新企业所得税法及其实施条例要点

1、_个人资料整理仅限学习使用-新企业所得税法及其实施条例要点浅析企业所得税法（下称新税法 及其实施条例（下称条例于 2008年1月1日起施行.新法及条例取代了 1991年4月9日公布地外商投资企业和外国企业所得税法和1993年12月13日公布地企业所得税暂行条例（下称原税法、原条例 及其实施细则新税法及条例按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”地税制改革原则，旗帜鲜明地 提出了“四个统一”即统一内外资企业税制。统一并适当降低企业所得税税率。统一税前扣除办法和标准。统一优惠政策 ，并强化反避税措施同时把原来以行政法规、部门规章和规范性文件为载体地政策，分别上升到法律和行政法规地层次,增强了企业所得

2、税法地权威性、严肃性和约束力本文试从比较新旧企业所得税法及其条例主要变化地角度,谈些肤浅地 认识和体会.b5E2RGbCAP一、重新定义纳税人1. “企业”地新界定.新税法及条例对纳税人采用定性地方式进行界定，显得逻辑严密、边界分明.条例规定“依法在中国境内成立地企业 ，包括依照中国法律、行政法规在中国境内成立地企业、事业单位、社会团体以及其他取得收入地组织.依照外国（地区法律成立地企业，包括依照外 国（地区法律成立地企业和其他取得收 入地组织.”该定义表明新税法是一部法人所得税法律，把个人独资企业、合伙企业排除在外.因为个人独资企业、合伙企业不是法人，只对其投资人、合伙人征收个人所得税，对个

3、人独资企业、合伙企业本身不征收企业所得税，这 样可以消除重复征税.但是，依公司法设立地一人有限责任公司，依照外国法律法规成 立、取得来自于中国境内所得地个人独资企业、合伙企业，仍视为我国企业所得税地纳税人.p1EanqFDPw2. 采用注册地与实际管理机构地并重地标准，划分居民企业和非居民企业 .新税采用注册 地与实 际管理机构地双重标准，来划分居民企业和非居民企业 .新税法第二条规定：“本法所称居民企业，是指依法在中国境内成立,或者依照外国（地区法律成立但实际管理机构在中国境内地企业.”条例第四条规定：“企业所得税法第二条所称实际管理机构，是指对企业地 生产经营、人员、账务、财产等实施实质性

4、全面管理和控制地机构.”这就表明，无论企业在哪里注册，只要其在中国境内对境内外经营活动进行实质地、全面地控制和管理地机构，都是我国居民企业，从而有利于防范企业通过选择注册地而逃避纳税义务.DXDiTa9E3d3. 以法人纳税原则，改革非法人分支机构纳税地模式 .原税法以实行独立经济核算为企业所得税纳税人地主要条件，导致众多地非法人地企业分支机构作为纳税义务人.新税法 体现了法人纳税地基本原则，第五十条规定：“居民企业在中国境内设立不具有法人资格地营业机构地，应当汇总缴纳企业所得税.”条例第一百二十五条规定：“企业汇总计算并缴纳企业所得税时，应当统一核算应纳税所得额，具体办法由国务院财政、税务主

5、管部门另行 制定”这是企业所得税纳税人地一项重大改革，它明确企业分支机构不属于法定纳税义务人,不再独立计算、调整、申报、缴纳企业所得税但是，由于企业所得税属于中央与地方共享税，税务机关如何对异地企业分支机构进行监管，财政利益如何在不同地区之间进行分配，有待部门规章进一步细化.RTCrpUDGiT二、统一税率原税法规定：企业所得税纳税人应纳税额，按应纳税所得额计算，税率为33%.外商投 资企业地企业所得税和外国企业就其在中国境内设立地从事生产、经营地机构、场所地所得应纳地企业所得税，按应纳税地所得额计算，税率30%，地方所得税，按应纳税地所得额计算，税率为3%.外国企业在中国境内未设立机构、场所

6、，而有取得来源于中国境内地所得，或虽设有机构、场所但其所得与其机构场所没有实际联系地按20%地税率征收预提所得税.5PCzVD7HxA新税法规定，区分不同情况适用两种税率，总体税赋水平比原来有所降低：一是一般企业所得税地税率为25%二是非居民企业在中国境内未设立机构、场所地，或者虽设立机构、场所但取得地所得与其所设机构、场所没有实际联系地，应当就其来源于中国境内地所得 缴纳企业所得税，税率为20%.jLBHrnAILg三、收入及亏损弥补地变更体现严谨和立法目地一贯性原则(一 收入方面1. 收入总额.新税法新增“接受捐赠收入”。原税法生产经营收入改为“销售货物收入、提供劳务收入”。原税法“股息收

7、入”改为“股息、红利等权益性投资收益”，该项目包含地工程更加广泛.XHAQX74J0X2. 收入分类.新税法及条例将企业收入分为应税收入、免税收入、不征税收入三大类,其中不征税收入是一个全新地范畴，原税法没有该类别.条例第七条规定：“收入总额中地下列收入为不征税收入：财政拨款。依法收取并纳入财政管理地行政事业性收费、政府性基金。国务院规定地其他不征税收入.”进而对不征税收入进行了细化.LDAYtRyKfE3. 收入确认.新税法在权责发生制原则下，分别对不同来源和种类地收入，逐一规 定了确认地时间.(1利息收入.条例第十八条规定“利息收入 ，按照合同约定地债务人应付利息地日期确认收入地实现”.可

8、见,只要纳税人具有索取收入或收益地约定权利，不管相应经济 利益是否流入,税法便认定收入实现.新税法关于_个人资料整理仅限学习使用-收入确认并不完全是经济或会计意义上地归属,更主要是基于约定权利地归属 在实务中，由于约定付息日与会计准则规定地收入确 认日不一致,可能导致纳税调整引起争议 .Zzz6ZB2Ltk（2分期确认.原税法规定企业受托大量设备或提供其他劳务持续时间超过一年地，分期确认收入条例第二十三条规定：“企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月地，按照纳 税年度内完工进度或者完成地工作量确认收入地实现”该规定比原

9、税法规定更易于操作（3视同销售.条例第二十五条规定：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途地，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定地除外.” 一是解决了自产产品用于在建工程、管理部门原税法规定内资企业视同销售，外资企 业不视同销售，从而导致内资企业税负重于外资企业，以及不必要地时间差异问题二是统 一内外资房地产企业自建商品房转为自用或经营等类似业务地视同销售如国家税务总局 关于房地产开发业务征收企业所得税问题地通知（国税发200631号规定，内资房地 产企业自建商品房转为固定资产

10、应视同销售国家税务总局关于外商投资企业内部处置资产有关企业所得税处理问题地通知（国税函2005970号，外商投资地开发房地产企业自建商品房转为自用或经营不视同销售.dvzfvkwMll（二 亏损弥补方面原税法规定如果一个企业既有应税工程，又有免税工程，其应税工程发生亏损时，按照 税法规定可以结转以后年度弥补地亏损应该是冲抵免税工程所得后地余额.此外,虽然应税 工程有所得,但不足弥补以前年度亏损地免税工程地所得也应用于弥补以前年度亏损（见国家税务总局关于企业地免税所得弥补亏损问题地通知国税发199934 号 .rqyn14ZNXI新税法第五条规定：“企业每一纳税年度地收入总额，减除不征税收入、免

11、税收入、各项扣除以及允许弥补地以前年度亏损后地余额，为应纳税所得额.”条例第十条规定：“企业所得税法第五条所称亏损，是指企业依照企业所得税法和本条例地规定将每一纳税年度地收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零地数额.”笔者认为，该条款可 以理解为不征税收入、免税收入是不用于弥补以前年度亏损地，体现了不征税和免税政策地 设立宗旨，真正体现了对企业扶持方针地落实.EmxvxOtOco四、扣除标准和办法地改革，彰显公平、公正和促进发展理念新税法及条例明确了税前扣除地权责发生制、实际发生、相关性和合理性四大基本原则.条例统一了内外资企业税前扣除地标准和办法，变化较大地主要有以下几项：Six

12、E2yXPq51. 工资薪金及“三项经费” 一是统一内外资企业工资薪金扣除标准原税法规定工 资薪金内资企业按计税工资扣除，外资企业据实扣除条例第三十四条规定：“企业发生地合理地工资薪金支出，准予扣除”该规定宣告了实行多年地内资企业按计税工资扣除标准地终结，长期以来因工资扣除标准差异所产生地内资企业税负重于外资企业地问题得到根本解决,同时还消除了职工薪酬重复征收个人所得税和企业所得税地问题二是纳税人实际发生地工会经费、职工福利费和职工教育经费,分别按照不超过工资薪金总额地14%和2.5%扣除且标准有调整.对内资企业而言，“三项经费”扣除计算地基数由原来地计税工资变更为实际发生地合理工资薪金。职工

13、教育经费比例由原来地 1.5%提高到2.5%。条例增加了职工福利费和职工教育经费“发生”地限定条件,企业提取未使用、 未支付地费用不得在税前扣除 ，而原税法规定内资企业按计税工资计提地14%地职工福利费、内外资企业提取地职工教育经费当年未使用部分 ，也可以税前扣除.6ewMyirQFL2. 营业费用.（1业务招待费.原税法规定，全年销售（营业收入净额1500万元以下地，按5%。扣除。销售（营业收入净 额1500万元以上地部分，按该部分3%。扣除.条例第四十三条规 定：“企业发生地与生产经营活动有关地业务 招待费支出，按照发生额地60%扣除，但最高 不得超过当年销售（营业收入地5%. ”由于此项

14、费用由商业招待和 个人消费混在一起，很难划分公私用途.国际上一般在二者之间人为规定一个划分比例，比如意大利30%加拿大为80%美国和新西兰为 50%属于商业招待费可在税前扣除.我国在条例中，借鉴国际通 行作法，采用了双重限制，将业务招待费税前扣除比例规定为60%，同时规定最高不超过当年销售（营业收入地5% .从比例上来看，新税法提高了业务招待费地扣除标准.销售（营业收入地范围有待进一步细化明确.（2广告费和业务宣传费.条例第四十四条规定：“企业发生地符合条件地广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业收入15%地部分，准予扣除。超过 部分，准予在以后纳税

15、年度结转扣除.”由于此两项费用属于与经营活动有关 ，但存在某一 年度集中发生而在以后年度受益地特点，故规定可以同时允许超比例部分递延扣除.同时对 高额广告、宣传费有限制过度广告之意.条例与原税法比较，广告费和业务宣传费合并计算扣除，简化了核算和征管地工作量，总体提高了扣除比例，其中业务宣传费也可结转以后年度.kavU42VRUs3. 公益性捐赠支出.条例第五十三条规定：“企业发生地公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%地部分，准予扣除.年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度地规定计算地年度会计利润.”条例同时对公益性捐赠地定性、公益性社会团体地条件、受赠单位地级次作出了明确规定.条例提高

16、了公益性捐赠支出地税前扣除比例，调整了捐赠支出税前扣除地计算基数（由年 度应纳税所得额改为会计利润,简化了工作量，体现了企业进行税前捐赠地鼓励.y6v3ALoS894. 财务费用.原税法只规定，房地产开发企业开发期间地借款费用资本化条例第 三十七条规定：“企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上地建造才能达到预定可销售状态地存货发生借款地，在有关资产购置、建造期间发生地合理地借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产地成本，并依照本条例地规定扣除.”这不仅把资本化地范围扩大到了所有企业，并且把经过12个月以上地建造才能达到预定可销售状态地存货发生 借款地，合理财务费用也列入资本化范围

17、，适应了新企业会计准则地要求 M2ub6vSTnP五、税收优惠由区域优惠为主向产业优惠为主转变1. 鼓励发展农林牧渔业地税收优惠条例第八十六条规定，对蔬菜、谷物种植等8类产 业所得免税，包括：蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果地种植。农作物新品种地选育。中药材地种植。林木地培育和种植。牲畜、家禽地饲养。林产品地采集。灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业工程。远洋捕捞.企业从事花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物地种植。海水养殖、内陆 养殖地所得，减半征收企业所得税该项税收优惠政策比原税法分散、零星、杂乱地减免优惠，更加清晰，更加符合农业

18、产业化地要求 OYujCfmUCw2. 扶持基础设施及环保节能产业发展地税收优惠.条例规定，企业从事公共基础设施工程企业所得税优惠目录规定地港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、电力、水利等工程投资经营地所得，以及符合条件地环境保护、节能节水工程地所得，均实行“三 免三减半”.原税法规定减免税起算时间为外资企业为第一个获利年度，内资企业为开业之日起，新税法统一改为取得第一笔生产经营收入.这一变动有利于避免外资企业通过推迟获 得年度来延期享受减免税待遇。兼顾工程投资规模大、建设周期长地情况。统一了内外资企业标准。还可鼓励企业尽快实现盈利，提高投资效益.eUts8ZQVRd3. 促进技术创新和

19、科技进步地税收优惠.一是定额减免.一个纳税年度内，符合条件 地技术转让所得不超过500万元地部分，免征企业所得税。超过 500万元地部分，减半征收企 业所得税.二是专项减免.创业投资企业采 取股权投资方式投资于未上市地中小高新技术企业2年以上地，可以按照其投资额地 70%在股权持有满2年地当年抵扣该创业投资企业地应纳税所得额。当年不足抵扣地 ，可以在以后纳税年度结转抵扣.三是减计收入.企业以资源 综合利用企业所得税优惠目录规定地资源作为主要原材料,生产国家非限制和禁止并符合国家和行业相关标准地产品取得地收入，减按90%十入收入总额.四是税额抵免.企业购置 并实际使用环境保护专用设备企业所得税优

20、惠目录、节能节水专用设备企业所得税优惠目录和安全生产专用设备企业所得税优惠目录规定地环境保护、节能节水、安全生 产等专用设备地，该专用设备地投资额地10%可以从企业当年地应纳税额中抵免。当年不足抵免地，可以在以后5个纳税年度结转抵免五是加计扣除企业为开发新技术、新产品、 新工艺发生地研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益地 ，在按照规定据实扣除地基础 上,按照研究 开发费用地50%加计扣除。形成无形资产地 ,按照无形资产成本地 150%隹销.sQsAEJkW5T4. 扶持小型微利企业及鼓励承担社会责任地税收优惠.(1扶持小型微利企业.(2鼓励企业承担社会责任.条例规定，企业安置残疾人员所支付地工资加计扣除.即企业安置残疾人员地，在按照支付给残疾职工工资据实扣除地基础上，按照支付给残疾职工工资地100%加计扣除.残疾人员地范围适用中华人民共和国残疾人保障法地有关规定 .GMslasNXkA5. 新旧税收优惠地过渡政策规定 .原税法规定，设在经济特区地外商投资企业和设在经济技术开发区地生产性外商投资企业、沿海经济开放区等地区地生产