会计经典例题

1、会计经典例题远大公司 2021年1月1日，购入面值为 A 公司股票作为交易性金融资产核算， 实际支付价款 104万元含已宣告尚未发放的现金股 利 4 万元，另支付交易费用 0.5 万元。 2021 年 1 月 5 日，收到购置时支付价款中所含的股利4 万元。 2021 年 12 月 31 日， A 公司股票的公允价值为106万元。2021年1月5日，收到A公司股票2021年度的股利4万元。2021年4月20日，远大公司出售 A股票，售价为 108万元。那么远大公司持有该项交易性金融资产实现的收益总额为万元。A11.5B0.2C15.5D6 例题答案 A答案解析：1购置股票时，作为交易性金融资产

2、核算入账：借：交易性金融资产本钱 1 000 000应收股利40 000投资收益5 000贷：银行存款 1 045 000分析：对于购置交易性金融资产时，买价中包含的交易费用，不作为交易性金融资产的初始入账本钱，应该单独作为“投资收益 反映；对于在购置时买价中包含的应收利息或应收股利也不作为交易性金融资产的初始入账本钱，单独作为“应收利息或应收股 利反映。2收到购置时支付价款中所含现金股利借：银行存款 40 000贷：应收股利 40 000分析：收到买价中包含的应收利息或应收股利时，直接冲减“应收利息或应收股利就可以了。 3 2021 年 12 月 31 日， A 股票的公允价值发生变动时：借

3、：交易性金融资产公允价值变动60 000贷：公允价值变动损益60 000分析：交易性金融资产因为采用公允价值进行后续计量，所以不需要计提减值准备，但是需要对公允价值变动做出相应的调整，即 现在的公允价值大于上期交易性金融资产的账面价值时，调增“交易性金融资产公允价值变动，确认“公允价值变动损益 ；如果现在的公允价值小于上期账面价值的，作相反的分录。 4收到 A 股票 2021 年度的股利时持有期间 ：借：银行存款 40 000贷：投资收益 40 000分析：在收到持有期间的实现应收利息或应收股利的，作为“投资收益核算，说明这时持有该项交易性金融资产实现的收益。52021年4月20日，远大公司出

4、售 A股票时：借：银行存款 1 080 000贷：交易性金融资产本钱 1 000 000公允价值变动 60 000投资收益 20 000分析：企业处置该项交易性金融资产时，应该将该项金融资产涉及的科目相应的结转。“交易性金融资产本钱按照取得时的初始入账本钱结转； “交易性金融资产公允价值变动按照从取得到处置期间发生的公允价值变动余额结转。在此题中只发生一次公允 价值变动，所以直接将该金额在相反方向结转就可以了。这时，按照借贷方的差额调整为“投资收益，作为处置损益核算。借：公允价值变动损益60 000贷：投资收益60 000分析：处置该项金融资产时，以前发生的“公允价值变动损益科目的余额也要相应

5、的结转到“投资收益中。这样做是为了更好 的反映企业持有该项金融资产取得收益。需要注意的是这里的余额指的是借方和贷方历史数据的差额，并不一定是实际的账户余额，因 为公允价值变动损益科目期末是没有余额的。远大公司持有该项交易性金融资产实现的收益总额是： 5 000投资收益 60 000公允价值变动损益 40 000投资收益 20 000投资收益 60 000公允价值变动损益 60 000 投资收益=115 000 元。 例题总结与延伸 上面的例题根本上涵盖了交易性金融资产的处理，从初始计量到后续计量到最终的处置，由于不涉及到减值的处理问题，所以处理 还是比较简单的。需要注意的地方就是初始计量中交易

6、费用的处理，这是区别于其他三类金融资产的地方。另外比较重点的就是公允价值变动的处理和确认相应的递延所得税。最后是处置的时候同时要把累计确认的公允价值变动损益转入 到投资收益中，同时转回确认的递延所得税。交易性金融资产是以公允价值进行后续计量，而税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予考虑， 有关金融资产在某一会计期末的计税根底为其取得本钱。因此，当交易性金融资产的公允价值上升时，账面价值大于其初始取得本钱， 即账面价值大于计税根底，形成应纳税暂时性差异，要确认递延所得税负债：借：所得税费用贷：递延所得税负债反之，当交易性金融资产的公允价值下降时，账面价值小于其初始取得

7、本钱，即账面价值小于计税根底，形成可抵扣暂时性差异， 要确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：所得税费用 知识点理解与总结 1 、金融资产分类：计量的差异问题和管理者的意图。既然划分金融资产是出于核算特点和企业的意图，那么涉及到能不能在四个分类中相互转换金融资产的规定问题，主要考虑点是在 于防止上市公司利润调节。比方交易性金融资产公允价值变动是记入到当期损益的，而可供出售金融资产等公允价值变动记入到所有者 权益，持有至到期投资等摊余本钱计量，交易费用记入到初始确认本钱，不直接影响损益。因此随便转换会影响企业利润，交易性金融 资产和另外的三类资产之间不能互相转换。至于持有至到期投资和可供出售

8、金融资产的相互转换是出于企业持有意图的考虑，这里需要 注意企业可以正常转换的情况。2、交易性金融资产： 按照公允价值入帐， 交易费用记入到当期损益， 已经宣告的现金股利或者利息作为应收股利或者应收利息处理。 公允价值变动记入到公允价值变动损益，形成了暂时性差异，确认递延所得税。在资产处置的时候转回暂时性差异，递延所得税转回做 相反的分录。需要注意的是交易性金融资产不计提减值，也不进行减值测试，主要是因为持有期限短，不涉及到减值测试和实际利率摊 销问题。提示：交易性金融资产不能和其他三类金融资产互相转换。 易错点 1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的交易费用是计入当期损益，而其他

9、三类资产是计入本钱。 关于交易费用处理，由于交易性金融资产是短期持有的，交易费用是记入到当期损益的。如果是持有时间不确定或者是长期资产的交易费用一般是计入到资 产的入账价值中的。 2. 关于应收利息和应收股利的问题， 有的时候题目中不会明确给出价款中是否含有利息， 但是根据题目的含义可以理解为是含有应收 股利或者应收利息的，这个问题一并在这里做一下说明，持有至到期和可供出售金融资产都要注意。一般情况下如果是没有到付息期的 一般作为应计利息核算；如果已经到了付息期或者是已经宣告了的，那么可以确认应收利息。比方： 2021年 1月 1日购置 2007年初发行的 5年期债券面值 1000万元，票面利

10、率 5，实际支付 1015万元，实际利率 6。每年 1月5日付息。(注意了，此处就是陷阱了， 2021年 1月1日购置的，每年 1月5日付息，那么支付价款中就包含了 50万的利息，但是 没有明确说明。 )一直做题习惯了溢价购置，利息调整在借方。但此题因为在年初购置，包含应收利息 50万元，所以摊余本钱是 965 万元，其小于面 值。3、所得税的问题公允价值上升：借：所得税费用贷：递延所得税负债公允价值下降：借：递延所得税资产贷：所得税费用这里需要注意的事情就是：( 1)、处置时转回递延所得税做相反的分录。(2)、一定要“分别的进行结转，资产是资产的，负债是负债的，嘻嘻用我的结论就是“不是一家人

11、，不进一家门，4、 需要注意的是交易性金融资产不计提减值，也不进行减值测试， 主要是因为持有期限短， 不涉及到减值测试和实际利率摊销问题。5、公允价值变动损益不要忘记最后的这个收尾工作，要转入“投资收益 。另外对此处要延伸一下，在做单项选择题的时候要仔细看问的是什么。2021 年注册会计师备考会计知识要点(二)二 持有至到期投资 经典例题 远大公司于 2021 年 1 月 1 日购入中原公司发行的 2 年期债券，支付价款 41 486 万元，债券面值 40 000 万元，每半年付息一次，到 期还本。合同约定债券发行方中原公司在遇到特定情况下可以将债券赎回，且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在购

12、置时预计发行方 不会提前赎回，并将其划分为持有至到期投资。该债券票面利率8，实际利率 6，采用实际利率法摊销，那么甲公司2021年 6月 30日持有至到期投资的摊余本钱为()万元。A40764.50B41130.58C40387.43D 41600 例题答案 C 答案解析 (1) 2021年 1月 1日：借：持有至到期投资本钱40 000持有至到期投资利息调整1 486贷：银行存款41 4862008 年 6 月 30 日：借：应收利息 1600 ( 40 000 X 8 %/2)贷：投资收益 1 244.58 ( 41 1486 X 6 %/2)持有至到期投资利息调整355.42借：银行存款

13、 1600贷：应收利息 1600此时持有至到期投资的摊余本钱 =41 486+1 244.58-1 600=41130.58 (万元)( 2) 2021 年 12 月 31 日：借：应收利息1 600 (40 000 X8%/2)贷：投资收益1 233.92 ( 4 1130.58X 6% 12)持有至到期投资利息调整 366.08借：银行存款 1600 贷：应收利息 1600此时持有至到期投资的摊余本钱 =41 130.58+1 233.92-1600=40 764.50(万元)( 3) 2021 年 6 月 30 日：借：应收利息 1 600(40 000X8%/2)贷：投资收益 1 22

14、2.93(40 764.50X6%/2)持有至到期投资利息调整 377.07借：银行存款 1600 贷：应收利息 1600此时持有至到期投资的摊余本钱 =40 764.50+1 222.93-1600=40 387.43 (万元)( 4) 2021 年 12 月 31 日：借：应收利息 1 600(40 000X8%/2)贷：投资收益1212.57 (倒挤)持有至到期投资利息调整 387.43 (1486-355.42-366.08-377.07 )借：银行存款1600贷：应收利息1600借：银行存款40000贷：持有至到期投资本钱40000 例题总结与延伸 因为在计算持有至到期投资的实际利率

15、时，需要考虑货币时间价值的问题，即在题目中的利息是半年付，还是在整年付，是分期付 息还是一次还本付息，利息收到的时间不同产生的价值是不一样的，所以在做题时一定要审清题目的付息方式。持有至到期投资的利息调整采用实际利率法摊销对于初学者来说是比较陌生的，对于投资者而言，债券未来现金流量的现值，即期 初摊余本钱；对于债券发行方而言，期初摊余本钱意味着自己实际承担着多少债务。对于双方来说，实际利率和票面利率不一致时，表 面上的现金流入或流出，即根据票面利率计算的应收利息或应付利息，本身并不是双方实际得到的收益或承担的费用，而实际利率法摊 销正好解决了这个问题。实际利率法下根据期初摊余本钱乘以实际利率得

16、出的金额即为债务人应该确认的财务费用，同样，它也是投资者应该确认的投资收 益。在债券市场上，这个投资收益是要形成债券的公允价值的，也就是债券必需要反响投资者应得的报酬率，因此实际利率计算的投资 收益增加了持有至到期投资的摊余本钱；票面利率计算的应收利息形成了现金流入，那么对于债券来说就是公允价值的下降，这个下降 同时也反响了投资者的风险要求，现金流入等量的降低了持有至到期投资公允价值。另外如果债券发生了减值损失，说明债券的摊余成 本大于其公允价值，此时要将持有至到期投资的摊余本钱减至公允价值的水平。综上，因此期末的摊余本钱=期初摊余本钱+实际利息(期初摊余本钱X实际利率)-现金流入(面值X票面

17、利率)一已发生的资产减值损失。实际利率法摊销就是上面的思路，当实际利率大于票面利率时，人们宁愿把资金存入银行或进行其他投资，而不愿购置债券，从而 债券的发行受阻，发行方只能折价发行，折价的金额作为发行方将来少付利息的代价和投资方少收到的利息局部的补偿；同理，当实际 利率小于票面利率时，人们争相购置该债券，债券供不应求，发行方适当提高发行价(即溢价发行)也仍然有人购置，此时溢价的金额 作为发行方将来要多付出利息的补偿和投资方将来多收到的利息局部的代价。实际利率法就是目的就是将溢价和折价金额在持有期间逐 期确认调整投资方的收益和发行方的费用。实际利率法的运用在后面章节中还会出现，主要表达在应付债券

18、利息调整的摊销，以及具有融资性质的分期购置或者出售产品涉及 到的未确认融资费用和未实现融资收益的摊销，它们在原理上和持有至到期投资的利息调整的摊销的原理是一致的，我们可以从下面这 个角度来理解：持有至到期投资和应付债券的摊销可以将摊余本钱理解为本金， 而每期的现金流入或现金流出可以理解为包含了本金和利息两局部。因此，持有至到期投资的期末摊余本钱(本金)=期初摊余本钱(本金)-现金流入(即面值X票面利率)-实际利息(即期初摊余成本X实际利率),其中“现金流入一实际利息可以理解为本期收回的本金；应付债券的摊余本钱(本金)=期初摊余本钱(本金)一支付利息(即面值X票面利率)-实际利息(即期初摊余本钱

19、X实际利率)，其中“支付利息-实际利息可以理解为清偿的本金。而未实现融资收益和未确认融资费用的摊销原理是类似的，未确认融资费用每一期的摊销额=(每一期的长期应付款的期初余额一 未确认融资费用的期初余额)X实际利率；未实现融资收益每一期的摊销额=(每一期的长期应收款的期初余额一未实现融资收益的期 初余额)X实际利率。这很好理解，长期应付款和长期应收款的余额理解为本利和，而未确认融资费用和未实现融资收益理解为利息， 所以用“长期应付款的期初余额一未确认融资费用的期初余额或“长期应收款的期初余额一未实现融资收益的期初余额就是本金的 期初余额，然后用本金X实际利率，就是当期应该摊销的利息。因此，从本质

20、上说，实际利率法的摊销原理是相通的，掌握了持有至到 期投资实际利率法的摊销处理，之后的贷款、应付债券、融资租赁、具有融资性质的分期购置或销售商品涉及到的实际利率法的摊销处 理就迎刃而解了。知识点理解与总结 1. 持有至到期投资主要是债权性投资，应当采用实际利率法，按摊余本钱计量。2. 实际利率的计算由于涉及到财务管理的知识，做一般了解，比方债券的面值为1000 万元， 5年期按年支付利息，本金最后一次支付，票面利率10%，购置价格为900万元，交易费用为50万元，实际利率为r，那么期初摊余本钱=950 = 1000X 10%X( P/A,r,5) +1000 X( P/F,r,5),即：100

21、/ (1+r) +100/(1+r)A2+100/(1+r)A3+100/(1+r)A4+100/(1+r)A5+1000/(1+r)A5=950采用插值法，设r=11%，代入上式，那么期初摊余本钱 =963.04 ;设r=12%，代入上式，那么期初摊余本钱 =927.9,那么：( 11%-r) /( 11%-12%) = (963.04-950) /()可以计算出企业的实际利率 r=11%-(963.04-950)/(963.04-927.9)*(11%-12%)=11.371%借：持有至到期投资一本钱 1000贷：银行存款 950 持有至到期投资一利息调整 503. 另外一个比较重要的问题

22、是在分期还本的方式下，摊余本钱的处理有两种方法：一种是调整折现率，不调整期初摊余本钱；另一种 是调整期初摊余本钱，不调整实际利率。从理论上来讲，调整实际利率是更加合理的，因为未来现金流量发生了变化，相应地风险水平 也发生了变化，那么投资者要求的报酬率也会发生变化，所以调整折现率是比较适宜的处理方式。教材中的处理方法是假定实际利率不 变而调整期初摊余本钱，主要考虑到调整实际利率计算比较烦琐，但这种处理思路本身是与实际不符，考试时候调整摊余本钱的思路比 较容易一些。4. 摊余本钱的计算：( 1)持有至到期投资为分期付息，到期还本债券投资：期末摊余本钱=期初摊余本钱(本金)+实际利息(期初摊余本钱X

23、实际利率)一现金流入(面值X票面利率)一已发生的资产减值损失( 2)持有至到期投资为一次还本付息债券投资：期末摊余本钱=期初摊余本钱(本金)+实际利息(期初摊余本钱X实际利率)-已发生的资产减值损失5. 持有至到期投资期末发生减值迹象的时候要进行减值测试，发生减值时： 借：资产减值损失(账面价值一预计未来现金流量现值)贷：持有至到期投资减值准备 如有客观证据说明该金融资产的价值已经恢复，且客观上与确认减值损失后发生的事项有关，原已确认的减值损失应当转回，计入当期损益：借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失6. 持有至到期投资的转换：借：可供出售金融资产本钱债券面值公允价值变动债券公允价值与

24、面值的差额，或贷记贷：持有至到期投资本钱债券面值利息调整该明细科目余额，或借记应计利息或借记资本公积其他资本公积债券公允价值与账面价值的差额，或借记 债券公允价值与面值的差额应该计入“可供出售金融资产公允价值变动还是“可供出售金融资产利息调整明细科目存 在争议，准那么也没有明确，以上处理是徐老师的观点。注：上述贷方的“资本公积其他资本公积应当在可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。 借：资本公积其资本公积贷：投资收益 易错点 关于持有至到期投资实际利率法摊销，需要区分是一次还本付息，还是分期付息、到期还本两种付息方式。两种计算方法的原理是一致的，期末摊余本钱=期初摊余本钱本金

25、+实际利息期初摊余本钱X实际利率-现金流入面值X票面利率-已发生的资产减值损失，如果是一次还本付息，现金流入为零，所以期末摊余本钱的计算不考虑现金流入即可。2009 年注册会计师备考会计知识要点三三 贷款和应收款项 经典例题 12021 年 1 月 1 日，商业银行向 A 企业发放一笔 8000万元， A 企业实际收到款项 7514 万元，贷款合同年利率为 10%，期限 4年，利 息按年收取， A 企业到期一次归还本金。该商业银行将其划分为贷款和应收款项，假定初始确认该贷款时确定的实际利率为12%。2021年12月31日，有客观证据说明 A企业发生严重财务困难，商业银行据此认定对A企业的贷款发

26、生了减值，并预期 2021年12月 31 日将收到利息 300万元， 2021年 12月 31 日将收到本金 5000万元。2021 年12 月 31 日，商业银行预期原来的现金流量估计不会改变，但当年实际收到的利息为200万元。2021年12月31日，商业银行经与 A企业协商，最终收回贷款 6000万元，假定不考虑其他因素计算结果保存两位有效数字。要求：根据上述资料编制相关的会计分录。 例题 1 答案 1 2021年 1 月 1 日发放贷款：借：贷款本金 8000贷：存放中央银行款项等7514贷款利息调整486摊余本钱=8000-486=7514 万元 2 2021 年 12 月 31 日确

27、认并收到贷款利息：借：应收利息800 8000X 10%贷款利息调整101.68贷：利息收入901.68(7514X 12%)借：存放同业等 800贷：应收利息 800摊余本钱=7514+901.68-800=7615.68 万元 3 2021 年 12 月 31 日，确认贷款利息：借：应收利息800 8000 X 10% 贷款利息调整113.88贷：利息收入913.88 7615.68X12%计提贷款损失准备前，贷款的摊余本钱 =7615.68+913.88=8529.56 万元 ，2021年12月31 日，商业银行预计从 A 企业贷款将收到 的现金流量现值计算如下：300/ ( 1+12%

28、) +5000心+12%)人2=4253.83(万元)应确认贷款减值损失 =8529.56-4253.83=4275.73 (万元)借：资产减值损失4275.73贷：贷款损失准备4275.73借：贷款已减值8529.56利息调整270.44()贷：贷款本金8000应收利息800确认减值损失后，贷款的摊余本钱 =8529.56-4275.73=4253.83 万元( 4) 2021 年 12 月 31日，确认利息收入并收到利息：借：贷款损失准备510.46贷：利息收入510.46(4253.83X 12%)借：存放同业等200贷：贷款已减值 200计提贷款损失准备前，贷款的摊余本钱 =4253.

29、83+510.46-200=4564.29万元，2021年 12月31日，商业银行预期原来的现金流量估 计不会改变，因此从 A 企业将收到的现金流量现值计算如下： 5000/ 1+12% =4464.29万元应计提的贷款损失准备=4564.29-4464.29=100 万元借：资产减值损失 100贷：贷款损失准备 100确认减值损失后，贷款的摊余本钱=4564.29-100=4464.29 万元( 5) 2021 年 12 月 31日，结算贷款：借：贷款损失准备535.71 (4464.29 X 12%)贷：利息收入535.71借：存放同业等6000贷款损失准备3329.56(4275.73-

30、510.46+100-535.71 )贷：贷款已减值8329.56(8529.56-200)资产减值损失1000 经典例题 2远大公司于 2021 年 1 月 1 日成立， 并开始采用余额百分比法计提坏账准备， 计提比率为 2。2021 年末应收款项的余额为 800 万元；2021 年 2 月确认坏账损失 20 万元， 2021 年 11 月收回已作为坏账损失处理的应收款项 15 万元， 2021 年末应收款项的余额为 1200 万元，那么远大公司 2021 年末提取坏账准备的金额是万元。A.13B.28C.8D. 3例题 2答案 A答案解析2021年末“坏账准备科目的应有余额=1200 X

31、2%= 24 万元，2021年末计提坏账准备的金额= 24 800 X 2% 20+ 15= 13 万元。例题总结与延伸 一、例题 11. 由于“贷款科目主要用于金融企业，不是很常见，所以对于大局部学员来说比较陌生，建议学员参考新准那么的?附录会计科目 和主要账务处理?中“贷款科目账务处理说明。2. 贷款采用实际利率法摊销的处理和持有至到期投资类似，但在计提减值准备时， 要注意同时将贷款的本金、 利息调整的科目余额以及应收未收的利息转到“贷款已减值科目中，这是比较特殊的处理，这样做目的是便于金融机构对于减值的贷款进行专项的管理和追踪。3. 减值以后，按照实际利率法以摊余本钱为根底确认的利息收入

32、要冲减“贷款损失准备，对于按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额应进行表外登记。4. 在贷款的未来现金流量现值发生变化时，不调整实际利率，而是调整摊余本钱，教材在这一点上和持有至到期投资的处理相同。二、例题 21. 应收款项的处理教材上根本没有过多涉及，是比较根底的内容， 但是新准那么将应收款项作为金融资产， 暗示着应收款项作为金融资产进行公允价值计量或者是摊余本钱计量的时代已经不远，也表达了新企业会计准那么和国际会计准那么的趋同。2. 应收账款坏账准备的计提和核算思路1 “坏账准备科目是资产的备抵科目，它增加与减少的方向均与应收账款科目相反，应收账款的账面价值=应收账款的账面余 额坏账准

33、备，坏账准备计提的越大，应收账款的账面价值就会越小； 2坏账准备在计提时，分为两步，第一步是确定金额，第二步是进行相关的会计核算。第一步：确定金额。 首先需要了解两个概念：本期期末坏账准备应有余额和本期坏账准备发生额。前者是经过计算坏账准备账户期末应到达的余额，而 后者是本期计提坏账准备时会计分录中的金额。两者的关系是：本期坏账准备期初余额+本期收回已核销的坏账本期发生的坏账+本期计提额=本期期末坏账准备应有余额 其次：掌握以下公式 即上述公式的变形 ： 当期应计提的坏账准备=当期按应收账款计算应有坏账准备余额期末计提前“坏账准备科目的贷方余额或+“坏账准备科目的借方余额 当期按应收账款计算应

34、有坏账准备余额=当期应收账款期末余额X通过减值测试确定的坏账准备计提比率“坏账准备科目的贷 借方余额：计提坏账准备前，“坏账准备科目的实际余额。第二步：会计核算。计提坏账准备的分录：借：资产减值损失贷：坏账准备或相反分录：借：坏账准备贷：资产减值损失知识点理解与总结 1. 贷款的计量： 1 初始计量：借：贷款本金贷款合同规定的本金金额利息调整差额，或贷记贷：吸收存款 /存放中央银行款项等实际支付的金额 2后续计量：1确认贷款利息收入：借：应收利息合同本金X合同利率贷：利息收入期初摊余本钱X实际利率贷款利息调整差额，或借记 【注】合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。

35、2收到贷款利息：借：吸收存款 /存放中央款项 /存放同业贷：应收利息3资产负债表日，确认贷款减值损失： 借：资产减值损失贷：贷款损失准备同时：借：贷款已减值贷：贷款本金利息调整或借记应收利息假设存在应收未收利息时4按实际利率法以摊余本钱为根底确认利息收入：借：贷款损失准备贷：利息收入期初摊余本钱X实际利率【注】此时应将“合同本金X合同利率计算确定的应收利息进行表外登记，不需要确认。 借：存放同业等减值后收到的本金或利息贷：贷款已减值借：资产减值损失摊余本钱未来现金流量现值贷：贷款损失准备【注】后续计提减值时不需要再将本金与利息调整转入“贷款已减值，因为在第一期减值时已经做过处理了。5确实无法收

36、回的贷款，按管理权限报经批准后作为呆账予以转销：借：贷款损失准备贷：贷款已减值 同时，按管理权限报经批准后转销表外登记的应收未收利息，减少表外“应收未收利息科目金额。6已确认并转销的贷款以后又收回的：借：贷款已减值原转销的已减值贷款余额贷：贷款损失准备借：吸收存款 /存放同业等 实际收到的金额 贷：贷款已减值资产减值损失差额，或借记2. 对于应收款项， 一般企业对销售商品或提供劳务形成的应收债权， 通常应按从购货方应收的合同或协议价款作为初始确认金额。 业收回或处置应收款项时，应将取得的价款与该应收款项账面价值之间的差额计入当期损益。3. 划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投

37、资的金融资产， 其主要差异在于前者不是在活泼市场上有报价的金融 资产，并且不像持有至到期投资那样在出售或重分类方面受到较多限制。关于资产减值损失确实认问题，对于贷款来说在确认减值的时候应收未收的利息是要记入到减值前的摊余本钱中的，这个处理区别 于持有至到期投资的摊余本钱的处理。金融企业出于谨慎性考虑，考虑到应收未收的利息的风险，所以将应收未收的利息作为计提减值 前的摊余本钱的一局部，这和持有至到期投资的处理不同。4. 坏账准备的账务处理这是比较根底的内容，有的学友可能印象不是很深，在这里归纳一下：1计提坏帐准备：借：资产减值损失贷：坏账准备2发生坏账损失：借：坏账准备贷：应收账款3收回已转销的

38、坏账：借：应收账款贷：坏账准备借：银行存款贷：应收账款或合并为：借：银行存款贷：坏账准备4冲减已计提的坏账准备：借：坏账准备贷：资产减值损失 易错点 1.几个重要的分录： 1确认减值损失时，把贷款本金、利息调整以及应收未收利息全部转入“贷款已减值：借：资产减值损失贷：贷款损失准备同时：借：贷款已减值贷：贷款本金利息调整或借记应收利息假设存在应收未收利息时 2按实际利率法以每期初的摊余本钱为根底确认利息收入：借：贷款损失准备贷：利息收入期初摊余本钱X实际利率 3当减值后，在收到本金或利息时：借：存放同业等减值后收到的本金或利息贷：贷款已减值2.应收票据贴现 1附追索权 附追索权的应收票据贴现，应

39、将贴现金额作为一项短期借款，贴现息在票据贴现期间采用实际利率法摊销确认为利息费用。 借：银行存款实际收到的贴现金额短期借款利息调整贴现息 贷：短期借款本钱应收票据面值 2不附追索权 借：银行存款实际收到的贴现金额财务费用贴现息 坏账准备假设存在计提的坏账准备 营业外支出假设存在出售损益 贷：应收票据应收票据面值2021 年注册会计师备考会计知识要点四四 可供出售金融资产 经典例题 2021 年 1月 1日，嘉吉公司从证券市场上购入诺华公司于2007年 1月 1日发行的 5年期债券，划分为可供出售金融资产，面值为2000万元，票面年利率为 5%，实际利率为 4%，每年 1月 5日支付上年度的利息

40、，到期日一次归还本金和最后一次利息。实际支付价款 为 2172.60 万元，假定按年计提利息。2021 年 12 月 31 日，该债券的公允价值为 2040 万元。2021年12月 31日，该债券的预计未来现金流量现值为2000万元并将继续下降。2010 年 12 月 31 日，该债券的公允价值上升至2021 万元。2011 年 1 月 20 日，嘉吉公司将该债券全部出售，收到款项1990 万元存入银行。要求：编制 A 公司从 2021年1月 1日至 2021年 1月 20日上述有关业务的会计分录。 例题答案 1 2021 年 1 月 1 日借：可供出售金融资产本钱 2000应收利息100(

41、2000X 5%)可供出售金融资产利息调整72.60贷：银行存款2172.6( 2) 2021 年 1 月5日借：银行存款100贷：应收利息100 3 2021 年 12 月 31 日应确认的投资收益=期初摊余本钱x实际利率 =2000+72.60 X 4%=82.9 万元借：应收利息100贷：投资收益82.9可供出售金融资产利息调整17.1可供出售金融资产账面价值 =2000+72.60-17.1=2055.5 万元，公允价值为 2040 万元，应确认公允价值变动损失 =2055.5-2040=15.5 万元借：资本公积其他资本公积15.5贷：可供出售金融资产公允价值变动15.5 4 202

42、1年 1 月 5 日借：银行存款 100贷：应收利息 10052021年 12 月 31 日应确认的投资收益=期初摊余本钱X实际利率= 2000+72.60-17.1 X 4%=82.22万元，注意这里不考虑 2021 年末的公允价值暂时性变动。借：应收利息 100贷：投资收益82.22可供出售金融资产利息调整17.78可供出售金融资产账面价值 =2040-17.78=2022.22 万元，公允价值为 2000 万元，由于预计未来现金流量会持续下降，所以公允价 值变动 =2022.22-2000=22.22 万元 ，并将原计入资本公积的累计损失转出：借：资产减值损失37.72贷：可供出售金融资

43、产公允价值变动22.22资本公积其他资本公积15.5 6 2021 年 1 月 5 日借：银行存款 100贷：应收利息 100 7 2021 年 12 月 31 日应确认的投资收益=期初摊余本钱X实际利率=2000+72.60-17.1-17.78-37.72 X 4%=2000 X 4%=80 万元借：应收利息 100贷：投资收益 80可供出售金融资产利息调整20可供出售金融资产账面价值 =2000-20=1980万元，公允价值为 2021 万元，应该转回原确认的资产减值损失2021-1980=30 万元借：可供出售金融资产公允价值变动30贷：资产减值损失30 8 2021 年 1 月 5

44、日借：银行存款 100贷：应收利息 100 8 2021 年 1 月 20 日借：银行存款1990可供出售金融资产公允价值变动7.72 (15.5+22.22-30)投资收益20贷：可供出售金融资产本钱2000可供出售金融资产利息调整17.72() 例题总结与延伸 该例题涵盖了可供出售金融资产为债券时的初始计量、后续计量、减值以及处置的处理，在此题中，我们要注意一下几个问题：1. 可供出售金融资产为债券时， 公允价值变动额的计算是用可供出售金融资产的账面价值和公允价值比较，而不是用摊余本钱和公允价值比较。因为可供出售金融资产比较特殊，一般情况下，金融资产的摊余本钱可以理解成账面价值，只有可供出

45、售金融资产例外。当可供出 售金融资产为债券时为股票时不存在摊余本钱的问题 ，如果期末公允价值发生了变动，不计提减值时，计算摊余本钱时不考虑由于公 允价值的暂时变动的影响；而当发生了减值，计提了资产减值损失时，对“可供出售金融资产公允价值变动的金额就应考虑在内， 因为此时是相对较长时间内的减值问题，其对本钱的影响应考虑在内，考虑的金额就是资产减值损失中核算的因此，当可供出售金融资产为债券时，同时存在计算公允价值变动和摊余本钱，就要分清楚，当计算公允价值变动额时是用此时点 上可供出售金融资产的公允价值与账面价值比较，而不是用公允价值和摊余本钱比较；当计算摊余本钱时，不考虑暂时性的公允价值变2. 可

46、供出售金融资产发生减值时的有关会计分录： 借：资产减值损失应减记的金额，即期末公允价值和本钱明细余额之间的差额，只适用于可供出售金融资产为股票时 贷：资本公积其他资本公积原计入的累计损失，原计入的累计收益应借记可供出售金融资产公允价值变动期末公允价值和账面价值之间的差额 需要注意的是，发生减值损失前，如果公允价值是上升的，那么原计入“资本公积其他资本公积的从借方转出，准那么中没有 明确说明这一点。对于已确认损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的 减值损失应当予以转回，计入当期损益。会计分录如下：借：可供出售金融资产公允价值变动贷

47、：资产减值损失可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积 判断可供出售金融资产是发生减值，还是属于正常的公允价值变动，主要是看公允价值是否是持续性的下降，如果是持续性的下降 那么是发生了减值，反之那么是正常的公允价值变动。另外可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置“可供出售金融资产减值准备科目。3. 结合所得税一章的知识， 由于可供出售金融资产采用公允价值进行后续计量， 而税法规定， 以公允价值计量的金融资产在持有期间 市价的波动在计税时不予考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税根底为其取得本钱，从而造成在公允价值变动的情况

48、下，对以公允 价值计量的可供出售金融资产账面价值与计税根底之间的差异要确认递延所得税，同时计入所有者权益资本公积其他资本公积 具体的账务处理在后面的知识点总结中进行归纳。 知识点理解与总结 1. 可供出售金融资产的核算 1为股票投资的：1初始计量： 借：可供出售金融资产本钱公允价值与交易费用之和 应收股利支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利 贷：银行存款等实际支付的金额2后续计量： 期末公允价值变动的处理： 借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值高于其账面余额的差额 贷：资本公积其他资本公积或： 借：资本公积其他资本公积公允价值低于其账面余额的差额 贷：可供出售金融资产公允价值变动

49、发生减值：借：资产减值损失应减记的金额 贷：资本公积其他资本公积原计入的累计损失，原计入的累计收益应借记 可供出售金融资产公允价值变动期末公允价值和账面价值之间的差额 原确认的减值损失予以转回：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积 出售可供出售的金融资产： 借：银行存款等实际收到的金额 资本公积其他资本公积公允价值累计变动额，或贷记 贷：可供出售金融资产本钱公允价值变动账面余额，或借记 投资收益差额，或借记 2为债券投资的：1初始计量：借：可供出售金融资产本钱债券面值 应收利息已到付息期但尚未领取的利息 贷：银行存款等实际支付的金额2后续计量： 可供出售金融资产为分期付息，

50、一次还本债券投资：借：应收利息债券面值X票面利率贷：投资收益期初摊余本钱X实际利率可供出售金融资产利息调整差额，或借记 可供出售金融资产为一次还本付息债券投资：借：可供出售金融资产一一应计利息债券面值X票面利率 贷：投资收益期初摊余本钱X实际利率 可供出售金融资产利息调整差额，或借记 期末公允价值变动的处理： 借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值高于其账面余额的差额贷：资本公积其他资本公积或：借：资本公积其他资本公积公允价值低于其账面余额的差额贷：可供出售金融资产公允价值变动 发生减值：借：资产减值损失应减记的金额 贷：资本公积其他资本公积原计入的累计损失，原计入的累计收益应借记 可供出售

51、金融资产公允价值变动期末公允价值和账面价值之间的差额 原确认的减值损失应当予以转回：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失 出售可供出售的金融资产： 借：银行存款等实际收到的金额资本公积其他资本公积公允价值累计变动额，或贷记 贷：可供出售金融资产本钱公允价值变动账面余额，或借记应计利息账面余额，或借记利息调整账面余额，或借记投资收益差额，或借记2. 如果企业持有金融资产的意图不明确， 即既不想短期出售， 也不想持有至到期投资， 那么可以将该金融资产划分为可供出售金融资产， 金融资产的归类原那么主要是看管理者的意图。3. 可供出售金融资产的所得税处理 由于可供出售金融资产采用公允价值进

52、行后续计量，而税法规定，以公允价值计量的金融资产在持有期间市价的波动在计税时不予 考虑，有关金融资产在某一会计期末的计税根底为其取得本钱。因此，当可供出售金融资产的公允价值上升时，账面价值大于其初始取得本钱，即账面价值大于计税根底，形成应纳税暂时性差异， 要确认递延所得税负债：借：资本公积其他资本公积贷：递延所得税负债反之，当可供出售金融资产的公允价值下降时，账面价值小于其初始取得本钱，即账面价值小于计税根底，形成可抵扣暂时性差异， 要确认递延所得税资产：借：递延所得税资产贷：资本公积其他资本公积 易错点 1. 在处置可供出售金融资产时，一定不要忘了将原公允价值价值的累计变动额计入资本公积的局

53、部，转入当期损益投资收益中， 这样结转的原因是可供出售金融资产处置后，相应的利得才得以实现，此时要将资本公积的余额转入投资收益：借：资本公积其他资本公积贷：投资收益2. 可供出售金融资产账面价值与计税根底之间的差异确认的递延所得税，同时要计入所有者权益“资本公积其他资本公积科目，而不是当期损益 “所得税费用科目 。3. 对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的， 原确认的减值损失应予以转回，计入当期损益；而可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，而通过“资本公积其 他资本公积转回。2021 年注册会计师备考会计

54、知识要点五五 关于金融资产的总结 经典例题 甲公司 2021年 10月10日从证券市场购入远大公司发行的股票 200 万股，共支付价款 900万元，其中包括交易费用 10万元。购入 时，远大公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股 0.16 元，甲公司将购入的远大公司股票作为交易性金融资产核算。2021 年 1 月 20 日，甲公司收到远大公司发放的现金股利32 万元。2021 年 12 月 31 日，股票的市价为每股 5 元。2021 年 12 月 2 日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960 万元。甲公司 2021 年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益和交易性金融资产整个持有期间影响损益的金额分别为 。A. 102 万元， 102 万元 B. -40 万元， 92 万元C. 102 万元， 92 万元 D. -50 万元， 102 万元 例题答案 C( 1