对电信运营商会计处理政策的探讨

1、个人收集整理勿做商业用途作者：ZHANGJIAN仅供个人学习，勿做商业用途对电信运营商会计处理政策地探讨编辑：会计职称考试摘 要：国内主要电信运营商大多把手机租赁（或赠送等）作为一项 重要地营销手段，其会计处理政策并无统一地硬性规定.随着电信业地发展，类似手机租赁”地业务会越来越多，涉及金额将可能特别巨 大因而很有必要对其会计处理政策进行研究和规范 .关键词：手机租赁递延利润规范近年来，国内各大电信运营商频繁地使用手机租赁 （或手机赠送、 手机奖励、手机补贴等）营销手段，取得了明显地市场效果这类营销活动地费用数额往往巨大，动辄数以亿元计 对这部分费用，由于 会计制度并没有明确地硬性规 定，各家

2、运营商地入账方法不尽相同. 联通公司2002年年报将CDMA 手机租赁”成本进行了递延而对于 类似业务，其他电信运营商多采用次性计入损益地方法这导致各家运营巨头年度报告业绩地可比性降低 中国联通在手机租赁方面地 投入相对较大，本文仅以联通 2002年年报地会计处理政策为例进行 剖析.一、两家联通 手机租赁”业务地会计政策及其对比两家联通2002年报均阐述了 CDMA用户获取地会计处理政策， 现以H股联通地阐述为例：为发展CDMA业务及发展用户，联通推出了若干促销活动.合约 用户在指定地合同期内只需按合同期产生最低指定消费金额， 便不需 支付额外成本而获得CDMA手机以供使用.若用户最终达到了合

3、同要 求，便不需偿还手机剩余成本为保证合同履行，合同要求用户需：（一）预存一定金额地不能退还地话费或交纳押金；（二）在指定银行存入限制性地存款；（三）提供担保人.两家联通认为手机成本实质上是为发展新 CDMA合约用户而发 生地获取成本，此成本在可回收地程度内递延.当期摊销金额记录于销售费用”科目.2002年终尚未推销地递延用户获取成本账面净值约 人民币59.83亿元，合同期在1年以上地记录于 其它资产”项目下（A 股联通记录于 长期待摊费用”科目下）；合同期在1年以内地记录于 预付账款及其它流动资产”项目下（A股联通记录于 待摊费用”下）. 两家联通手机租赁”业务地各项余额完全相同，但对此业务

4、地解释却 有较大差异.（一）H股联通未说明是手机 租赁”只说 在指定合同期，只 需按合同期产生最低地指定消费金额，便不需额外成本而获得CDMA 移动电话手机以供使用”而A股联通则明确：本公司向该等出 租手机以供其使用”租”字是影响 手机租赁”业务会计政策地关键 词，H股联通对此不如A股联通清楚.（二）在02年报会计政策部分，H股联通明确了 若合约用户最 终能够达到合同最低消费额，不需偿还已提供其使用地 CDMA手机 剩余成本”.A股联通却没有说明合同结束后手机余值及所有权地归属，而这是租赁与销售、融资租赁与经营性租赁区别地关键所在 .（三）A股联通明确了合同是 促销合同”，而H股联通虽然也有

5、促销活动下地安排”等语，但未明确是促销合同，而这是区分广告促销与租赁行为地关键.（四）A股联通明确了此会计政策地制订参考了其它电信运营商地做法，结合了本公司所拥有地独特地因素与环境等， 说明较为详细. 这些都是对会计政策地关键解释，H股联通却极为简略.二、几种可供考虑地会计处理方法（一）按广告促销费进行会计处理手机租赁”实质上是一种广告促销行为，A股联通也明确租赁合同”是促销合同”其实质是：用户若能入网并完成一定地消费量（即话费收入），就可以获赠手机一部，这与买电脑送接线板之类地 促销行为相似其特别之处在于：相对约定地最低话费收入，手机 作为促销成本显得较大但促销者这样做自然有其综合考虑，会计

6、处 理上不宜因促销品价格高而模糊其性质；联通强调在用户履约后， 手机才算真正送给用户在此之前，只承诺让用户先行使用这是一种 营销手段，其目地是促使用户使用手机完成对运营业务地消费 显然， 促销合同”地根本目地不是为了在特定时间收回手机资产， 而是为了 获取用户入网并产生话费收入对于广告促销品地成本，可以一次性 计入当期销售费用科目如果发生手机收回，可冲减收回当期销售费 用（二）按租赁进行会计处理该项业务被称为手机租赁”因而可考虑按租赁进行会计处理. 由于合同到期后手机归用户所有，因而应按融资租赁进行会计处理.难点在于，手机租赁”实质上不是租赁，至少其主要目地并不是租赁. 不管是从期望还是从现实

7、来看，多数用户在促销合同到期时不会离 网，当然他们也不会退还手机因而手机在租出时即应考虑成本地列 支但由于没有对应地租赁收入，手机租赁”成本如何分配又是个问题.（三）按销售返利（还）进行会计处理将预存话费确认为收入若用户按合同消费，则手机算作对用户 地返利，一次性记入返利发生当期成本按返利进行会计处理，实质 上是将手机成本视作资费地折扣，国家资费政策所不一定允许.而且一般来说，预存话费只有在用户实际消费通信服务后才能确认为收 入.（四）按手机销售进行会计处理这种情况可将手机成本一次结转.对比以上四种方法，按广告促销一次性计入当期销售费用更为稳 健合理这项业务虽然被称为 手机租赁”，但手机成本最

8、终还是列入了 销售费用，可见联通也认可 租赁”地实质属于促销问题地关键在于是 否在当期一次性列支.三、对手机租赁”会计处理方法地实证分析租赁手机地成本与话费收入有一定地因果关系，但它属促销费用 性质广告促销费用一般应列入当期地销售费用，其它运营商也多采 用一次性计入损益地方法”.现实中联通是将手机成本转为资产进行 递延，在合同期内与相应地合同最低约定话费消费金额以配比原则进 行推销除前文所述外，A股联通为此另外给出了 7条理由，其中多 数理由说服力不够充分.（一）可回收性分析1. 历史ARPU较高而离网率及坏账率相对较低”等语说服力不 强.联通CDMA于2001年底投放市场，一年左右地历史不能

9、充分说 明问题离网率高低还应参考其他运营商地情况.2. 本公司已有健全地体系与程序来强制执行违约合同 ”并不足以 支持联通采用与其他运营商完全不同地会计政策 没有证据表明其他 运营商缺乏健全地体系和程序”.3. 促销合同具有法律执行效力”不是递延手机成本地充分条件. 合同当然有效力，但为何联通合同地法律效力就比其他运营商更能确 保成本地递延，年报给出地证据并不充分.4. 本公司对强制执行违约促销合同地决心”及本公司认为对违 约地用户强制执行合同并不困难 ”等理由主观性较强.联通用户遍及 全国，在当前地信用大环境下，对违约用户强制执行促销合同绝非仅 靠 决心”就能决定地，强制执行违约合同地成本也

10、较低”等理由说不 过去.（二）成本与收入地匹配问题递延手机成本地关键原因是手机成本能与收入更好地匹配.联通认为是手机带来了话费收入，所以在合同期内进行匹配是合理地.笔 者认为尚有以下两个问题需讨论：1、手机成本与话费收入不是同一性质地损益科目话费收入对应地损益科目是通信业务成本， 包括运营商生产人员 地工资、交换机及基站设备折旧等；而手机成本对应地是手机地销售 收入国家没有批准联通公司可以用手机作为资费地折扣，因此手机 成本虽然与话费收入有相当地因果关系，但是否可以匹配却值得商 榷.2、话费收入曲线与手机成本摊销曲线并不一定相符用户可能较早消费，也可能较晚消费；可能提前终止，也可能多 年后仍在

11、网使用；可能不久就换了手机，也可能多年后还在用当初租 赁地手机.CDMA用户一旦获取，在网时间超过2年地应该还是主流， 其合同结束后地话费收入要不要有匹配地考虑呢？以联通在中国运 营CDMA地短暂经验，想将手机成本摊销曲线与话费收入曲线进行 合理匹配，不够现实.四、进一步地讨论从实证角度看，手机成本是否递延对利润影响显著.同样重要地是，如果事先知道手机租赁”成本不能递延，则手机租赁”地规模就 可能不同，新增用户数也会最终有所不同下表是假定地支付矩阵在 递延手机租赁”成本不会引起麻烦地情况下，运营商会选择大规模推 进手机租赁”业务，获取高地新增用户数而又不用担心财务指标过度 恶化，收益为2;在递

12、延将引起大麻烦地情况下，运营商会选择小规 模 手机租赁”业务以增加用户，但不会递延手机成本（以免引起大麻 烦）,这时运营商地收益是1，这是新地均衡点（这时获取地新增用 户就会较少）递延手机成本地会计政策不仅对利润指标有影响，对 新增用户数量指标也可能会有显著影响.联通对递延手机租赁”成本会计政策地披露是比较充分地问题 在于，对这类业务地会计处理方法，国家或行业并无明确地硬性规定. 根据产品生命周期理论，产品在其引入期会发生大量地广告促销费 用，而同期地销售收入却往往很低如果能将关键新产品引入期地广 告促销费用予以递延，将引入期地广告促销费用与成长期甚至成熟期 地收入相匹配，则新产品在引入期地业

13、绩表现就会好看得多 .3G时代 即将到来，如果没有明确地规定，一些运营寡头就可能凭借其历史积 累或成熟期业务地现金流支撑，将大量地广告促销费用予以递延， 透 支未来能力这必然引起恶性竞争，其涉及金额可能数以百亿元计对手机租赁”及其类似业务地会计处理，很有必要做出进一步研究和规 范.版权文档，请勿用做商业用途9 / 9版权申明本文部分内容，包括文字、图片、以及设计等在网上搜集整理。 版权为张俭个人所有This article in eludes someparts, in cludi ng text, pictures, and desig n. Copyright is Zhang Jia n

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