浅谈谨慎性原则在企业会计中的应用

浅谈谨慎性原则在企业会计中的应用西山煤电（集团）公司古交配煤厂张秦【摘要】会计谨慎性原则，是针对经济活动中的不确定性因素，要求人们在会计核算处理上持谨慎小心的态度，以应付纷繁复杂的外部经济环境，将风险、损失缩小或限制在较小范围内。但作为一项会计原则，谨慎性原则既有其合理的一面，同时也存在其固有局限性，必须正确运用。【关键词】谨慎性原则；会计核算原则；会计准则；会计制度一、谨慎性原则概述（一）谨慎性原则的含义企业会计准则第二章第18条规定“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用。”企业会计制度第11、12条规定“企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产和收益，少计负债或费用，不得计提秘密准备。”这是企业会计准则和企业会计制度对会计核算中贯彻谨慎性原则的一般要求。谨慎性原则，亦称审慎原则、稳健性原则、稳健主义、保守主义等，是财务会计信息质量要求之一。在会计环境中存在不确定因素和风险、会计要素的确认和计量的精确性受到影响的情况下，应运用谨慎的职业判断和稳妥的会计方法进行会计处理。（二）谨慎性原则的依据1不确定性。谨慎性原则的产生和应用，其最根本的依据是不确定性。这里的不确定性，可分为两部分第一，企业经济活动具有的内在不确定性，即各种风险；第二，会计核算上的不确定性，其又分为会计核算基本前提的不确定性和会计实务中的不确定性。在会计核算中，不可避免地要大量运用会计估计，而谨慎性原则正是处理这些不确定性的一种约束因素。2稳健主义。长久以来，业主及经理对自己的企业总是持乐观态度，并有可能将这种乐观态度反映在财务报表中。迫于债权人及其他报表使用者的要求，为真实反映企业的财务状况，会计人员采用稳健主义来抵消在财务报表中的乐观情绪。3资本保全。对于企业来说，高估资产、权益和利润比低估它们更加危险，因为这样可能导致企业资产不实，使企业作出错误而非稳健的经营决策，从而带来严重的经济后果甚至破产。谨慎性原则的实质是资本保全，相对于货币资本保全，谨慎性原则更强调实物资本保全，即只有当实际消耗掉的实物资产能够得到补偿后，才可确认收益，这种概念强调应维护企业的实际生产能力。（三）正确理解谨慎性原则1谨慎性原则与保守主义的关系。谨慎性原则是在保守主义的基础上发展而来的，但绝对不能将它们完全等同。保守主义的信条是确认一切可能的损失，但避免预计可能的收益，其极端结果可能造成人为操纵利润，导致信息误导。而谨慎性原则是本着对会计信息使用者负责的态度，适度保守地估计资产和利润，全面分析可能产生的风险和损失，总体上看有利于会计信息使用者形成理性判断。2谨慎性原则与客观性原则的关系。谨慎性原则并不是对客观性原则的排斥和否定。客观性原则强调会计人员公正客观、不偏不倚，谨慎性原则却奉行适度保守的会计处理。若二者之间发生一些矛盾，则应根据经济活动的不确定性程度，在维护客观性原则的基础上来运用谨慎性原则。所以谨慎性原则可以说是对客观性原则的补充，它以维护客观性原则为前提。二、谨慎性原则在我国会计中的应用在当前，随着经济形势的发展和变化，会计准则国际化的前景已经趋于明朗，它的协调与统一逐步进入到一个实质性的发展阶段。面对会计准则的国际化进程，目前我们的选择只能是既要尽量与国际会计准则保持一致，又不能照搬国际会计准则，而是要立足于中国的实际情况，坚持本国特色，保护本国利益。会计核算中谨慎性原则的应用，体现在我国的会计制度和会计准则所规定的诸多方面，下面挑选几处重点说明。（一）在资产方面1固定资产折旧方法的选择。固定资产折旧方法有平速折旧法（年限平均法、工作量法）和加速折旧法（双倍余额递减法、年数总和法）两大类。若选择加速折旧法计提固定资产折旧，可使企业在固定资产使用的前几年多提折旧，从而减少利润，少交所得税，相当于取得一笔无息贷款，又可使投入的资金尽早收回，提高资金利用率，体现了谨慎性。无形资产确认、计量与摊销。22006年颁布的企业会计准则无形资产规定企业自行研究开发项目的支出，应区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，不能资本化，应于发生时全部计入当期损益。而对于开发阶段支出，应满足一定条件才能予会计之友2011年第8期下32管理论坛FRIENDSOFACCOUNTING务风险的能力。4有利于政府更好地把握经济态势。采用谨慎性原则有利于政府部门更全面、更审慎地分析经济形势，正确处理经济发展规模和发展速度的关系，这也是政府加强宏观调控，保证整个国民经济健康、持续、稳定发展，创造和谐社会的需要。（二）谨慎性原则的局限性1在实务操作中带有极大的主观性。企业常利用谨慎性原则的模糊性规定而不充分估计风险和损失，滥用该原则以达到实现虚增利润和欺骗外部信息使用者的目的，导致会计信息具有不可验证性，造成会计信息失真。2本身具有较强的倾向性。由于谨慎性原则本身具有较强的倾向性，本期的利润稳健了，后期的却不稳健。如存货，计提存货跌价准备使得当期利润计算偏低，期末存货价值减少，会导致以后期间销售成本偏低，从而使利润反弹。对于期末存货占资产比重较大的企业来说，成为操纵利润、进行盈余管理的手段。3与其他会计信息质量要求相冲突。谨慎性原则是对经营环境中的不确定因素所做出的一种反映。由于它本身所具有的倾向性、不平衡性以及实务操作中所存在的一些随意性，使它与客观性、相关性、可比性原则等其他会计信息质量要求经常发生冲突。4使会计报表的公允性难以衡量。谨慎性原则定义中指出“要合理预计可能发生的费用和损失”，而怎样才算合理，费用和损失是否会发生这些均是不确定因素，都有赖于会计人员的主观判断。由于操作空间大，难免会为会计舞弊打开方便之门。以资本化，计入无形资产价值。另外，新准则增加了有关使用寿命不确定的无形资产不应摊销的规定，这些都体现了谨慎性。3发出存货计价方法的选择。存货采用实际成本核算时，发出存货的计价方法有先进先出法、加权平均法、移动加权平均法和个别计价法。在物价上涨时，发出存货的计价采用后进先出法，会使本期成本接近当期水平，减少利润中水分，期末存货价值偏低，体现了谨慎性原则。4计提资产减值准备。企业应当定期或至少于每年年度终了全面检查各项资产，合理预计可能发生的损失并计提减值准备。这充分体现了谨慎性原则，其出发点就在于要求企业将各项资产可能发生的价值损耗，予以充分考虑并计入相关费用，以确保资产更加真实、有效。（二）在收入方面1劳务收入的确认。2006年颁布的企业会计准则收入规定收入必须在若干相关条件同时满足时才能确认。如果在提供劳务交易的结果不能可靠估计的情况下，企业应当在资产负债表日对收入分别以下情况确认和计量（1）如果已发生的劳务成本预计能够得到补偿，应按已发生的劳务成本计算确认收入，并按相同金额结转成本；（2）如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的劳务成本确认收入，并按已发生的劳务成本，作为当期费用，确认的金额小于已经发生的劳务成本的差额，作为当期损失；（3）如果已发生的劳务成本全部不能得到补偿，应按已发生的劳务成本作为当期费用，不确认收入。这些规定，充分体现了谨慎性原则。2收入确认标准的完善。对于收入的确认，在确认标准上更加谨慎，如无论是收入准则中关于收入确认的五个条件，还是建造合同准则中关于跨期合同引起的收入确认，均将相关经济利益流入企业、结果能够可靠计量等作为一个重要内容。（三）在或有事项方面或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。或有事项的会计处理体现了谨慎性原则，即可适度预计可能发生的或有负债和或有损失，而不预计可能发生的或有资产和或有收益。（四）在借款费用资本化方面在借款费用准则中，以“构建或生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态时”作为借款费用停止资本化的标准，并明确了暂停资本化的条件，避免固定资产价值虚增。借款费用开始资本化的条件也很严格，即（1）资产支出已经发生；（2）借款费用已经发生；（3）为使资产达到可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始，这都体现了不高估资产的谨慎思想。三、谨慎性原则在会计应用中的两面性在会计原则体系中强调谨慎性原则，是为了在新的会计环境下充分发挥其积极作用，保证会计目标能够得到充分体现。但是，同任何事物都具有两面性一样，运用谨慎性原则也有其不利的一面。（一）谨慎性原则的优越性1治理会计信息失真，遏制利润操纵行为，提高会计信息质量。目前，会计信息不透明、不真实的现象相当严重。强化企业会计谨慎性原则的应用，对于治理会计信息失真、遏制会计人员随意操纵企业利润都具有积极作用，有利于企业提供更加客观的会计信息。2有利于保护投资者和债权人的利益。谨慎性原则针对经济活动中的不确定因素，要求人们在会计处理上充分估计可能发生的风险与损失，提供反映经营风险的信息，这样有利于保护投资者与债权人的利益，也有利于提高企业在市场上的竞争力。3有利于企业作出准确的经营决策，提高抗风险能力。会计信息建立在谨慎性原则的基础上，能有效避免管理者过于乐观估计各方面因素，从而作出正确决策，提高企业抵御经营风险和财四、谨慎性原则的完善思路1993年我国颁布的企业会计准则中首次引入谨慎性原则，在2006年新的企业会计准则中这一原则得到了进一步发展，许多体现谨慎性原则的会计处理方法被引用，在长期实践中谨慎性原则对会计实务的影响日渐明显，但在具体应用中却仍有待改进和完善。33管理论坛FRIENDSOFACCOUNTING（一）增强谨慎性原则的明晰性和可操作性要实现谨慎性原则应用的“初衷”保证会计信息的真实性和保障企业利益相关者的不受侵犯，就应把其具体要求规定详细，制定出具体的、可操作性强的指南，增强谨慎性原则的相对明晰性和可操作性。按企业会计制度的规定，企业固定资产计提折旧的方法可以在平均年限法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法中选择。其中，双倍余额递减法、年数总和法属于加速折旧方法，可以在资产使用的前期多提折旧，抵减应纳税所得额，以少缴税款。这就是许多财务人员认为加速折旧可以少缴税的原因。其实，无论采用哪种折旧方法，所计提的折旧总额都是相同的，总体上不会减少企业所得税。加速折旧法的意义在于加速折旧可使固定资产成本在使用期限内加快得到补偿，可以使后期成本费用前提，前期会计利润后移，从而使所得税递延缴纳，相当于使用一笔无息贷款为自己企业的生产经营服务，而且不存在任何财务风险。但是，按照税法规定，企业固定资产的折旧方法一般应采取平均年限法，需要加速折旧的须经当地主管税务机关审核，报国家税务总局批准后才可以执行。对固定资产折旧进行筹划时，除了考虑是否可以采取加速折旧外，选择加速折旧还应考虑其他影响因素，在以下两种情况下，采取加速折旧须慎重，否则不仅达不到筹划的目的，反而会增加税收支出。1税收减免期不宜加速折旧企业所得税目前实行比例税率，固定资产在使用前期多提折旧，后期少提折旧，在正常生产经营条件下，这种加速折旧的做法可以递延缴纳税款。但若企业处于税收减免优惠期间，加速折旧对企业所得税的影响是负面的，不仅不能少缴税，反而会多缴税。假设某公司20082012年每年不提折旧前的应纳税所得额为1000万元，没有其他纳税调整事项，2008年、2009年为免税期。如果采用平均年限法，每年的折旧额为400万元；采用双倍余额递减法，各年折旧额分别为800万元、480万元、288万元、216万元、216万元。采用平均年限法，5年内平均每年税负（30001200）25590（万元）；采取加速折旧法，平均每年税负（3000288216216）255114（万元）。显然加速折旧比平均年限法折旧平均每年增加税负24万元。2加速折旧应从企业整体利益出发加以考虑在现行体制下，我国企业一般应向工商、税务、金融等部门及投资各方提供会计报告，上市公司还需定期向社会公众公告其财务报告。财务报告是反映企业某一特定日期财务状况和某一会计期间经营成果和现金流量的文件，报告使用者可以通过销售净利率、资产周转率、净资产收益率、资产负债率等财务指标，判断企业的盈利能力、偿债能力、成长发展能力、资产运营状况等，作为相关决策的主要依据。如果仅仅从减轻税负的角度选择加速折旧，则会导致企业出现亏损，进而使投资者误认为企业盈利能力差而不予投入资金，使企业错失发展壮大的机会，如同捡了芝麻，丢了西瓜，得不偿失。企业要生存发展获利，销售增长无法回避，而销售增长的财务意义是资金增长。完全依靠内部筹资会限制企业发展，完全依靠外部筹资也会因财务风险太大而无法实现，因此企业应该把加速折旧放到整体经营决策中考虑。（二）提高会计人员专业水平和职业道德素质会计人员应系统掌握会计专业知识，加强后续教育，提高会计人员职业道德意识，应用专业知识对确定和不确定的会计事项进行确认和计量，力求实事求是、诚信为本，避免主观随意性，以便对会计交易或事项做出谨慎的处理。1加强政治学习、热爱本职工作、实事求是、诚实守信。2加强职业道德教育，维护职业信誉，加强理论学习，提高专业水平。3建立监督机制，依法理财。（三）将谨慎性原则应用与会计信息充分披露有机结合起来不同的职业判断会导致选择方法及其所产生的财务状况和经营成果的不同，最终影响报表使用者的决策判断。凡是与谨慎性原则应用有关的、会影响信息使用者对目前和未来理性判断的信息，都应在财务报告中作出全面陈述。1在会计实务核算中提取必要的坏账准备金，将不能收回的应收账项作为坏账损失，及时计入费用，可以避免企业虚盈实亏；报表提供的应收账款更能真实地反映企业的财务状况。2对短期投资的期末计价采用成本与市价孰低法，提取短期投资跌价准备，并将市价低于成本的金额确认为当期损失，因此当市场波动较大或短期投资占流动资产比重较大时，将不会对企业财务状况和经营成果的报告产生重大影响。3固定资产加速折价法即计提折价总额的大部分在使用早期各年摊作费用，这样可以尽快收回固定资产投资。4对企业面临潜在的存货损失，可以通过合理低估存货，高估产品当期销售成本，从而减少当期利润的办法来得到补偿。5大多数企业都存在特定经济业务所造成的潜在债务，如果利用谨慎性原则对这种或有负债进行反映，就可以使会计报告提供出尽可能全面的会计信息，特别是报告出有可能发生的损失。（四）坚强审计监督，强化内在约束机制为防止企业基于自身利益考虑不用或滥用谨慎性原则，应加强以独立审计为核心的外部监督体系。同时，应强化企业内在约束机制，优化会计行为，从而使谨慎性原则得到合理应用。谨慎性原则是会计核算的基本原则之一，它对具体会计核算行为起着非常重要的作用。如美国安然公司的倒闭，其中原因之一就是该公司严重违反了谨慎性原则，为了使自己的股票价格上升，人为提高企业利润，结果是制造了一个定时炸弹，最后走向破产。五、小结谨慎性原则是一把“双刃剑”，运会计之友2011年第8期下34管理论坛FRIENDSOFACCOUNTING煤炭企业经济运行发展趋势与成本控制探讨西山煤电股份公司西曲矿孙香爱【摘要】“十二五”时期，是全面建设小康社会的关键时期，是深化改革开放、加快转变经济发展方式的攻坚时期。文章从“十二五规划纲要”出发，对煤炭企业面临的经济运行发展趋势进行了系统的分析，并对当前形势下煤炭企业在成本控制方面面临的阻力进行了简要说明，针对这些问题提出了自己的见解。【关键词】煤炭企业；经济运行趋势；“十二五”；成本控制2010年10月18日，中国共产党第十七届中央委员会第五次全体会议通过了中共中央关于制定国民经济和社会发展第十二个五年规划的建议（以下简称“中共中央十二五规划建议”），在建议中对加快建设资源节约型、环境友好型社会，提高生态文明水平提出了明确的要求，即“面对日趋强化的资源环境约束，必须增强危机意识，树立绿色、低碳发展理念，以节能减排为重点，健全激励约束机制，加快构建资源节约、环境友好的生产方式和消费模式，增强可持续发展能力”。以此为契机，煤炭企业需要认清“十二五”时期及以后更长时间内的经济发展趋势，理顺企业责任和社会责任的关系，从战略高度对企业的运行、管理进行谋划，尤其是要从强化企业的成本控制入手，增强煤炭企业经济适应能力。实施。“十二五规划纲要”对煤炭行业在“十二五”中的发展方向和目标进行了明确说明“发展安全高效煤矿，推进煤炭资源整合和煤矿企业兼并重组，发展大型煤炭企业集团。有序开展煤制天然气、煤制液体燃料和煤基多联产研发示范，稳步推进产业化发展”。透过“中共中央十二五规划建议”和“十二五规划纲要”，我们可以更深层次地认识和理解我国对煤炭行业未来的发展态度和寄予的期望。在这两个纲领性文件的指引下，全国煤炭工作会议明确提出了“十二五”期间煤炭工业总体的发展目标开发布局明显优化，资源配置及勘查规范有序；煤炭生产以大型煤炭企业、大型煤炭基地和大型现代化煤矿为主，基本形成稳定供应格局，到2015年形成10个亿吨级、10个5000万吨级特大型煤炭企业，科技创新取得新进展，煤炭工业面貌进一步改善，全国煤矿采煤机械化程度达到75以上，千万吨级煤矿达到60处。该目标的提出为煤炭企业今后的发展和管理指明了方向，这对于煤炭企业来说既是发展壮大的机遇，又是从未有过的挑战。（二）煤炭企业经济运行发展具体趋势煤炭是世界上储