31日,次级债券列示在企业财务报表的“持有至到期投资”项目中。最大损失敞口为次级债券在资产负债表日的账面价值（摊余成本）。信用违约互换列示在企业财务报表的“衍生金融负债”项目中。最大损失敞口为相关贷款全部违约情况下企业需要偿付的本金及利息之与。应收融资租赁款列示在企业财务报表的“贷款”项目中。最大损失敞口为应收融资租赁款在资产负债表日的账面价值。财务担保因其发生的可能性很小，所以未在企业财务报表中确认。最大损失敞口为相关金融工具的名义金额。,企业发起设立该结构化主体，但未持有权益的，企业应当披露：企业作为发起人的认定依据 企业单独创建了结构化主体：企业参与创建结构化主体，并参与结构化 设计的过程：企业是结构化主体的最主要服务对象；企业的名称出现在 结构化主体的名称或结构化主体发行的证券名称中；企业就结构化主体 的经营业绩对外提供担保；分类披露企业当期从该结构化主体获得的收益及收益类型 服务收费、企业向结构化主体转移资产取得的收益等当期转移至该结构化主体的所有资产在转移时的账面价值,企业向未纳入合并报表的结构化主体提供财务支持或其他支持的情况：提供支持的意图 提供财务支持、其他支持（包括帮助该结构化主 体获得财务支持）的意图不存在合同关系 当期提供支持的类型、金额与原因等,（五）衔接规定,列报一致性 比较财务报表中披露的本准则实施日之前的信息 与本准则不一致的，应当按照本准则的规定执行 调整豁免 未纳入合并财务报表范围的结构化主体，不需要 提供以前年度的比较信息,八、职工薪酬准则,总则短期薪酬离职后福利辞退福利其他长期职工福利披露衔接规定附则,现行准则存在的问题职工薪酬的范围口径应当包括哪些？短期的够不够？设定受益计划的会计处理要不要规范？一些具体确认与计量问题不够明确？信息披露不够透明？,（一）明确职工薪酬的类别（二）规范职工的含义及其范围（三）完善短期薪酬的会计处理（四）全面规范离职后福利的会计处理（五）进一步规范辞退福利的会计处理（六）补充其他长期职工福利的会计处理（七）增加相关披露,109,（一）明确职工薪酬的类别短期薪酬离职后福利辞退福利其他长期职工福利（二）规范职工的含义及其范围本准则所称职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职与临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。,（三）完善短期薪酬的会计处理按照实际发生数确认负债，并计入当期损益或相关资产成本增加带薪缺勤的处理带薪缺勤的分类累计带薪缺勤，是指带薪缺勤权利可以结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤权利可以在未来期间使用。非累计带薪缺勤，是指带薪缺勤权利不能结转下期的带薪缺勤，本期尚未用完的带薪缺勤将予以取消，且职工离开企业时也无权获得现金支付。带薪缺勤的会计处理原则与累计带薪缺勤相关的职工薪酬：在职工提供服务时确认与计量与非累计带薪缺勤相关的职工薪酬：在职工实际发生缺勤时确认与计量,增加利润分享计划（包括奖金）的会计处理明确确认条件 企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义 务或推定义务 因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够 可靠估计区分短期与长期应当考虑因职工离职而无法享受利润分享计划福利的可能性,（四）全面规范离职后福利的会计处理区分设定提存计划与设定受益计划进行处理设定提存计划：指向独立的基金缴存固定费用后，企业不再承担进一步支付义务的离职后福利按照应缴存金额确认负债，并计入当期损益或资产成本具体例子包括： 基本养老保险费 失业保险费 企业年金缴费 ,设定受益计划：除设定提存计划外的其他离职后福利需要精算义务，并折现，折现率根据与义务期限与币种匹配的国债或活跃市场上的高质量公司债券的市场收益率确定把义务金额归属于职工提供服务的期间，计入当期损益或资产成本设定受益计划存在资产的，确定设定受益计划净负债或净资产=设定受益计划义务的现值-设定受益计划资产公允价值重新计量设定受益计划净负债或净资产导致的变动（精算利得或损失等），计入其他综合收益，且在后续不允许转回至损益,设定受益计划的会计处理举例,假定2X14年1月1日，甲企业制定了一项设定受益计划，并于当日开始实施，计划内容如下：向公司部分员工提供统筹外补充退休金（或额外福利补贴），这些员工在退休后每年可以获得10万元退休金员工获得该额外退休金基于其自该设定收益计划开始日起为公司提供的服务，而且必须为公司服务至退休。假定符合计划的员工为10人，当前平均寿命为51岁，退休年龄为60岁，可以为公司服务10年。假定在退休前无人离职，退休后平均计划余命为10年。假定适用的折现率为10%；不考虑未来通货膨胀影响因素、离职因素等。,1.计算在退休日的退休金义务现值,年度支付 年金现值 退休时点现值合计退休第一年 100 91（100/1+10%） 614退休第二年 100 83退休第三年 100 75退休第四年 100 68退休第五年 100 62退休第六年 100 56退休第七年 100 51退休第八年 100 47 退休第九年 100 42退休第十年 100 39,115,2.计算服务期间每期服务成本，设定收益计划义务,116,账务处理：第一年：借：管理费用（或资产成本） 26 贷：应付职工薪酬设定受益计划义务 26第二年：借：管理费用（或资产成本） 29贷：应付职工薪酬设定受益计划义务 29借：管理费用（或资产成本） 2.6 贷：应付职工薪酬设定受益计划义务 2.6第三到十年，依次推理处理。,117,如果企业根据每期确认的设定受益计划义务提 存资金，成立资金，并进行投资，则第一年末的基金金额为26万元，假定预期年投资回报率为10%,借： 设定受益计划资产 26 贷： 银行存款 26 借： 设定受益计划资产 2.6 贷：财务费用 2.6,118,设定在第二年末重新计量设定受益计划，由于预期寿命等精算假设与经验调整导致设定受益计划义务现值增加，形成精算损失10万元,借：其他综合受益设定受益计划负债或净资产重新计量精算损失 10贷：应付职工薪酬设定受益计划义务 10,119,（五）进一步规范辞退福利的会计处理,明确确认时点：企业不能单方面撇回及确认重组相关成本与费用较早者。明确会计处理：预期报告期后12个月内完全支付的，按照短期薪酬处理，超过12个月的，按照其他长期职工福利费用处理。,120,补充其他长期职工福利的会计处理1.其他长期职工福利包括的内容：长期带薪缺勤长期残疾福利长期利润分享计划等,2.会计处理符合设定提存计划的，按照设定提存计划进行会计处理，不符合的，按照设定受益计划进行会计处理，但从新计量所导致的其他长期职工福利净负债或者净资产的变动，应当计入当期损益,121,增加相关披露,短期职工薪酬相关信息设定提存计划相关信息设定受益计划相关信息辞退福利相关信息其他长期职工福利相关信息,122,公允价值计量准则,总则相关资产或负债有序交易与市场市场参与者公允价值初始计量估值技术公允价值层次非金融资产的公允价值负债与企业自身权益工具的公允价值计量市场风险或信用风险可抵消的金融资产与金融负债的公允价值计量公允价值披露衔接规定附则,3,（一）制定背景,2006年企业会计准则体系：1项基本准则+38项具体准则我国在基本准则中引入公允价值，并明确将公允价值作为重要的会计计量属性之一投资性房地产准则，金融工具确认与计量准则等十多项具体准则中涉及公允价值应用自2007年以来，企业会计准则已经平稳有效实施7年多,4,随着我国社会主义市场经济建设的不断完善以及企业会计准则体系在国内的广泛应用，公允价值在我国经济运行发展中所起的作用越来越重要，但也存在一些问题。,公允价值概念界定是否清晰？ 在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额公允价值计量是否有统一的框架与具体要求？公允价值计量相关信息的披露是否充分与透明 为适应我国企业与资本市场发展的需要，并实现我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，在借鉴国际财务报告准则的基础上，制定了公允价值计量准则。,6,（二）主要内容1.明确了公允价值的定义： 公允价值是市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所所需支付的价格，即脱手价格。,2.规定了统一的公允价值计量要求： 市场参与者，有序交易，主要市场或者最有利市场，估值技术，输入值与公允价值层次。3.改进了公允价值计量的相关披露： 帮助财务报表使用者能够合理评价公允价值计量，所使用的估值技术与输入值，并且能够了解重大不