国际避税案例精析3

1、第三讲 典型国际避税方法 案例解析,通过主体跨国移动国际避税案例 利用资产的流动避税案例 利用国际避税地避税案例 选择有利的公司组织形式 弱化资本（隐蔽股份投资),一、通过主体跨国移动国际避税案例,1、纳税人居所的避免 （1）跨国自然人居住国的避免 （2）跨国法人居所的虚假迁出和转移 2、纳税人居所的国际迁移 （1）跨国自然人住所的真正迁移 （2）跨国自然人住所的短期迁移 （3）跨国法人居所的真正迁移 3、居所或住所的部分迁出 由于各国对居民和非居民的划分方法不尽相同，税务机关间的配合和情报交流不够，纳税人就会利用有关国家居民和非居民存在模糊性的漏洞，获得高税国的非居民身份进行避税。 4、成为

2、临时纳税人 根据国际惯例，临时移民可以享受居住国税收方面的特殊优惠。 各国对临时入境者和非居民提供的税收优惠很多，免税项目亦占有很大比重，纳税人利用有关国家这种临时纳税人的规定，就可以避免或减除一部分税负。,案例1： 乔治、布菜克和史密斯三位先生均系美国俄亥俄州人，而且都是美国科通技术发展有限公司高级雇员。因工作需要，乔治和布莱克两位先生于1998年12月8日被美国总公司派往在中国设立的分公司里临时工作，在北京业务区主管销售。紧接着1999年2月10日史密斯先生也被派往中国开展业务，在上海业务区工作。其间，各自因工作需要三人均回国述职一段时间。乔治先生于l999年7月至8月回国2个月，布菜克和

3、史密斯两位先生于1999年9月回国20天。2000年1月20日，发放年终工资薪金。乔治先生领得中国分公司支付的工资薪金10万元，美国总公司支付的工资薪金1万美元；布莱克和史密斯先生均领得中国分公司的12万元和美国总公司的1万美元工资薪金。公司财务人员负责代扣代缴个人所得税，其中乔治和史密斯两人仅就中国分公司支付的所得缴税，而布莱克先生则两项所得均要缴税。布莱克先生不明白，便问财务人员。财务人员的答复是布莱克先生为居民纳税人，而乔治和史密斯两先生为非居民纳税人。,分析： 本案涉及到居民纳税人和非居民纳税人两个概念。 我国缴纳个人所得税的纳税义务人，按照国际惯例被分为居民纳税人和非居民纳税人两种，

4、承担不同的纳税义务。 这里区分居民纳税人和非居民纳税人有两个标准：住所和居住满一年。 在中国境内有住所的个人，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住的个人。这里的“户籍”是指拥有中国户口；这里的经济利益标准一般考虑主要经营活动地和主要财产所在地；所谓“习惯性居住”是判定纳税义务人为居民纳税人和非居民纳税人的法律标准，通常理解为一个纳税人因学习、工作、探亲等原因消除后，所要回到的地方。在本案中，乔治等三人均习惯性居住在美国，而且其户籍和主要经济利益地也为美国，中国只不过是临时工作地，因而均不能被认定为在中国境内有住所。,这里的“居住满一年”，是指在中国境内居住满365日，临时离境的

5、，不扣除天数。所谓临时离境是指在一个纳税年度一次不超过30日或多次累计不超过90日的离境。这里的纳税年度是指从公历1月1日到12月31日的期间。即如果一个纳税人在中国境内实际居住时间已超过365天，但从每一纳税年度看都没有居住满一年，则该个人不能被认定为中国的居民纳税人。在本案中，乔治先生一次性离境两个月，明显超过30天的标准，因而应认定为居住不满一年，为非居民纳税人；史密斯先生于1999年2月10日才来中国，在一个纳税年度里（1月1日到12月31日）没居住满一年，因而也不是居民纳税人；只有布莱克先生在1999纳税年度1月1日至12月31日期间，除临时离境20天，其余时间全在中国，居住满一年，

6、因而属于居民纳税人，其全部所得均应缴纳个人所得税。,评价： 1、原因： 由于我国税法规定了居民纳税人和非居民纳税人，而且两种纳税义务人的纳税义务大不一样。因而个人在进行税筹划时往往愿意将居民纳税人的身份变成非居民纳税人的身份，从而减轻自己的税负。2、减轻税负的方式：主要有两种 一种是改变自已的住所，一般认为就是改变自己的国籍。比如说某人是一高税国居民，该个人便可以通过移居，使自己成为一低税国居民，这在国际避税中经常被运用。尤其对企业而言，在低税国或低税地区注册企业以进行税务筹划效果会更好。另一种便是利用各国具体规定的临时离境日期，恰当地安排自己的离境时间，便可以使自己从居民纳税人变成非居民纳税

7、人，从而减轻税负。本案中，如果布莱克先生离境时间再长一点，比如在美国多工作10天，便可少缴很多税款。这种情况对个人比较多见，这也是国际上出现大量税收难民的原因，他们在各国之间流动，避免成为任何国家的居民纳税人。 3、可行性： 进行这种筹划应在法律允许的范围内，而且应进行成本收益分析，如果节省税收额还不够自己进行筹划的成本，就没有什么必要了。,案例2：朗勃避税案 朗勃是英国一种汽轮机叶片的发明人，他将这项发明转让给卡塔尔一家公司，得到47500美元的技术转让费。朗勃根据技术转让费的获得者不是卡塔尔居民不必向卡塔尔政府纳税的规定，避开了向卡塔尔政府纳税的义务。同时朗勃又将其在英国的住所卖掉，迁居到

8、了中国香港，以住所不在英国为由避开了向英国政府的纳税义务。而香港仅实行地域管辖权，不对来自于香港以外地区的所得征税。 这样，朗勃虽取得了一笔不小的技术转让费收入，但因处于各国(地区)税收管辖权的真空，所以可以不就这笔收入负担任何纳税义务。,案例3：克罗南伯格诉美国国内收入局长改变国籍国际避税案 克罗南伯格是美国人，同时保留瑞士国籍，在1955年至1966间与妻子共同拥有pic公司95.3%的股份，并出任公司经理和董事。1966年其考虑出售公司并移居瑞士。1966年2月26日，pic公司投票表决进行清算，预计一年完成。66年克罗从其财务顾问处得知，如在获得清算分配前放弃美国籍，该笔分配收益可以不

9、承担对美纳税义务。此后，克罗赶紧投入工作，委托律师准备清算文件、出售住宅、为移居做安排。67年2月20日，公司完成清算。克罗指示律师尽量晚作财产分配。克罗及家人67年2月21日离开美国，次日到达苏黎世，23日宣布放弃美国国籍。律师依指示于2月24日将pic财产转入其私人账户。 根据上述证据，法庭认为克罗出具的证据不能证明其不存在避税目的，从而判定征税。,案例4、巧用常设机构进行筹划,1997年，西班牙利尔德纺织服装有限公司在荷兰鹿特丹建立了一个机构，其目的是为该公司搜集北欧国家纺织服务信息。根据西班牙政府和荷兰签定的双边税收协定，这种专门着手搜集信息、情报的办事机构不属于常设机构，因而不承担纳

10、税义务。然而，该机构仅1997年一年根据荷兰纺织服装市场提供的信息，为利尔德公司成交了两笔生意，成交总额为2120万元。之后适销产品很快运入荷兰鹿特丹市，并且成为该市当年的主导产品。在这个过程中，尽管利尔德公司鹿特丹的办事机构承担所有有关供货合同和确定订货数量的谈判和协商，但是该办事机构最终没有在合同和订单上代表利尔德公司签字，荷兰税务部门也毫无办法，只得眼睁睁地让其避税。,分析本案例中跨国纳税人利尔德纺织服装公司利用西班牙与荷兰政府签订的税收协定，在荷兰设立办事机构，避免充当常设机构，从而既达到了获利的目的，又避免以常设机构身份向荷兰政府纳税，逃避了荷兰政府确定的纳税义务。荷兰政府税收协定中

11、规定，外国公司在本国设置的搜集信息的办事机构不应视为常设机构，所以该国政府不对其行使地域管辖权。 本案例中利尔德公司在荷兰设置的办事机构执行的职能已远远超出了简单的搜集信息的范围，明显地从事经营活动，并为利尔德公司获得了经营收入。可见，利尔德公司用“假办事机构”的办法逃避了荷兰政府对其的地域管辖权，逃避了应向荷兰政府缴纳的税款。,常设机构,常设机构是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定营业场所，特别包括管理机构、分支机构、办事处、工厂、车间、矿场、油井或气井、采石场以及任何其他开采自然资源的场所。 此外，联合国范本还规定了常设机构的“实践标准”：建筑工地、建筑、装配或安装工程或者与其有关的监

12、督管理活动，但以该工地、工程或活动连续为其6个月以上的为限；企业通过雇用的其他人员为上述目的提供的劳务，包括咨询劳务，但这种性质的活动以在该国（为同一工程）在任何12个月中连续或累计为期6个月以上的为限。,常设机构是行使非居民税收管辖权的主要依据,绝大多数国家都会利用“常设机构”，作为对非居住个人或非居住地公司征税的依据。 例如，如果a公司是跨国纳税人在某一国内设置的常设机构，并通过常设机构从事经营活动取得了收入，那么这个国家就可以认为这项所得是来源于该国境内，从而可以对该公司行使地域管辖权，即对公司进行征税。 本案例中利尔德纺织服装有限公司在鹿特丹市建立的机构已超越了仅仅为本企业采购货物或者

13、商品而搜集情报的身份。这样，该机构就应当视为常设机构予以征税。,避税原因点评： 一般来说常设机构要想避免以常设机构的身份出现是困难的，但现实中，由于各国税法中有许多大量减免税规定存在，带来很多避税机会。 例如，在我国分别与美国、加拿大、比利时、丹麦、泰国、新加坡等国签定的“关于对所得避税以及双重征税和防止偷漏税的协定”中明确规定，对下列机构或场所不能视为常设机构：（1）以专为储存、陈列或交付本企业货物或者商品为目的而使用的设施。（2）以专为储存、陈列或交付为目的而保存本企业货物或商品的仓库。（3）以专为另一企业加工为目的而保存本企业货物或者商品的库房。（4）以专为本企业采购货物或商品而搜集情报

14、为目的所设置的固定场所。（5）以专为本企业进行其他准备性或辅助性活动为目的所设置的固定场所。（6）专用第（1）第（5）所述活动相结合所设的固定营业场所。,这些协定还明确提出：缔约国一方企业仅通过经纪人、一般佣金代理人或者任何其他独立代理人在缔约国另一方进行营业，如果这些人照常进行其业务，不应认为该缔约国一方企业在缔约国另一方设有常设机构。同时，缔约国一方居民公司控制或被控制于缔约国另一方居民公司，或者在该缔约国另一方进行营业的公司，也不能据此认为任何一方公司构成另一公司的常设机构。从本案例中，我们可以根据所从事的一项或多项免税活动实现避税，也可以利用服务公司避税。如果跨国纳税人的母公司是建立在

15、避税地或另一个签有税收条约或协定的国家，这些做法的效果更加明显。,案例5： 中东、拉美一些国家规定非居民公司在半年（183天）以内获得的收入可以免税，韩国海外建筑承包公司常常设法在半年（183天）以内完成其建筑工程，免缴这些国家的收入所得税。,案例6 日本早在80年代初就兴建了许多海上流动工厂车间，这些工厂车间全部设置在船上，可以流动作业。这些流动工厂曾先后到亚洲、非洲、南美洲等地进行流动作业。“海上工厂”每到一国，就地收购原材料，就地加工，就地出售，整个生产周期仅为一、两个月。加工、出售完毕，开船就走，不须缴纳一分钱的税款。 1981年，日本的一家公司到我国收购花生，该国公司派出它的一个海上

16、车间在我港口停留27天，把收购的花生加工成花生米，把花生皮压碎后又卖给我国。结果，我国从日本获得的出售花生的收入，有64又返给日本，而且日本公司获得花生皮制板的收入分文税款未纳，造成这一现象的直接原因就是我国和其它多数国家都对非居民公司的存留时间作了规定（如我国规定非居民公司只在超过半年后才负有纳税义务），日本公司就是利用了这种规定，我国税务部门毫无办法，只得眼睁睁地让其避税,二、纳税客体的流动,1、利用关联企业转移定价 转让定价是客体转移避税中一种采用广泛且最常见的手段。 2、通过常设机构进行避税,案例1跨国公司集团利用转让定价避税,假定a和b是跨国关联公司,a所在国的公司所得税税率为30%

17、,b所在国的税率为50%。在某一纳税年度,a公司生产集成电路板10万张,全部要出售给关联的b公司,再由b公司向外销售。如果a公司按照每张15美元的价格将这批集成电路板出售给b公司,b公司然后再按每张22美元的市场价格将这批集成电路板出售给一个非关联的客户（方案1），则a，b两企业的纳税总额为42万美元，税后利润58万美元。,正常定价的税收效果（方案一）,表51a 正常定价的税收效果 单位：万美元,如果a公司按每张18美元的价格向b公司出售这批产品（方案2） ，则a公司的销售利润就会增加30万美元，b公司的销售利润则会相应下降30万美元。由于a公司位于低税国，而b公司位于高税国，因此a公司提高对

18、b公司的转让 价格会使两个公司的纳税总额下降6万美元（42万36万），税后利润总额则从原来的58万美元增加到 64万美元，相应也提高了6万美元。,转让定价的税收效果（方案二 ）,表51b 转让定价的税收效果 单位：万美元,结论,关联企业在货物买卖中通过转移定价可以避税,跨国公司转移定价的概念,关联企业与关联交易 两个或两个以上的企业，在管理或资本等方面存在直接或间接的联系，并达到一定程度，这些企业就叫关联企业。关联交易指关联企业间的交易。 关联关系： 1、在资金、经营或购销等方面存在直接或间接的拥有或控制； 2、直接或间接地为第三者所拥有或控制； 3、其他利益上相关联关系 表现为跨国公司母子公

19、司间、子公司与分公司间、各子公司间、各分支机构之间。,关联企业转移定价就是这些公司之间进行商品、劳务、资金和技术的关联交易时所采用的内部价格。 跨国公司的这种内部价格的制定以实现公司全球战略、追求利润最大化为目标，与市场价格无实际联系。,关联企业转让定价的主要领域,采取主要活动： 有形资产销售、无形资产转让、提供服务、融资 转让定价的表现形式： （1）通过货物价格转移收入和费用 （2）通过劳务价格的转让定价 （3）通过对无形资产收取特权使用费的高低 （4）运用贷款利息率的高低 （5）通过调整收取租赁资产费用的高低 （6）通过在母子公司或总分机构之间管理费用的调整,跨国公司转移定价的动机和目的,

20、1、避税（少纳所得税和关税） 2、转移资金 3、规避风险和管制 4、获取竞争优势、争夺市场，扶持新公司 5、调节利润水平（对付公会、避免合资伙伴分割利润；公司形象）,案例2：恒基公司通过财产租赁转移利润,恒基有限公司是香港恒光有限公司在深圳独资经营的一家外商企业，注册资本1000万港币，实收资本200万港币，于1998年2月正式开业。其经营范围包括：生产经营电脑打印机、电脑主板、微型马达等电子产品，以及塑料制品的加工装配业务。 从1998年2月开业后，该公司的固定资产包括厂房、宿舍、办公设备、生产设备及运输工具等，是向香港恒光租入的，总金额为7530万元人民币，其中厂房、宿舍4000万元，机器

21、设备3000万元，办公、电器设备及运输工具等530万元。 该公司和香港恒光签订的租赁合同约定，恒基公司按租入的固定资产总金额每年以26%的租金率支付租金给香港恒光。1998年恒基公司支付给香港恒光的租金为753026%121 0=1631.5(万元)。 当年恒基公司自报的企业利润额为3335877.6元，支付租金额16315000元，调整后的租金支付额为4686187.5元。,点评：,通过租赁在关联企业之间进行利润的转移是企业经常采用的一种避税手段。 这类操作的显著特征：租赁价格超出了正常租赁价格的变动范围，奇高或是奇低。 效果： 在高税负情况下造成亏损或是在低税负情况下形成巨额盈利，以规避所

22、得税，实现整体税负的减轻。,案例3：通过无形资产转让避税,美国奥利特公司拥有一项专利权，研制费用为20万美元，有效年限为20年。奥利特公司欲将此项专利转让给中国的亚联公司，因为美国、中国市场上无同类专利可比价格，双方将转让价格定为6万美元，转让期为10年。中国亚联公司又在本国市场上以10万美元的价格将此项专利转让出去。又知美国所得税税率为15，中国所得税税率为30，毛利率20，成本分摊率为60。,案例分析,某外资汽车船运输有限公司（简称a公司）为中外合资经营企业，其中方投资人为某海运（集团）总公司，占总投资额的51%（简称b公司），外方投资人为某跨国运输株式会社（简称c公司），占总投资额的49

23、%.a公司主营业务为国际航线汽车滚装运输和船舶租赁等。2005年12月，a公司产生一笔船舶期租业务收入，a公司以较高的租金从c公司租入ab号汽车滚装船，同时以较低的租金出租给境内一家内资汽车船运输有限公司（简称d公司），d公司为b公司的全资子公司。这一明显的亏本生意引起了税务机关的注意。,税务人员到企业调查发现，a公司共有两艘船舶，一艘为自有船舶，另一艘为租赁船舶，名为ab号，即本案所涉及船舶，共有650个车位的装载能力。该船是从c公司租入，租金为7300美元天（c公司从深圳某运输公司租入，然后转租给a公司）。由于a公司是中外合资航运企业，国家规定不得直接从事国内水上运输，因此该公司将ab号转

24、租给d公司，由其出面经营国内运输，而具体的操作调度等技术管理工作则由a公司打理，同时约定d公司支付租金14800元人民币天（折合不足2000美元天）。由于a公司与d公司签订了较低的租金合同，自2005年12月开始至2007年6月底即合同终止期限，ab号累计亏损额为1609万元。,根据中华人民共和国税收征收管理法实施细则第五十二条“在资金、经营、购销等方面，存在直接或间接的拥有或者控制关系”、“直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制”的规定，a公司与b公司、c公司、d公司均存在关联关系，a公司、c公司、d公司之间的此项交易属于关联交易行为，存在明显的避税嫌疑。,比较：,因无市场可比价格，按组成市

25、场价格来确定其转让价格=48（万美元）则美国奥利特公司应纳所得税=48万15=7200（美元）中国亚联公司应纳所得税为：（10万-4.8万）30=156万元共应纳税：720015600=22800（美元） 实际上，美国奥利特公司收取了6万美元的转让费，其税负变为：奥利特公司应纳所得税=6万15=9000（美元）亚联公司应纳所得税=（10万-6万）30=12000（美元）奥利特公司、亚联公司共纳税额：900012000=21000（美元）,结论,通过关联企业间专利权转让交易少纳税1800美元。 特点：因专利权转让又无市场可比价格，可以灵活运用转移定价机制。 效果：因美、中两国税负不同而避税,利用

26、转让定价避税需要注意两个问题,还要考虑进口企业所在国的关税 还要借助母公司所在国的推迟课税规定,存在关税条件下转让定价的税收效果,表52 存在关税条件下转让定价的税收效果 单位：万美元,存在关税条件下转让定价的税收效果（续一）,表52 存在关税条件下转让定价的税收效果 单位：万美元,存在关税条件下转让定价的税收效果（续二）,表52 存在关税条件下转让定价的税收效果 单位：万美元,结论：,如果进口国的关税税率过高，那么用很高的转让价格向该国的关联企业出售产品就不一定有利。,利用推迟课税的规定,跨国公司集团的母公司一般都设在税率较高的发达国家，而跨国公司集团中的关联子公司有许多设在无税或低税的避税

27、地，母公司为了避税的目的会把公司集团的利润尽可能多地向避税地子公司转移。 在这种情况下，跨国公司能否利用转让定价进行国际避税，关键取决于母公司所在的居住国是否对母公司的海外利润实行推迟课税。,母公司居住国推迟课税对母公司的好处,1、实际上享受了政府的一笔无息贷款； 2、居住国通货膨胀率较高时，延期纳税降低了最后被征税时的实际税率； 3、子公司的留存收益增加，母公司可以从对子公司的权益增加额中得到好处日后母公司若出售子公司的股权，可以获得更多的资本利得，而且在有的国家资本利得可以按较低的税率纳税，有的国家甚至还对本国纳税人来源于国外的资本利得免税。,三、利用国际避税地避税案例,国际避税地具有多种

28、功能，如：积累资金、对付外汇管制、提供营业和财产保密等，跨国纳税人（尤其是跨国公司）可以充分利用国际避税地来进行国际避税。 1、利用避税地虚构营业活动进行国际避税 2、利用避税地虚构信托财产,避税地设立公司的好处：（以bvi为例）,bvi是英属维尔京群岛的英文简称，bvi公司注册就是依照当地法律在英属维尔京群岛注册的公司。 方便与优惠： 当地的政治、经济和贸易环境非常稳定； 有良好的金融法律设施，方便各种金融机构或基金会的成立与发展； 当地政府保护股东利益，不需要公布受益人身份； 当地政府为了吸引外资，一个人可以注册成立有限公司； 政府为各企业提供隐私保护，董事资料绝对保密； 低税率，在该岛注

29、册成立的公司所受的税务管制非常少； 不需会计师的审核报告，只需保留资料反映经济状况即可； 在外地经营所得利润无须交利得税，达到合理避税的目的； 岛上企业在世界各地均可开立银行帐户； 后续服务简单，保密性极强，免税，也便于融资上市,香港特区,香港是一个税项少、税率低的自由港。其税制稳定，税收主要为：利得税、薪俸税(个人所得税)和物业税，不征收增值税、销售税或资本增值税，且只有在香港赚取的收入才须课税。 对企业来说，每年必须交付的税只有利得税一项，按企业在香港经营及运作所赚取利润的17.5%来收取。如果企业不盈利，就不需要交税。 对个人来说,任何人在香港的收入如果来自职位、受聘或退休，均须缴纳个人

30、所得税，但总额不超过其总收入的16.5%。拥有香港的土地或物业的业主，须按物业的租金收入缴交物业税，税率为16.5%。除烟酒之外，一般进出香港的货物不需要缴税。但所有进出口货物必须报关交报关费。 总之，“中国香港，对来自当地的所得税按正常利率征税，但对来自公司注册地以外地区的所得税少征或不征，这为那些在当地设立公司并从海外获利的外国人提供了有利条件。”这些企业偷偷地不声张地过着自己的幸福生活。,除了瑞士、卢森堡、荷兰等少数发达国家外，避税地一般都属于发展中国家或地区（人口少、自然资源稀缺、经济基础落后的小国）。 在避税地开办公司主要是从事金融、保险、信托、持股方面的业务，不会污染环境和破坏资源

31、，并可增加当地就业，有利于本地银行业、金融和法律服务业的发展。,1、利用避税地虚构营业活动进行国际避税,基本途径 通过总公司或母公司将销售和提供给其他国家和地区的商品、技术和各项劳务服务，虚构为设在避税地受控公司的转手交易，从而将所得的全部或部分滞留在避税地，或通过贷款或投资的方式在重新回流，以躲避原应承担的高税率国家的税负。 中介（基地公司）： 以避税地为基地的各种性质的受控公司（纯属虚设的信箱公司；为了躲避股息、利息、租赁、运输、特许权使用费和营业等各项所得和资本利得税收而设立的各种专业性公司）,离岸公司,就是非当地的投资者在避税港（离岸法域）成立的有限责任公司和股份有限公司。 如：新浪、

32、搜狐、网易、联通 离岸公司虽在离岸避税地本土设立，其对离岸本土只有形式意义，没有实质意义。 1避税港政府当局为了保障避税地的经济安全，避税港的离岸公司法一般禁止离岸公司在本地区开展经营活动； 2如果要开展本地业务，必须纳入本地公司范围接受监管，其在避税港的许多税收优惠也就不再享有。 离岸公司具有彻底的非本土化的特点，离岸公司也被称为“信箱公司”。,离岸公司的好处,离岸公司这种特殊的商业组织形式在国际税务计划、国际投资、国际贸易、财产保护和其它形式的商业运作中起到了重要的作用。1、税收筹划-节税所有的离岸法区都不同程度的规定了豁免所得税、资本利得税、公司应付税和印花税 2、充当中间商，方便贸易3

33、、拥有国际品牌商标，提高企业形象4、拥有海外离岸帐户，不受本外汇管制 5、便于回国投资和国际融资,基地公司,基地公司是指跨国公司出于避税的目的，在低税国或无税国建立的受其股东控制的子公司。 基地公司一般具有以下基本特征： （1）基地公司具有避税地的法人资格或居民公司地位，不受高税国无限纳税义务的制约； （2）基地公司是一个受控实体，由基地公司所在国或地区之外的某一居民公司或个人所控制； （3）绝大部分基地公司在基地国没有实质性的经营活动。因此国际上通常也称基地公司为“信箱公司”或“纸面公司”。,基地公司的避税功能基地公司的基本职能是充当资金的积累中心和中转站，使母公司可能在承担较低税负的情况下

34、在各国进行经营活动。 跨国公司在避税地设立基地公司开展避税活动，通常有两类做法： （1）通过基地公司开展中介业务。 （2）通过基地公司进行贷款或再投资。,基地公司的具体形式,1）控股公司 2）投资公司 3）金融公司 4）贸易公司 5）航运公司 6）内部保险公司 7）专利持有公司 8）服务公司,1 国际商务公司（中介贸易公司）,国际商务公司是指在国际间从事货物和劳务交易的公司，其主要的职能是为购买、销售、租赁等业务开发票并在帐面上反映业务流程，通过并无实际意义的中转贸易业务，把高税国公司的销售利润和其它来源的利润利用转移定价转移到避税地。 国际贸易公司以转移定价为主要的避税手段。,案例： 美国a

35、公司为了利用香港（避税港）特殊优惠，在香港设立了一子公司，现a公司把成本为1000万美元，原应按1400万美元作价的一批货物，压低按1100万美元作价，销售给香港子公司，香港子公司最后以1500万美元的市价售出这批货物。 比较a公司原应承担的所得税款（美国公司税税率为34）：（14001000）34136万美元；香港子公司所应负担的税款（香港公司所得税率为16.5）：（15001400）16.516.5万美元；美国a公司及其香港子公司的总税款为：136+16.5152.5万美元。 采用内部定价后a公司实际负担的税款：（11001000）3434万美元；香港子公司实际负担的税款：（1500110

36、0）16.566万美元：a公司及其子公司的总税负为：34+66100万美元。 a公司及其子公司通过利用转让定价，总税负减少了52.5万美元。,2 国际控股公司。,控股公司是指为了控制而不是为了投资目的而拥有其它一个或者若干个公司大部分股票和债权的公司。 由于避税地对离岸公司不征收资本利得税，在充分运用国家间签订的税收协定的情形下，也能起到避税的作用。,案例：乙公司是香港甲公司直接在美国设立的一家子公司，按照甲公司的持股比例，乙公司当年需向甲公司汇出股息1000万元，该股息在美国需按30的税率缴纳预提所得税，即100030300万元。汇回香港的股息实际上只有1000300700万元。 如果甲公司

37、选择避税地荷兰设立一家控股公司丙公司，再由丙公司在美国设立子公司乙公司，乙公司按丙公司的持股比例当年应向丙公司汇出股息1000万元，依照美国与荷兰签订的税收协定，从美国汇往荷兰的股息只征收5的预提所得税，即1000550万元。而从荷兰汇往香港的股息依照双方签订的税收协定是不征收预提所得税的，实际汇回香港的股息是100050950万元。 选择避税地设立控股公司后再由其在美国设立子公司，比直接在美国设立子公司节约税款30050250万元。,国际金融公司,国际金融公司是指为跨国公司集团内部借贷业务充当中介人或者为第三方提供贷款的机构。 这种公司形式，主要是利用避税地对资本利得不征税或者税收协定中对利

38、息预提税的减免优惠政策，来减少直接借贷业务所需支付的高额税款的。这种公司的避税模式类似于国际控股公司。,例如：美国公司常常把金融子公司设立在荷属安德列斯群岛，这是因为，美国与荷属安德列斯群岛签有税收协定，并规定荷属安德列斯群岛对其公司支付给美国债券持有人的利息免征预提税。而金融公司的居住国（荷属安德列斯群岛）又不开征所得税，在这种情况下，就可以将大量利息集中在金融公司账上，可以获得少纳税或者不纳税的好处。,组建内部保险公司,1.组建内部保险公司的原因 ： （1） 内部保险公司可以直接进入再保险市场 （2） 通过内部保险公司投保可避免在常规保险市场投保所发生的一系列费用 （3）常规保险公司的保险

39、范围往往不能适应某一公司集团的特殊保险需要，而内部保险公司的保险范围、保险条件可以为一个公司集团单独制定，适应性强。,再保险就是指保险公司承接了投保人的保险业务后，为了减轻自身承担的保险责任，而将其不愿意承担或超过自己承保能力以外的部分保险责任转嫁给其他保险人或保险集团承保的行为。,2.避税条件 （1）内部保险公司不能成为母公司所在国的居民公司，否则母公司所在国仍要对内部保险公司的利润征税。 （2）母公司及其子公司向内部保险公司支付的保险费必须能在缴纳所得税时作为费用在税前扣除。 跨国公司通过内部保险公司避税的手法是： 在一个无税或低税的国家（地区）建立内部保险公司，然后以支付保险费的方式把利

40、润大量转出居住国，使公司集团的一部分利润长期滞留在内部保险公司所在的避税地。,美国医院公司诉国内收入局长（美国税收法院1981年）,hca（美国医院公司）在美国从事医院管理业务，它经营着由它及其国内子公司拥有的医院以及其他依合同由hca经营并非由其所有的医院。 在1973年，hca决定与沙特阿拉伯王国内阁取得联系，以在沙特首都利雅得经营一家名为法塞尔王专家医院（下称kfsh）的医疗机构。 hca组建了一家设在开曼群岛（避税港）的公司从事谈判并担负以后的履行合同的义务。hca为其开曼群岛的子公司提供服务并向其提供管理系统、专门知识和经验。,原告雇佣了开曼群岛的一家律师事务所安排公司的组建工作。h

41、ca拟在开曼群岛设立两家公司，一家为国际医院有限公司（hci），另一家为中东医院有限公司（ltd）。hci负责原告的所有国外业务，ltd具体负责kfsh公司管理合同的谈判和履行合同的义务。hci与ltd是母子公司的关系。,被告主张将ltd的全部应税所得百分之百的划归原告。被告认为，原告可以从事ltd所做的工作且本可以从kfsh获得全部收益，所以ltd是一个虚拟的公司，不应在税法上得到承认。,原告和ltd是由共同利益方所控制的。 原告在合同谈判中发挥了积极作用，原告的工作人员，尤其是医院管理人员和财务人员在合同起草工作中发挥重要作用，这些人员的费用均有原告支付，ltd却未就上述服务向原告付款。此

42、间，他在雇用人员、医院供给及设备方面得到的协助均来自原告，ltd并未对此支付任何费用。 原告在ltd谈判和履行合同中为之提供了其专有的管理系统，但没有证据表明ltd曾为使用该系统向原告作出任何支付。,开曼群岛是位于加勒比海的著名避税港，离岸公司免征所得税、公司税、工薪税、预提税、资本利得税、遗产税、赠与税、营业税、不动产税、货物税和流转税等税收。 在本案中，美国医院公司（hca）运用典型离岸控股公司的避税模式，在开曼群岛设立了绝对控股的子公司国际医院公司（hci）和中东医院公司（ltd）；并且由ltd负责与利雅得专家医院的合同谈判和履行。事实上，hca几乎以无偿的方式向ltd提供了自己的管理经

43、验和专门技能，ltd在主要依靠hca提供的资源的情况下，履行与kfsh的合同。很明显，hca想利用开曼群岛的税收优惠政策，把利润汇集到ltd，然后以贷款或者投资的形式流回到在美国的母公司，从而规避掉直接履行合同获得的利润应在美国交纳的所得税和资本利得税。 hca在与ltd进行无形资产和服务的交易过程中，为了达到把利润汇集到ltd的目的，充分运用了转让定价的手段。,非典型的离岸控股公司,非典型的离岸控股公司主要是以控股公司的形式运作的，它主要被利用向母国转投资，运作方向不同于典型的国际控股公司。 目的 获得外资在母国所享有的超国民待遇。 该类公司形式在外资享有超国民待遇的发展中国家非常普遍-所以

44、将其单列一类。,非典型离岸控股公司避税成功案例,北京市某民营服装公司（a公司），主要生产销售中高档服装。虽然a公司拥有不错的设计能力，但是一般是生产挂牌服装，a公司必须按挂牌的服装件数向国外公司交付商标使用费，这使a公司的利润减少了不少，但是现在消费者对香港、意大利等国家和地区的品牌认同度还是远远高于国内品牌。另外，服装生产和销售量越来越大，所得税也对最后收益的影响越来越明显了。 现在消费者对国际品牌的认同度是不可回避的事实，但是可以考虑到国外自己注册一个商标，解决向其他公司支付高额商标使用费的问题。至于税收方面，可以利用中国税收政策中的特殊优惠规定和某些国家的税收减免政策，合理合法的为a公司

45、减少税负。,操作：,1、a公司最后选择了在香港注册一家公司b公司； 2、在公司注册成功后，在香港和大陆同时申请注册香港商标； 3、在北京成立一家中外合资服装公司（c公司），股东分别是a公司和b公司，其中b公司的出资额占c公司注册资金的25%，a公司以服装生产工厂出资； 4、b公司与c公司签订商标许可使用协议。,效果：,1、品牌方面，a公司拥有了自己的国际品牌，不仅迎合了消费者对国际品牌的认同，并且通过中外合资企业销售增强了消费者对品牌的信赖感。 2、从成本来看，a公司不用再向外国公司支付商标使用费了，减少了很大一部分成本； 3、在税务方面，首先，根据我国为吸引外资通过法律规定的中外合资企业税收

46、政策， c公司从获利年度起可以享受“两免三减半”的所得税收优惠；其次，香港b公司的商标使用费也可以使c公司的税前利润降低，从而使所得税可以有控制的降低。 4、其他优势，一方面，由于拥有了自己的品牌，a公司规模扩大后，不仅可以考虑向其他区域甚至是国外发展，而且可以开展商标有偿许可等品牌经营。另一方面，a公司股东个人成为香港公司的股东后，可以在出国签证、外汇使用等方面拥有国内企业股东所无法拥有的优势。同时，a公司甚至可以为将来在香港等地上市融资做好前期准备。 因此，a公司通过注册离岸公司等一系列操作，合理合法的在品牌方面、税收和成本方面都拥有了国内企业无法比拟的优势。可谓经济效益与长远利益明显。,

47、2、利用避税地虚构信托财产,虚构避税地信托财产从而规避税收负担的常用方法主要有以下三种： （1）建立个人持股信托公司 （2）订立信托合同 （3）设立受控信托公司,信托可以理解为信托委托人将信托财产交给了信托受理人，信托受托人虽然取得了所有权，却不享有为自己的利益或按自己的意志来支配的权利，只是 为信托委托人或其指定的其他人利益，按照信托委托人的意愿来支配他人的义务。 英美法系的国家把信托视为是一种法律关系，大陆法系的国家把信托视为是一种合同关系。英美法系和大陆法系对信托财产税收处理办法的差异为跨国纳税人提供了国际避税的机会： 所得税率高的国家的居民可以将财产转移至境外，以全权委托的形式将这笔财

48、产交给低税率的国家或国际避税地的信托机构代为管理，信托收益也留在国外。这样，财产所有人和信托受益人就可以减少甚至完全免除向本国政府的纳税义务.,1）设立受控信托公司进行避税 （从事积极投资避税）,例子：高税国的跨国纳税人在国际避税地建立一个银行（或信托公司）和一个持股公司，通过持股公司进行投资活动，然后通过将持股公司信托给那个银行或信托公司来逃避税收。这时，持股公司的股权即合法地为银行或信托公司所有，并由银行或信托公司管理持股公司。但是，这些公司财务利益的真正所有者却是信托人兼受益人的高税国的跨国纳税人。,2）建立个人持股信托公司 （从事消极投资避税）,个人持股信托公司是指消极投资收入占总收入

49、60%以上，50%以上的股份被5个以下的个人所持有的公司。 由于这种公司被5个以下的个人所控制，所以很容易被某个跨国自然人利用其亲属的化名来顶替，而实际上该公司却是他一个人所控制的。,3）利用信托合同进行避税,订立信托合同进行避税是指跨国纳税人与银行之间通过签订信托协议，建立契约性关系，委托银行代理业务的一种避税方式。 例：a国银行和b国签订有互惠双边税收协定a国银行从b国居民获得的利息收入可减征50%的预提所得税。假定b国规定利息税率为20%，而支付给a国的利息根据双边税收协定可减按10%扣缴。这时有c国某一公司与b国某公司发生借贷关系时，由于c国政府与b国政府之间未签订双边税收协定，c国公

50、司作为债权人可以委托a国某一银行代其向b国公司收取贷款利息，从而同样可以少纳50%的利息预提税。,毕马威“避税”事件,遭指控的避税行为分别为：1）blips-“发行溢价结构挂钩债券”(bond linked issue premium structure)，2）flip,-“海外杠杆投资计划”(foreign leveraged investment program)3）opis“离岸公司 投资策略” (offshore portfolio investment strategy)。 blips的操作将现金收购 表述成七年的长期投资，但大部分客户都是在67天之后重新获取现金。,购买了flip/

51、opis的纳税人 ，通常在开曼群岛 设立一个离岸公司（或合伙企业），然后向指定的外国银行（如德国银行、瑞士银行等）借款，并随即以之购买该银行股票，过几个星期后，该银行以低价回购上述股票。 或者从一家离岸银行借钱，同时又从同一家银行购买外汇。大约两个月后该客户将外汇再卖给银行，从而产生指控的伪造的税收亏损行为。 这些客户会由此从其它投资中扣除它的投资收益和收入，投资者则利用这些捏造的损失达到降低缴税金额的目的。 美国国家税务局宣称所有这些贷款和投资都是零风险 的，伪造的交易被设计用来减少缴税-通过伪造的亏损避税接近120亿美元，而伪造工作所花费掉的成本则是25亿美元。,毕马威主要是针对银行客户，

52、手法是通过让银行设立离岸基金公司以逃避税收。据查，至少9家美国银行依据毕马威的避税产品创立投资基金，涉及金额数百亿美元。 具体手法是，这些银行将它们的部分贷款组合及其他资产转入新设立的基金，并将被转入的贷款组合及资产产生的利息和其他收入当作股息支付给自己。然而这些基金虽是筹集投资资本的合法工具，但显然只存有避税目的，因为除了避税外基本没有实质业务。这些基金将银行的贷款组合利息收入转化成了免税的股息。 这些银行以此策略避税达数十亿美元，其中，仅美国银行就通过这种手段避税近8亿美元。通过这种避税方法，这些银行逃避了 60%的所得税。如果不建立基金公司的话，它们所得股息100%都需要缴税。根据美国法

53、律，投资基金本身不需要向州或联邦缴税，因为个人投资者应为这些基金为其带来的收入缴纳所得税。,四、选择有利的公司组织形式避税,分公司、子公司 合伙企业、公司 避免成为常设机构,1、利用推迟课税的规定。 利用推迟课税的规定进行避税，前提条件是跨国纳税人先在低税国建立子公司，并采用转让定价和开展中介业务等手段将利润向子公司转移。,2、分支机构和子公司之间的选择,从跨国公司居住国的税收规定上看，对在国外设立子公司或是分公司的财务处理是不一样的，从而达到避税的目的。 分公司的亏损可以冲销总公司的盈利。所以跨国公司到一国投资办厂，在亏损较大的生产初期，往往是采取设立分公司的形式。 当生产过程过了起步阶段，

54、进入到正常的盈利阶段，则建立子公司更为有利，因为子公司和母公司作为独立的法人，是各自纳税。 跨国公司在选择不同的公司组织形式时也会受到相关国家法律上的限制。,案例：,a（中国）有限公司（以下简称a公司）是由设在欧洲某避税港的某跨国集团独资经营的一家外商投资企业，其注册地在我国某沿海开放城市（三级城市）的国家级经济技术开发区内。a公司的组织架构是：注册地有间集团内部称之为p厂的生产机构，主要从事建安材料类产品的制造、生产加工；注册地外设立了10多个分公司和1个办事处，均属非法人的营销机构，主要从事在中国市场销售本公司的产品。,经调查: a公司名下的10多个分公司由设在上海的营销总部（登记为a公司

55、的上海办事处）直接统一控制和管理，集团内部将上海营销总部称为mo。注册地机构实质上就是p厂，注册地再也没有什么总部机构来控制和管理p厂和上海mo（10多个分公司）。注册地p厂与上海mo分别直接接受集团的管理与控制，实质上就是集团设在中国的制造和销售的2家子公司，而不是法律形式的1家a子公司。a公司仅仅是该跨国集团将分散的2家子公司利用总分支机构方式联系在一起的注册登记行为，有名无实，从而构成了虚设法人滥用法人人格的行为。,3、合伙企业与公司之间的选择。 如果仅从减轻税负的角度考虑，合伙企业可以避免经济性重复征税。因为许多国家的税法规定，合伙企业的营业利润不缴纳公司所得税，而是按照比例直接计入各

56、个合伙人的个人所得，缴纳个人所得税，从而可以避免在对公司征收公司所得税的同时又对股东分的股息征收个人所得税这种经济性重复征税。 但请注意，合伙企业与公司相比有许多不利条件！,五、利用资本弱化进行国际避税,资本弱化是指公司的资本结构中债务融资的比重大大超过了股权融资的比重，即股权小于债权。 目前，资本弱化是跨国公司进行国际避税的一个重要手段。特别是跨国公司在高税国投资往往要利用这个手段进行税务筹划。 利用资本弱化避税的关键在于税法规定股息、分红不能作为税前列支，而利息支付可以作为税前列支。,不同融资方式对税负的影响,表53 不同融资方式对税负的影响,六、国际避税的特殊方式 滥用国际税收协定,所谓

57、滥用国际税收协定，一般是指一个第三国居民利用其他两个国家之间签订的国际税收协定获取其本不应得到的税收利益。,滥用国际税收协定避税的特征,滥用国际税收协定避税的方法多种多样，但有两个共同的特征： 一是通过在缔约国一方寻找中介人，千方百计挤入税收协定的适用范围，以谋取不正当的税收利益； 二是在收入项目上，主要是针对股息、利息和特许权使用费等间接投资所得，也有一些涉及个人的劳务报酬，但很少涉及直接投资的营业利润所得。,（一）设置直接导管公司,直接导管公司是指为了获取某一特定税收协定待遇的好处，而在某一缔约国建立的一种具有居民身份的中介公司。 假设a国一公司想购买b国公司的股份。b国公司每年要对a国公

58、司支付利息，b国的预提所得税税率是30%。a、b两国并未签订有税收协定。而a国与c国，c国与b国则有税收协定关系。它们的税收协定中都规定来源于对方国家的利息预提税税率是5%。 a国公司为减轻在b国的消极投资的所得税税负，可在c国组建一公司，由该公司来购买b国公司的股份，从而由c国的公司来收取b国公司的股息，最后再由a国的公司来收取c国公司的股息。,（二）设置踏脚石导管公司,这是指在直接导管公司不能直接奏效的情况下，所采取的一种更间接、更迂回的避税方式，涉及在两个以上的国家建立子公司来利用有关国家签订的税收协定。 例子：a国公司原打算在b国建立一家子公司，但b国与a国没有签订税收协定，b国要对b

59、国公司汇往a国的股息征收30%的股息预提税。而b国与c国，a国与d国都签有相互间按5%征收股息预提税的税收协定。c国与d国则是签订了相互对持股公司免征股息预提税的税收协定。,a国公司在d国建立一个持股公司，通过d国持股公司在c国建立一个持股公司，再通过c国持股公司在b国建立一个子公司。 d国公司和c国公司在这个过程中犹如两块为了到达目的地所需的踏脚石，a国公司可以通过它们作为中介来享受d国与c国、c国与b国税收协定所给予的税收优惠从而有效避税。 我们把d国公司和c国公司形象地称为踏脚石导管公司。,（三）直接利用双边关系,1、设置同一国控股公司 有的国家的税收协定规定对那些持有少数参与股权的股东给予税收协定优惠，同时缔约国国内税法亦明确，如果股息是由同一个国家中的另一个公司收到的，则对股息课以较低的税。 例：甲国投资者a公司在乙国先组建一个完全控股的b公司，由b公司向乙国国内其他