高级财务会计第八章企业合并ppt课件

1、第八章 企业合并本章主要内容本章主要内容n企业合并的定义及分类企业合并的定义及分类n吸收合并、新设合并、控股合并吸收合并、新设合并、控股合并n同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业同一控制下的企业合并、非同一控制下的企业合并合并n企业合并的会计处置企业合并的会计处置n同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并购买法购买法学习目的学习目的n掌握企业合并的定义及分类；掌握企业合并的定义及分类；n熟习权益结合法和购买法的特点及区别；熟习权益结合法和购买法的特点及区别；n掌握同一控制和非同一控制下的企业合掌握同一控制和非同一控制下的企业

2、合并各自会计处置方法。并各自会计处置方法。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述一、企业合并概念一、企业合并概念1、概念、概念企业合并：指将两个或者两个以上单独的企业合企业合并：指将两个或者两个以上单独的企业合并构成一并构成一个报告主体的买卖或事项；企业合并的结果通常个报告主体的买卖或事项；企业合并的结果通常是一个企是一个企业获得了对一个或多个业务的控制权。业获得了对一个或多个业务的控制权。n有关资产、负债的组合要构成一项业务，通常应有关资产、负债的组合要构成一项业务，通常应具备以下要素：具备以下要素：n1 1投入：指原资料、人工、必要的消费技术投入：指原资料、人工、必要的消费技术等无形资产以

3、及构成消费才干的机器设备等其他等无形资产以及构成消费才干的机器设备等其他长期资产的投入；长期资产的投入；n2 2加工处置过程：指具有一定的管理才干、加工处置过程：指具有一定的管理才干、运营过程，可以组织投入构成产出；运营过程，可以组织投入构成产出；第一节第一节 企业合并概述企业合并概述6n有关资产、负债的组合要构成一项业务，通常应具有关资产、负债的组合要构成一项业务，通常应具备以下要素：备以下要素：n3 3产出：如消费出产废品，或是经过为其他部产出：如消费出产废品，或是经过为其他部门提供效力来降低企业整体的运转本钱等其他带来门提供效力来降低企业整体的运转本钱等其他带来经济利益的方式。有关资产或

4、资产、负债的组合要经济利益的方式。有关资产或资产、负债的组合要构成一项业务，不一定要同时具备上述三个要素，构成一项业务，不一定要同时具备上述三个要素，某些情况下具备投入和加工处置过程两个要素即可某些情况下具备投入和加工处置过程两个要素即可以为构成一项业务。业务的目的，主要是为了向投以为构成一项业务。业务的目的，主要是为了向投资者提供报答，如消费的产品出卖后构成现金流入，资者提供报答，如消费的产品出卖后构成现金流入，或是可以为企业的消费运营带来其他经济利益，如或是可以为企业的消费运营带来其他经济利益，如可以降低本钱等。可以降低本钱等。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n有关资产或资产、负债的

5、组合能否构成一项业务，应结合有关资产或资产、负债的组合能否构成一项业务，应结合所获得资产、负债的内在联络及加工处置过程等进展综合所获得资产、负债的内在联络及加工处置过程等进展综合判别。判别。n实务中出现的如一个企业对另一个企业某条具有独立消费实务中出现的如一个企业对另一个企业某条具有独立消费才干的消费线的合并、一家保险公司对另一家保险公司寿才干的消费线的合并、一家保险公司对另一家保险公司寿险业务的合并等，普通构成业务合并。险业务的合并等，普通构成业务合并。n假设一个企业获得了对另一个或多个企业的控制权，而被假设一个企业获得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方或被合并方并不构成业务，那么该买

6、卖或事项购买方或被合并方并不构成业务，那么该买卖或事项不构成企业合并。企业获得了不构成业务的一组资产或是不构成企业合并。企业获得了不构成业务的一组资产或是净资产时，应将购买本钱按购买日所获得各项可辩认资产、净资产时，应将购买本钱按购买日所获得各项可辩认资产、负债的相对公允价值根底进展分配，不按照企业合并准那负债的相对公允价值根底进展分配，不按照企业合并准那么进展处置。么进展处置。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n从企业合并的定义看，能否构成企业合并，除要看获得的从企业合并的定义看，能否构成企业合并，除要看获得的企业能否构成业务之外，关键要看有关买卖或事项发生前企业能否构成业务之外，关键要

7、看有关买卖或事项发生前后，能否引起报告主体的变化。后，能否引起报告主体的变化。n报告主体的变化产生于控制权的变化。在买卖事项发生以报告主体的变化产生于控制权的变化。在买卖事项发生以后，一方可以对另一方的消费运营决策实施控制，构成母后，一方可以对另一方的消费运营决策实施控制，构成母子公司关系，就涉及到控制权的转移，从合并财务报告角子公司关系，就涉及到控制权的转移，从合并财务报告角度构成报告主体的变化；买卖事项发生以后，一方可以控度构成报告主体的变化；买卖事项发生以后，一方可以控制另一方的全部净资产，被合并的企业在合并后失去其法制另一方的全部净资产，被合并的企业在合并后失去其法人资历，也涉及到控制

8、权及报告主体的变化，构成企业合人资历，也涉及到控制权及报告主体的变化，构成企业合并。实务中，对于买卖或事项发生前后能否构成控制权的并。实务中，对于买卖或事项发生前后能否构成控制权的转移，该当遵照本质重于方式原那么。转移，该当遵照本质重于方式原那么。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n2、不包括在企业合并范围内的买卖或事项、不包括在企业合并范围内的买卖或事项 n1购买子公司的少数股权购买子公司的少数股权 n购买子公司的少数股权是指在一个企业曾经可以购买子公司的少数股权是指在一个企业曾经可以对另一个企业实施控制，双方存在母子公司关系对另一个企业实施控制，双方存在母子公司关系的根底上，为添加持股

9、比例，母公司自子公司的的根底上，为添加持股比例，母公司自子公司的少数股东处购买少数股东持有的对该子公司全部少数股东处购买少数股东持有的对该子公司全部或部分股权。根据企业合并的定义，思索到该买或部分股权。根据企业合并的定义，思索到该买卖或事项发生前后，不涉及控制权的转移，不构卖或事项发生前后，不涉及控制权的转移，不构成报告主体的变化，不属于准那么中所称企业合成报告主体的变化，不属于准那么中所称企业合并。并。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n2、不包括在企业合并范围内的买卖或事项、不包括在企业合并范围内的买卖或事项 n2其他不按照企业合并准那么核算的情况其他不按照企业合并准那么核算的情况n两

10、方或多方构成合营企业的情况：作为合营方将两方或多方构成合营企业的情况：作为合营方将其拥有的资产、负债等投入所成立的合营企业，其拥有的资产、负债等投入所成立的合营企业，按照合营企业章程或是合营合同、协议的规定，按照合营企业章程或是合营合同、协议的规定，在合营企业成立以后，由合营各方对其消费运营在合营企业成立以后，由合营各方对其消费运营活动实施共同控制。因合营企业的各合营方中，活动实施共同控制。因合营企业的各合营方中，并不存在占主导作用的控制方，不属于企业合并。并不存在占主导作用的控制方，不属于企业合并。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述11n2、不包括在企业合并范围内的买卖或事项、不包括在企

11、业合并范围内的买卖或事项 n2其他不按照企业合并准那么核算的情况其他不按照企业合并准那么核算的情况n仅经过合同而不是一切权份额将两个或者两个以仅经过合同而不是一切权份额将两个或者两个以上的企业合并构成一个报告主体的情况上的企业合并构成一个报告主体的情况n例如经过签署委托受托运营合同，由于无法明确例如经过签署委托受托运营合同，由于无法明确计量企业合并本钱，有时甚至不发生任何本钱，计量企业合并本钱，有时甚至不发生任何本钱，因此即使涉及到控制权的转移，也不属于企业合因此即使涉及到控制权的转移，也不属于企业合并。并。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述二、企业合并的分类二、企业合并的分类1、按法律方

12、式分、按法律方式分(1)吸收合并：吸收合并：A+B=A(2)新设合并：新设合并：A+B=C(3)控股合并：控股合并：A控制控制B第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n2、按照能否受同一方控制分类、按照能否受同一方控制分类n1同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并n主要特征：参与合并的各方，在合并前后均受同一主要特征：参与合并的各方，在合并前后均受同一方或一样的多方最终控制，并且该控制并非暂时性方或一样的多方最终控制，并且该控制并非暂时性的。的。n判别某一企业合并能否属于同一控制下的企业合并，判别某一企业合并能否属于同一控制下的企业合并，该当把握以下要点：该当把握以下要点：n可以对参与合并各

13、方在合并前后均实施最终控制可以对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方通常指企业集团的母公司；的一方通常指企业集团的母公司；第一节第一节 企业合并概述企业合并概述q可以对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制可以对参与合并的企业在合并前后均实施最终控制的一样多方，指根据合同或协议的商定，拥有最终决的一样多方，指根据合同或协议的商定，拥有最终决议参与合并企业的财务和运营政策，并从中获取利益议参与合并企业的财务和运营政策，并从中获取利益的投资者群体。的投资者群体。q实施控制的时间性要求，指参与合并各方在合并前后实施控制的时间性要求，指参与合并各方在合并前后较长时间内较长时间内 1年以上含年以上

14、含1年年 为最终控制方所控为最终控制方所控制；制；q企业之间的合并能否属于同一控制下的企业合并，企业之间的合并能否属于同一控制下的企业合并，应综合构成企业合并买卖的各方面情况，按照本质重应综合构成企业合并买卖的各方面情况，按照本质重于方式的原那么进展判别。于方式的原那么进展判别。q好像受国家控制的企业之间发生的合并，不应仅仅由好像受国家控制的企业之间发生的合并，不应仅仅由于参与合并各方控制而将其作为同一控制下的企业合于参与合并各方控制而将其作为同一控制下的企业合并。并。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n同一控制下的企业合并特点：同一控制下的企业合并特点：n从最终实施控制方的角度来看，其所

15、可以实施从最终实施控制方的角度来看，其所可以实施n控制的净资产，没有发生变化，原那么上应坚持其控制的净资产，没有发生变化，原那么上应坚持其n账面价值不变。账面价值不变。n买卖作价往往不公允，容易产生利润支配。买卖作价往往不公允，容易产生利润支配。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述2 2非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并指不存在一方或多方控制的情况下，一个企业购指不存在一方或多方控制的情况下，一个企业购买另一个或多个企业股权或净资产的行为；参买另一个或多个企业股权或净资产的行为；参与合并的各方，在合并前后均不受同一方或多与合并的各方，在合并前后均不受同一方或多方最终控制。方最终控制

16、。非同一控制下企业合并特点：非同一控制下企业合并特点：企业合并大多数是出于企业自愿的行为；企业合并大多数是出于企业自愿的行为；买卖以公允价值为根底，作价相对公平合理。买卖以公允价值为根底，作价相对公平合理。第一节第一节 企业合并概述企业合并概述n企业合并的会计处置方法企业合并的会计处置方法购买法和权益结合购买法和权益结合法。法。n权益结合法也称权益联营法、权益合并法或联权益结合法也称权益联营法、权益合并法或联营法：企业合并不是一家企业购进另一家或另营法：企业合并不是一家企业购进另一家或另几家企业净资产的资产买卖行为，而是两个或两几家企业净资产的资产买卖行为，而是两个或两个以上企业经过奉献各自净

17、资产组成一个结合企个以上企业经过奉献各自净资产组成一个结合企业而实现的经济资源共享；本质在于企业合并不业而实现的经济资源共享；本质在于企业合并不是购买买卖，而是各参与合并企业在新主体中的是购买买卖，而是各参与合并企业在新主体中的结合和继续。结合和继续。近似我国的同一控制下企业合近似我国的同一控制下企业合并并第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法一、权益结合法的特点一、权益结合法的特点1合并业务发生时，不应该改动会计核算的合并业务发生时，不应该改动会计核算的根底，即仍以根底，即仍以账面价值为根底来记录企业合并所获得的资产和账面价值为根底来记录企业合并所获得的资

18、产和负债。负债。2不存在购买本钱与净资产公允价值之间的不存在购买本钱与净资产公允价值之间的差额，即没有差额，即没有因合并产生的商誉或营业外收入的问题。因合并产生的商誉或营业外收入的问题。3企业合并时发生的全部相关费用，无论是企业合并时发生的全部相关费用，无论是直接的还是间直接的还是间接的，均确以为当期费用，计入当期损益。接的，均确以为当期费用，计入当期损益。4不论合并发生在会计年度的哪一个时点，不论合并发生在会计年度的哪一个时点，参与合并企业参与合并企业的整个年度损益都要包括在合并后企业的利润表的整个年度损益都要包括在合并后企业的利润表中。参与合中。参与合并企业的整个留存收益均应转入合并后的企

19、业。并企业的整个留存收益均应转入合并后的企业。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法一、权益结合法的特点一、权益结合法的特点5假设参与合并的企业的会计期间或会计政假设参与合并的企业的会计期间或会计政策不一致，应予以追溯调整，以确保合并时会策不一致，应予以追溯调整，以确保合并时会计数据加总有意义和合并后会计政策的一致。计数据加总有意义和合并后会计政策的一致。此外，还应编制经追溯调整的视同合并的合并此外，还应编制经追溯调整的视同合并的合并前比较财务报表。前比较财务报表。6账面换出股本的金额加上现金或其他资产账面换出股本的金额加上现金或其他资产方式的额外出价与账面

20、换入股本的金额之间的方式的额外出价与账面换入股本的金额之间的差额，应调整股东权益。差额，应调整股东权益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法二、同一控制下企业合并的会计处置原那么二、同一控制下企业合并的会计处置原那么会计处置主要包括确定合并方、合并日、企业合并本会计处置主要包括确定合并方、合并日、企业合并本钱、合并中获得有关资产和负债的入账价值以及合钱、合并中获得有关资产和负债的入账价值以及合并差额的处置。并差额的处置。1、确定合并方或购买方、确定合并方或购买方合并方或购买方指企业合并中获得对被合并方合并方或购买方指企业合并中获得对被合并方或被购买方控制权

21、或净资产的一方。或被购买方控制权或净资产的一方。同一控制下的企业合并合并方、被合并方同一控制下的企业合并合并方、被合并方非同一控制下的企业合并购买方、被购买方非同一控制下的企业合并购买方、被购买方第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法21n在判别企业合并中的合并方或购买方时，应在判别企业合并中的合并方或购买方时，应思索一切相关的现实和情况，特别是企业合并后思索一切相关的现实和情况，特别是企业合并后参与合并各方的相对投票权、合并后主体管理机参与合并各方的相对投票权、合并后主体管理机构及高层管理人员的构成、权益互换的条款等。构及高层管理人员的构成、权益互换的条款

22、等。n1 1合并中一方获得了另一方半数以上有表决权合并中一方获得了另一方半数以上有表决权股份的，除非有明确的证听阐明不能构成控制，股份的，除非有明确的证听阐明不能构成控制，普通以为获得另一方半数以上表决权股份的一方普通以为获得另一方半数以上表决权股份的一方为购买方。为购买方。n2 2某些情况下，即使一方没有获得另一方半数某些情况下，即使一方没有获得另一方半数以上有表决权股份，但具有本质控制权的，普通以上有表决权股份，但具有本质控制权的，普通也可以为其获得了对另一方的控制权。也可以为其获得了对另一方的控制权。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n3 3某些情

23、况下能够难以确定企业合并中的购买某些情况下能够难以确定企业合并中的购买方，如参与合并的两家或多家企业规模相当，这方，如参与合并的两家或多家企业规模相当，这种情况下，往往可以结合一些迹象阐明购买方的种情况下，往往可以结合一些迹象阐明购买方的存在。在详细判别时，可以思索以下相关要素：存在。在详细判别时，可以思索以下相关要素：n以支付现金、转让非现金资产或承当负债的方以支付现金、转让非现金资产或承当负债的方式进展的企业合并，普通支付现金、转让非现金式进展的企业合并，普通支付现金、转让非现金资产或是承当负债的一方为购买方。资产或是承当负债的一方为购买方。n思索参与合并各方的股东在合并后主体的相对思索参

24、与合并各方的股东在合并后主体的相对投票权，其中股东在合并后主体具有相对较高投投票权，其中股东在合并后主体具有相对较高投票比例的一方普通为购买方。票比例的一方普通为购买方。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法23q参与合并各方的管理层对合并后主体消费运营决策的参与合并各方的管理层对合并后主体消费运营决策的主导才干，假设合并导致参与合并一方的管理层可以主主导才干，假设合并导致参与合并一方的管理层可以主导合并后主体消费运营政策的制定，其管理层可以实施导合并后主体消费运营政策的制定，其管理层可以实施主导作用的一方普通为购买方。主导作用的一方普通为购买方。q参与合并

25、一方的公允价值远远大于另一方的，公允价参与合并一方的公允价值远远大于另一方的，公允价值较大的一方很能够为购买方。值较大的一方很能够为购买方。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法q企业合并是经过以有表决权的股份换取另一方的现金企业合并是经过以有表决权的股份换取另一方的现金及其他资产的，那么付出现金或其他资产的一方很能够及其他资产的，那么付出现金或其他资产的一方很能够为购买方。为购买方。q经过权益互换实现的企业合并，发行权益性证券的一经过权益互换实现的企业合并，发行权益性证券的一方通常为购买方。但假设有证听阐明发行权益性证券的方通常为购买方。但假设有证听阐明发

26、行权益性证券的一方，其消费运营决策在合并后被参与合并的另一方控一方，其消费运营决策在合并后被参与合并的另一方控制，那么其应为被购买方，参与合并的另一方为购买方。制，那么其应为被购买方，参与合并的另一方为购买方。该类合并通常称为反向购买。该类合并通常称为反向购买。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n2、确定合并日或购买日、确定合并日或购买日n合并日或购买日指合并方或购买方实合并日或购买日指合并方或购买方实践获得对被合并方或被购买方控制权的日践获得对被合并方或被购买方控制权的日期，即被合并方或被购买方的净资产或消期，即被合并方或被购买方的净资产或消费运营决策

27、的控制权转移给合并方或购买方费运营决策的控制权转移给合并方或购买方的日期。的日期。n企业在实务操作中，该当结合合并合同或协议企业在实务操作中，该当结合合并合同或协议的商定及其他有关的影响要素，按照本质重于的商定及其他有关的影响要素，按照本质重于方式的原那么进展判别。同时满足了以下条件方式的原那么进展判别。同时满足了以下条件时，普通可以为实现了控制权的转移，构成购时，普通可以为实现了控制权的转移，构成购买日。买日。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法有关条件：有关条件：1 1企业合并合同或协议已获股东大会等内企业合并合同或协议已获股东大会等内部权益机构经过。

28、部权益机构经过。2 2按照规定，合并事项需求经过国家有关按照规定，合并事项需求经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的同意。主管部门审批的，已获得相关部门的同意。3 3参与合并各方已办理了必要的财富权交参与合并各方已办理了必要的财富权交接手续。接手续。4 4购买方已支付了购买价款的大部分普购买方已支付了购买价款的大部分普通应超越通应超越5050，并且有才干、有方案支，并且有才干、有方案支付剩余款项。付剩余款项。5 5购买方实践上曾经控制了被购买方的财购买方实践上曾经控制了被购买方的财务和运营政策，享有相应的收益并承当相务和运营政策，享有相应的收益并承当相应的风险。应的风险。第二节第二节 同

29、一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法27n企业合并涉及一次以上买卖的，企业应于每一买企业合并涉及一次以上买卖的，企业应于每一买卖日确认对被投资企业的各单项投资。卖日确认对被投资企业的各单项投资。n“买卖日指合并方或购买方在本身的账簿和报买卖日指合并方或购买方在本身的账簿和报表中确认对被投资单位投资的日期。分步实现的表中确认对被投资单位投资的日期。分步实现的企业合并中，购买日指按照有关规范判别购买方企业合并中，购买日指按照有关规范判别购买方最终获得对被购买企业控制权的日期。最终获得对被购买企业控制权的日期。n例见例见p255p255第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制

30、下的企业合并权益结合法权益结合法n3、确定企业合并本钱、确定企业合并本钱n1 合并方在合并中确认获得的被合并方的合并方在合并中确认获得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。资产和负债，合并中不产生新的资产和负债。n2被合并方在企业合并前采用的会计政策被合并方在企业合并前采用的会计政策与合并方不一致的，应基于重要性原那么，首与合并方不一致的，应基于重要性原那么，首先一致会计政策，并以调整后的账面价值作为先一致会计政策，并以调整后的账面价值作为有关资产、负债的入账价值。有关资产、负债的入账价值。n在同一控

31、制下的企业合并中，被合并方同时进在同一控制下的企业合并中，被合并方同时进展改制并对资产负债进展评价调账的，应以评展改制并对资产负债进展评价调账的，应以评价调账后的账面价值并入合并方。价调账后的账面价值并入合并方。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n4、合并差额的处置、合并差额的处置n合并方在合并中获得的净资产的入账价值与为合并方在合并中获得的净资产的入账价值与为进展企业合并支付的对价账面价值之间的差额，进展企业合并支付的对价账面价值之间的差额，该当调整一切者权益相关工程，不计入企业合该当调整一切者权益相关工程，不计入企业合并当期损益。并当期损益。n在根据

32、合并差额调整合并方的一切者权益时，在根据合并差额调整合并方的一切者权益时，应首先调整资本公积应首先调整资本公积(资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价)，缺，缺乏冲减的，应冲减留存收益。乏冲减的，应冲减留存收益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法30n5、合并费用的处置、合并费用的处置n合并方为进展企业合并发生的有关费用：指合并合并方为进展企业合并发生的有关费用：指合并方为进展企业合并发生的各项直接相关费用，如方为进展企业合并发生的各项直接相关费用，如为进展企业合并支付的审计费用、资产评价费用为进展企业合并支付的审计费用、资产评价费用以及有关的法律咨询费用

33、等增量费用。以及有关的法律咨询费用等增量费用。n应于发生时费用化计入当期损益。应于发生时费用化计入当期损益。n 借：管理费用借：管理费用n 贷：银行存款贷：银行存款n例见例见p256【例【例8-1】第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n假设出现以下两种情况，不作为合并费用列支。假设出现以下两种情况，不作为合并费用列支。n1 1以发行债券方式进展的企业合并，与发行债以发行债券方式进展的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等费用，虽然与筹集用于券相关的佣金、手续费等费用，虽然与筹集用于企业合并的对价直接相关，但其会计处置应遵照企业合并的对价直接相关，但其会计

34、处置应遵照金融工具准那么的原那么，有关的费用应计入负金融工具准那么的原那么，有关的费用应计入负债的初始计量金额。债的初始计量金额。n例见例见p256p256【例【例8-28-2】第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法32n2 2发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等费用，在权益性工具发行有溢价券相关的佣金、手续费等费用，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额缺乏以扣减的情况下，该当冲减盈余公

35、积和未或溢价金额缺乏以扣减的情况下，该当冲减盈余公积和未分配利润。分配利润。 n例见例见p256p256【例【例8-38-3】n企业专设的购并部门发生的日常管理费用，假设该部门的企业专设的购并部门发生的日常管理费用，假设该部门的设置并不是与某项企业合并直接相关，而是企业的一个常设置并不是与某项企业合并直接相关，而是企业的一个常设部门，其设置目的是为了寻觅相关的购并时机等，维持设部门，其设置目的是为了寻觅相关的购并时机等，维持该部门日常运转的有关费用，不属于与企业合并直接相关该部门日常运转的有关费用，不属于与企业合并直接相关的费用，该当于发生时费用化计入当期损益。的费用，该当于发生时费用化计入当

36、期损益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法三、同一控制下的控股合并三、同一控制下的控股合并合并方在合并日涉及两个方面的问题：合并方在合并日涉及两个方面的问题：一是对于因该项企业合并构成的对被合并方的长一是对于因该项企业合并构成的对被合并方的长期股权投资确实认和计量；期股权投资确实认和计量；二是合并日合并财务报表的编制。二是合并日合并财务报表的编制。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法34三、同一控制下的控股合并三、同一控制下的控股合并1、同一控制下控股合并的会计处置、同一控制下控股合并的会计处置1长期股权投资本钱确实

37、认与计量长期股权投资本钱确实认与计量合并方以发行权益性证券作为合并对价的，该合并方以发行权益性证券作为合并对价的，该当在合并日按照获得被合并方一切者权益账面当在合并日按照获得被合并方一切者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资本钱与所发行股份面值总额之间投资初始投资本钱与所发行股份面值总额之间的差额，该当调整资本公积；资本公积缺乏冲的差额，该当调整资本公积；资本公积缺乏冲减的，调整留存收益。减的，调整留存收益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控

38、制下的企业合并权益结合法权益结合法借：长期股权投资借：长期股权投资 被合并方账面一切者权益投资企被合并方账面一切者权益投资企业持股比例业持股比例应收股利应收股利 享有被投资单位已宣告但尚未发放现金享有被投资单位已宣告但尚未发放现金股利或利润股利或利润贷：银行存款贷：银行存款 手续费、佣金等直接相手续费、佣金等直接相关费用关费用 股本股本 发行股份的面值发行股份的面值总额总额借借/贷：资本公积贷：资本公积股本溢价借贷差额股本溢价借贷差额注：上面分录中假设资本公积在借方且缺乏冲减的，应冲注：上面分录中假设资本公积在借方且缺乏冲减的，应冲减留存收益。减留存收益。 P257【例【例8-4】第二节第二节

39、 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法p合并方以支付现金、转让非现金资产或承当债务合并方以支付现金、转让非现金资产或承当债务方式作为合并对价的，该当在合并日按照获得被合方式作为合并对价的，该当在合并日按照获得被合并方一切者权益账面价值的份额作为长期股权投资并方一切者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资本钱，长期股权投资初始投资本钱与支的初始投资本钱，长期股权投资初始投资本钱与支付的现金、转让的非现金资产以及所承当债务账面付的现金、转让的非现金资产以及所承当债务账面价值之间的差额，该当调整资本公积资本溢价或价值之间的差额，该当调整资本公积资本溢价或股本溢价；资本公

40、积资本溢价或股本溢价缺股本溢价；资本公积资本溢价或股本溢价缺乏冲减的，调整留存收益。乏冲减的，调整留存收益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法借：长期股权投资借：长期股权投资 获得被合并方一切者权益账面价值获得被合并方一切者权益账面价值的份额的份额 资本公积资本公积资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价 盈余公积盈余公积 利润分配利润分配 借贷差额按此顺序冲减借贷差额按此顺序冲减 贷：银行存款贷：银行存款 固定资产清理等支付的合并对价账面价值固定资产清理等支付的合并对价账面价值 资本公积资本公积资本溢价或股本溢价借贷差额资本溢价或股本溢价借贷差额P258【

41、例【例8-5】第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n2 2合并当期期末比较报表的提供合并当期期末比较报表的提供n一体化存续原那么一体化存续原那么即由合并后构成的母子公司构成的报即由合并后构成的母子公司构成的报告主体，无论是其资产规模还是其运营成果都应继续计算。告主体，无论是其资产规模还是其运营成果都应继续计算。n无论该项合并发生在报告期的任一时点无论该项合并发生在报告期的任一时点n合并利润表、合并现金流量表均反映的是由母子公司构成的合并利润表、合并现金流量表均反映的是由母子公司构成的报告主体自合并当期期初至合并日实现的损益及现金流量情况；报告主体自合并当期

42、期初至合并日实现的损益及现金流量情况；n合并资产负债表的留存收益工程，该当反映母子公司假设不合并资产负债表的留存收益工程，该当反映母子公司假设不断作为一个整体运转至合并日应实现的盈余公积和未分配利润断作为一个整体运转至合并日应实现的盈余公积和未分配利润的情况。的情况。n对合并资产负债表的期初数进展调整，同时该当对比较报表对合并资产负债表的期初数进展调整，同时该当对比较报表的相关工程进展调整，视同合并后的报告主体在以前期间不断的相关工程进展调整，视同合并后的报告主体在以前期间不断存在。存在。 第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法2、合并日合并财务报表的编制、

43、合并日合并财务报表的编制1合并资产负债表合并资产负债表被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。合并方与被合并方在合并入合并财务报表。合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的买卖，应作为内部买卖日及以前期间发生的买卖，应作为内部买卖进展抵销。进展抵销。对于被合并方在企业合并前实现的留存收益中对于被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应按以下原那么，自归属于合并方的部分，应按以下原那么，自合并方的资本公积转入留存收益。合并方的资本公积转入留存收益。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n确

44、认企业合并构成的长期股权投资以后，合并方账面资确认企业合并构成的长期股权投资以后，合并方账面资本公积资本溢价或股本溢价贷方余额大于被合并方本公积资本溢价或股本溢价贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自益中归属于合并方的部分自“资本公积资本公积转入转入“盈余公盈余公积积和和“未分配利润未分配利润n借：资本公积借：资本公积 资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价n 贷：盈余公积贷：盈余公积 被合并方盈余公

45、积母公司被合并方盈余公积母公司% 未分配利润未分配利润 被合并方未分配利润母公司被合并方未分配利润母公司%np267例例8-6第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n确认企业合并构成的长期股权投资以后，合并方账面资本确认企业合并构成的长期股权投资以后，合并方账面资本公积资本溢价或股本溢价贷方余额小于被合并方在合公积资本溢价或股本溢价贷方余额小于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，在合并资产负债表中，应以合并方资本公积资本溢价或股本溢价负债表中，应以合并方资本公积资本溢价或股本溢价的贷方余额为限

46、，将被合并方在合并前实现的留存收益中的贷方余额为限，将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自归属于合并方的部分自“资本公积资本公积转入转入“盈余公积盈余公积和和“未分配利润未分配利润。n因合并方的资本公积资本溢价或股本溢价余额缺乏，因合并方的资本公积资本溢价或股本溢价余额缺乏，被合并方在合并前实现的留存收益在合并资产负债表中未被合并方在合并前实现的留存收益在合并资产负债表中未予全额恢复的，合并方该当在会计报表附注中对这一情况予全额恢复的，合并方该当在会计报表附注中对这一情况进展阐明。进展阐明。np268例例8-7第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益

47、结合法2 2合并利润表合并利润表应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润。实现的净利润。双方在当期所发生的买卖，该当按照合并财务报表双方在当期所发生的买卖，该当按照合并财务报表的有关原那么进展抵消。的有关原那么进展抵消。发生同一控制下企业合并当期，合并方在合并利润发生同一控制下企业合并当期，合并方在合并利润表中列示：表中列示： 净利润净利润 其中：被合并方在合并前实现的净利润其中：被合并方在合并前实现的净利润第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法43n3 3合并现金流量表合并现金流量表n应包含合并方

48、及被合并方自合并当期期初至合并日应包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日产生的现金流量。产生的现金流量。n涉及双方当期发生内部买卖产生的现金流量，应按涉及双方当期发生内部买卖产生的现金流量，应按照合并财务报表准那么规定的有关原那么进展抵销。照合并财务报表准那么规定的有关原那么进展抵销。nP269P269例例8-88-8第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n4 4比较报表的编制比较报表的编制n应视同参与合并各方在最终控制方开场实施控制应视同参与合并各方在最终控制方开场实施控制时即以目前的形状存在。时即以目前的形状存在。n提供比较报表时，应对前期比较报表进

49、展调整。提供比较报表时，应对前期比较报表进展调整。因企业合并实践发生在当期，以前期间合并方账面因企业合并实践发生在当期，以前期间合并方账面上并不存在对被合并方的长期股权投资，在编制比上并不存在对被合并方的长期股权投资，在编制比较报表时，应将被合并方的有关资产、负债并入后，较报表时，应将被合并方的有关资产、负债并入后，因合并而添加的净资产在比较报表中调整一切者权因合并而添加的净资产在比较报表中调整一切者权益项下的资本公积资本溢价或股本溢价。益项下的资本公积资本溢价或股本溢价。np272p272例例8-98-9第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法四、同一控制下

50、的吸收合并四、同一控制下的吸收合并1、同一控制下吸收合并的会计处置、同一控制下吸收合并的会计处置合并方主要涉及合并日获得被合并方资产、负债合并方主要涉及合并日获得被合并方资产、负债入账价值确实定，以及合并中获得有关净资产入账价值确实定，以及合并中获得有关净资产的入账价值与支付的合并对价账面价值之间差的入账价值与支付的合并对价账面价值之间差额的处置。额的处置。1 合并方对同一控制下吸收合并中获得的资合并方对同一控制下吸收合并中获得的资产、负债该当按照相关资产、负债在被合并方产、负债该当按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账。的原账面价值入账。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企

51、业合并权益结合法权益结合法n2合并方在确认了合并中获得的被合并方的资产和负债合并方在确认了合并中获得的被合并方的资产和负债后，以发行权益性证券方式进展的该类合并，所确认的净资后，以发行权益性证券方式进展的该类合并，所确认的净资产入账价值与发行股份面值总额的差额，应记入资本公积产入账价值与发行股份面值总额的差额，应记入资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价，资本公积资本溢价或股本溢价的余额缺乏冲减的，相应冲减盈余公积和未分配利润；的余额缺乏冲减的，相应冲减盈余公积和未分配利润；n以支付现金、非现金资产方式进展的该类合并，所确认的净以支付现金、非现金资产方式进展的

52、该类合并，所确认的净资产入账价值与支付的现金、非现金资产账面价值的差额，资产入账价值与支付的现金、非现金资产账面价值的差额，相应调整资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积资相应调整资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积资本溢价或股本溢价的余额缺乏冲减的，应冲减盈余公积和本溢价或股本溢价的余额缺乏冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。未分配利润。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法借：库存现金、应收账款、买卖性金融资产、固定资产等借：库存现金、应收账款、买卖性金融资产、固定资产等 获得资产的账面价值获得资产的账面价值 资本公积、盈余公积、利润分配等资本公积、盈余公

53、积、利润分配等 按此顺序冲减按此顺序冲减 贷：应付账款、应付债券、长期应付款等贷：应付账款、应付债券、长期应付款等 承当负债的账面价值承当负债的账面价值 实收资本或股本实收资本或股本 资本公积借贷差额资本公积借贷差额p275p275例例8-108-10第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法3 3合并当期期末比较报表的提供合并当期期末比较报表的提供因被合并方在合并后失去法人资历，其一切的资产、因被合并方在合并后失去法人资历，其一切的资产、负债均并入合并方的账簿和报表进展核算，合并方负债均并入合并方的账簿和报表进展核算，合并方在合并当期期末编制的是包括了被合并方

54、的个别财在合并当期期末编制的是包括了被合并方的个别财务报表。务报表。在编制比较报表时，无需对以前期间曾经编制的比较在编制比较报表时，无需对以前期间曾经编制的比较报表进展调整。报表进展调整。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法49n2、合并日合并财务报表的编制、合并日合并财务报表的编制n同一控制下吸收合并的的合并日财务报表的编制方同一控制下吸收合并的的合并日财务报表的编制方法和同一控制下控股合并的合并日财务报表的编制法和同一控制下控股合并的合并日财务报表的编制方法类似。方法类似。np276例例8-11n五、同一控制下企业合并的信息披露五、同一控制下企业合并的

55、信息披露n1参与合并企业的根本情况；参与合并企业的根本情况；n2属于同一控制下企业合并的判别根据；属于同一控制下企业合并的判别根据；n3合并日确实定根据；合并日确实定根据；第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法五、同一控制下企业合并的信息披露五、同一控制下企业合并的信息披露4以支付现金、转让非现金资产以及承当债务作以支付现金、转让非现金资产以及承当债务作为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价值；为合并对价的，所支付对价在合并日的账面价值；以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行权以发行权益性证券作为合并对价的，合并中发行权益性证券的数量及定价原那么，以及

56、参与合并各方益性证券的数量及定价原那么，以及参与合并各方交换有表决权股份的比例；交换有表决权股份的比例；5被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负被合并方的资产、负债在上一会计期间资产负债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期债表日及合并日的账面价值；被合并方自合并当期期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况；期初至合并日的收入、净利润、现金流量等情况；6合并合同或协议商定将承当被合并方或有负债合并合同或协议商定将承当被合并方或有负债的情况；的情况；7被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作被合并方采用的会计政策与合并方不一致所作调整情况的阐明；调整情况的阐明；8合并后已处置或拟处置被合

57、并方资产、负债的合并后已处置或拟处置被合并方资产、负债的账面价值、处置价钱等。账面价值、处置价钱等。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并权益结合法权益结合法n购买法：将企业合并视为一家企业购买另一家购买法：将企业合并视为一家企业购买另一家或几家企业的行为；要求重新估价被购买方的或几家企业的行为；要求重新估价被购买方的资产负债表工程，并按重估后的公允价值在购资产负债表工程，并按重估后的公允价值在购买方的账户或合并财务报表上反映，所获得的买方的账户或合并财务报表上反映，所获得的净资产的公允价值与购买本钱的差额表现为购净资产的公允价值与购买本钱的差额表现为购买方购买时发生的商誉，或

58、直接计入损益。买方购买时发生的商誉，或直接计入损益。第三节第三节 非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并购买法购买法一、购买法的特点一、购买法的特点1购买方按公允价值记录所获得的被购买方的购买方按公允价值记录所获得的被购买方的资产和负债。资产和负债。2购买本钱超越被购买方可识别资产和负债公购买本钱超越被购买方可识别资产和负债公允价值的部分，允价值的部分，记为商誉，并每年对其实施减值测试。记为商誉，并每年对其实施减值测试。3合并时的相关费用分为如下几种情况：合并时的相关费用分为如下几种情况：假设以发行股票或债券的方式支付，发行本钱直假设以发行股票或债券的方式支付，发行本钱直接冲减股票溢价无

59、溢价或溢价缺乏扣减的情况接冲减股票溢价无溢价或溢价缺乏扣减的情况下，冲减盈余公积和未分配利润或债券的初始下，冲减盈余公积和未分配利润或债券的初始计量金额；计量金额；法律费、咨询费和佣金等直接费用计入购买本钱；法律费、咨询费和佣金等直接费用计入购买本钱；合并的间接费用那么计为当期费用。合并的间接费用那么计为当期费用。4购买方当年利润既包括合并当年购买方本身购买方当年利润既包括合并当年购买方本身实现的利润，实现的利润，还包括购买日后被购买方实现的利润。还包括购买日后被购买方实现的利润。第三节第三节 非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并购买法购买法一、购买法的特点一、购买法的特点5由于被购买

60、方的资产、负债已按公允价由于被购买方的资产、负债已按公允价值反映，因此不需求按购买方的会计政策调值反映，因此不需求按购买方的会计政策调整被购买方的会计记录。整被购买方的会计记录。在购买法下，购买方于购买日只需按公允价值在购买法下，购买方于购买日只需按公允价值合并被购买方的资产负债表工程仅是资产、合并被购买方的资产负债表工程仅是资产、负债，不包括一切者权益，而不需合并被负债，不包括一切者权益，而不需合并被购买方合并前累积的本会计期间的利润表工购买方合并前累积的本会计期间的利润表工程。同样，母公司也不需求编制合并日的合程。同样，母公司也不需求编制合并日的合并现金流量表。并现金流量表。第三节第三节