最新企业政策性搬迁的税务处理资料

1、精品文档企业政策性搬迁的税务处理有关企业政策性搬迁的税收政策， 国家税务总局共出台了几个文件进行规范。 新企业所 得税法实施后， 最早出台的是 国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得 税处理问题的通知 （国税函 2009118 号），其中规定企业发生的资产购置支出，准予从 其搬迁或处置收入中扣除， 同时可以按照现行税收规定计算折旧或摊销， 并在企业所得税税 前扣除。 2012年 10月 1 日起生效的国家税务总局关于发布企业政策性搬迁所得税管理 办法的公告 （国家税务总局公告 2012 年第 40 号），废止了国税函 2009118 号文件的 内容，明确规定“企业发生的购置资产支

2、出，不得从搬迁收入中扣除。 ”但保留了购置资产 可以计提折旧或摊销的权利。 近期， 国家税务总局又下发了 关于企业政策性搬迁企业所得 税有关问题的公告 （国家税务总局公告 2013 年第 11 号），对购置资产的涉税处理又做出了 不同规定。在此，笔者对新旧两个公告中的相关内容做一个简要的对比分析。企业购置资产，扣除规定有变在搬迁过程中，企业免不了要发生重新采购机器设备、购买土地等资本性支出。因此， 对购置资产的涉税处理一直是搬迁企业最为关心的问题。 国家税务总局 2012年第 40 号公告， 对购置资产支出的处理规定是： “企业发生的购置资产支出， 不得从搬迁收入中扣除。 ”举例 来说，甲企业

3、 2012年 11月发生政策性搬迁业务， 当地政府给予 300万元经济补偿， 甲企业 变卖机器设备取得变卖收入 30万元， 2013年发生搬迁设备净值、拆卸、 运输、 安装费用 50 万元，发生职工安置费 40 万元，重新购置机器设备发生资产支出 200 万元。企业于 2013 年完成搬迁并进行搬迁清算。则甲企业取得的搬迁收入为300+ 30 = 330 （万元），发生搬迁支出为50+ 40= 90 （万元），搬迁过程产生的应纳税所得额为330 90= 240 （万元）。从上面的例子可以看出，根据国家税务总局 2012年第 40号公告的规定，甲企业重新购 置机器设备发生的资产支出 200万元不

4、能从搬迁收入中扣除， 必须全额纳税。 由于政府主导 的政策性搬迁相对于商业性搬迁， 原本获得的搬迁补偿收入就很有限， 搬迁企业在购置资产 支出不允许扣除的情况下， 这样的处理不仅将加大企业的纳税负担， 而且会导致企业资金紧 张，影响搬迁进度。为此，国家税务总局 2013 年第 11 号公告对购置资产支出的处理问题又做了重新规定： “凡在国家税务总局 2012年第 40号公告生效前已经签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企 业政策性搬迁项目， 企业在重建或恢复生产过程中购置的各类资产， 可以作为搬迁支出， 从 搬迁收入中扣除。 凡在国家税务总局 2012 年第 40 号公告生效后签订搬迁协议的政策性

5、搬迁 项目，应按国家税务总局 2012 年第 40 号公告有关规定执行。 ”国家税务总局 2012 年第 40 号公告是从 2012 年10 月 1日起开始生效的， 这也就是说， 只要企业在 2012年 10月1日前 签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算， 那么其在搬迁过程中发生的购置资产支出， 允许从搬迁 收入中扣除。仍以甲企业为例，由于其是 2013 年完成搬迁并开始进行搬迁清算的，如果其 与政府的搬迁协议是 2012年10月 1日前签订的， 则重新购置机器设备发生的资产支出 200 万元允许从收入中扣除，相应搬迁过程产生的应纳税所得额为330 90 200= 40（万元）。相对于以往，税收负担

6、大为减轻。确定购置资产计税基础时，须剔除搬迁补偿收入国家税务总局 2012年第 40 号公告规定，企业搬迁期间新购置的各类资产，应按企业所 得税法及其实施条例等有关规定， 计算确定资产的计税成本及折旧或摊销年限。 根据企业所 得税法实施条例的规定： “企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待 摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该 项资产时实际发生的支出。 企业持有各项资产期间资产增值或者减值， 除国务院财政、 税务 主管部门规定可以确认损益外， 不得调整该资产的计税基础。 ”但考虑到搬迁业务的特殊性， 国家税务总局 2013 年第 1

7、1 号公告中对购置资产的计税基础该如何确定又做了重新规定：对于购置支出允许从搬迁收入中扣除的各类资产， 应剔除该搬迁补偿收入后， 作为该资产的计 税基础，并按规定计算折旧或费用摊销。 对于购置支出不允许从搬迁收入中扣除的各类资产， 仍按国家税务总局 2012 年第 40 号公告的规定执行。仍以甲企业为例，其新购进的机器设备价值为 200 万元，从政府给予的经济补偿中已扣 减200万元，按照新公告的规定，机器设备的计税基础为200 200= 0 （万元），无法计提折旧。 笔者认为，这样的结果看似不合理，实际上是对所得税基的保护。这是由于作为新购 置的机器设备， 其购置支出已经在计算应纳税所得额中

8、进行了一次性扣除，如果继续允许其计提折旧在所得税前扣除， 那么就形成了事实上的费用重复扣除， 这是违背企业所得税法实 施条例所规定的 “除企业所得税法和本条例另有规定外， 企业实际发生的成本、 费用、税金、 损失和其他支出， 不得重复扣除” 这一原则的。 当然这是对于购置支出允许从搬迁收入中扣 除的购置资产而言， 也就是对在 2012年10月1日前签订搬迁协议且尚未完成搬迁清算的企 业，其购置的资产适用该条规定。 对于 2012年 10月1日以后签订搬迁协议的企业， 其购置 资产的计税基础确定， 仍适用国家税务总局 2012 年第 40 号公告的规定执行。 假设甲企业是 在 2012 年 10

9、月 1日以后与政府签订搬迁协议的， 则新购进机器设备的计税基础为 200万元。置换资产涉税处理适用范围扩大国家税务总局 2012 年第 40 号公告规定，企业搬迁中被征用的土地，采取土地置换的， 换入土地的计税成本按被征用土地的净值， 以及该换入土地投入使用前所发生的各项费用支 出，为该换入土地的计税成本， 在该换入土地投入使用后， 按企业所得税法及其实施条例规 定年限摊销。 对于其他资产置换该如何进行税务处理， 该公告并未作规定。 由于土地置换与 其他资产置换性质相同，采取同一原则进行相关税务处理是可行的，为此，国家税务总局 2013 年第 11 号公告对资产置换的涉税处理范围进行了扩大：

10、“企业政策性搬迁被征用的资 产，采取资产置换的， 其换入资产的计税成本按被征用资产的净值， 加上换入资产所支付的 税费（涉及补价，还应加上补价款）计算确定。 ”假设甲企业在搬迁过程中，被政府征用大 型机器一台，同时以资产置换的方式换入机器一台。被征用机器的原价1000 万元，已计提折旧 800 万元，置换过程中企业支付补价 100 万元，发生相关税费 50 万元，则换入机器的 计税成本为 1000 800+100+50= 350（万元）。精品文档精品文档企业业因政府城市规划、 基础设施建设等政策性原因需要整体搬迁， 在搬迁过程中要对 相关资产进行处置， 处置的类型一般有以下几种： 第一， 资产

11、经搬迁后可以继续使用， 如机 器、设备等；第二，资产不能搬迁，经移动后即灭失，如厂房、地上构筑物等；第三，资产 无法搬迁， 如土地使用权。对于经搬迁后可以继续使用的机器、设备只增加了搬迁费用，没 有发生资产的实质性损失， 可继续作为企业的固定资产使用。 那么， 对不能搬迁或搬迁后即 灭失的厂房、 地上构筑物、 土地使用权等资产发生的资产损失如何进行税务处理， 其折余价 值是否可以作为资产损失在税前扣除？对此大家的理解不尽一致， 目前， 有两种意见： 第一 种认为， 企业因政策性搬迁而发生的固定资产拆除、 土地使用权灭失等各类损失， 已从政府 取得的搬迁补偿收入中得到补偿， 不再确认为资产损失在

12、税前扣除； 第二种认为， 企业因搬 迁而发生的固定资产拆除、 土地使用权灭失等各类损失符合税法第八条关于损失的规定， 可 以扣除。上述意见哪种正确，笔者通过案例作下述分析。案例：A公司2008年因政府市政规划及基础设施建设需要整体搬迁，由城区搬迁至 开发区， 2008 年取得政府搬迁补偿款 5000 万元。拆迁的固定资产原值 3000 万元，其中， 厂房 1000 万元，设备 2000 万元，已提取折旧 1500 万元，其中，厂房 500 万元，设备 1000 万元，拆迁的土地使用权账面余值 560 万元，土地使用权由政府收回。处置报废设备收入 80 万元。 2009 年新置土地 1000 万

13、元，新置固定资产 3000 万元，发生固定资产技术改造费 用 100 万元， 2009 年度搬迁结束。一、A公司因搬迁而发生的厂房、设备、土地使用权灭失不符合税法对损失的规定因搬迁而灭失的厂房、设备、土地使用权折余价值能否作为资产损失在所得税前扣 除，首先，要判定厂房、设备、土地使用权的灭失是否符合税法关于损失的要求。企业所得 税法没有对损失直接定义， 只有企业所得税法 第三十二条对损失的类别进行了列举性规 定，其中税法第八条所称的固定资产损失， 是指企业在生产经营活动中发生的固定资产盘亏、 毁损、 报废损失。企业发生的损失， 减除责任人赔偿和保险赔款后的余额可按规定扣除。企 业已经作为损失处

14、理的资产， 在以后纳税年度又全部收回或者部分收回时， 应当计入当期收 入。企业会计准则基本准则 第二十七条规定， 损失是指由企业非日常活动所发生的、 会导致所有者权益减少的、 与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。 从会计准则和企业 所得税法对损失的定义和列举可以看出， 资产灭失和资产损失是两个不同的概念， 资产灭失 是指资产的毁灭和消失， 资产灭失并不一定就会对企业构成资产损失， 当企业资产灭失没有 得到任何补偿并导致企业经济利益的流出才是企业的资产损失。 同样，税法第三十二条规定， 精品文档精品文档企业发生的损失要减除责任人赔偿和保险赔款， 也正说明了有经济利益流入的责任人赔偿和 保险赔

15、款所对应的部分不符合确认资产损失的条件， 不得确认损失。 那么什么是企业搬迁损 失？只有政府的补偿款不足以弥补企业因搬迁而灭失的厂房、设备、 土地使用权的价值， 即小于资产灭失价值的差额时才是企业的搬迁损失。A 公司因政府市政规划及基础设施建设搬迁而发生的厂房、设备、土地使用权的灭 失，由于已经得到了政府的经济补偿， 且搬迁或处置收入 5080万元（政府补偿 5000 万元 处置报废设备收入 80万元）资产的灭失价值及处置费用2060万元（固定资产折余价值1500万元+ 土地使用权账面余值560万元），没有导致企业经济利益的流出。所以， A公司因搬迁而发生的厂房、 设备、土地使用权的灭失不符合

16、税法对损失的规定， 第一种意见正确， 不得确认为企业的资产损失。二、A公司2008年搬迁业务的税务处理国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知（国税函 2009118 号）对企业取得的政策性搬迁或处置收入，分别搬迁重置与没有重置两 种情形作了不同的所得税处理规定，企业取得的政策性搬迁或处置收入，如果有搬迁规划， 异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务， 则在五年内准予企业从搬迁或处置收入中扣 除固定资产重置或改良支出、 技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额。如果企业没有重置或改良固定资产、 技术改造或购置其他固定资产计划和立项报告的， 则将搬 迁收入

17、加上各类固定资产的变卖收入、 减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余 额计入当年应纳税所得额。 按照文件规定， 企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固 定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税前扣除。2009年度A公司搬迁业务所得税的计算：（一）搬迁重置资产的所得税处理1 、重置资产小于搬迁或处置收入A公司搬迁收入=政府搬迁补偿款5000万元+处置报废设备收入 80万元=5080万元搬迁收入减去可扣除项目的余额=5080万兀一1000万兀一3000万兀一100万兀=980 万元应计入应纳税所得额的余额为 980 万元。2 、重置资产等于搬迁或处置收入其他条件相同，

18、假设 2009 年新置固定资产 3980 万元。应计入应纳税所得额的余额=5080万元一1000万元一3980万元一100万元=0万元从本案例实际操作中我们可以发现，国税函 2009118 号文件规定，异地重建的扣 除项目中不包括处置资产的折余价值， 这并不是说处置资产的折余价值不允许扣除， 而是将 处置资产的折余价值通过用搬迁或处置收入新置的资产价值在搬迁或处置收入中间接扣除， 这相当于A公司用政府补偿和处置收入新置的资产替换了原来资产，使得搬迁灭失的资产在新置资产中得到补偿。3 、重置资产大于搬迁或处置收入其他条件相同，假设 2009 年新置固定资产 4100 万元。搬迁收入减去可扣除项目

19、的余额=5080万元一1000万元一4100万元一100万元=120 万元应计入应纳税所得额的余额为零。国税函 2009118 号文件规定，企业从搬迁或处置收入中扣除固定资产重置或改良 支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额计入应纳税所得额。 此处的余额应为搬迁或处 置收入减去扣除项目的剩余金额， 如果扣除项目大于搬迁或处置收入， 则为企业用非政府补 偿增加了资产的投入，这新增的资产与搬迁或处置收入没有关系，所以，A公司应计入应纳税所得额的余额为零。（二）没有重置资产的所得税处理 接上例，假设上例没有发生重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产。搬迁收入减去可扣除项目的余额=5080万

20、元一资产折余价值(3000 1500) 土地使用权账面余值 560万元=3420万元应计入应纳税所得额的余额为 3420 万元。在搬迁重置资产的所得税处理中，企业在搬迁中发生的资产灭失，由于得到了政府 的经济补偿而没有发生经济利益流出， 不符合所得税法中规定的资产损失条件， 其折余价值 不得作为资产损失在所得税前扣除，同时，国税函 2009118 号文件也没有允许灭失资产的 折余价值在搬迁或处置收入中扣减。 在没有重置资产的所得税处理中， 资产的折余价值同样 是不得作为资损失在税前扣除，而是在搬迁收入加上固定资产的变卖收入中扣除。那么，同为灭失资产的折余价值，为什么国税函 2009118 号文件没有允许重置资 产扣除其折余价值， 而没有重置资产允许扣除？这是因为重置资产是灭失资产的替换资产相 当于同一项资产， 文件已经规定重置资产可以在搬迁补偿和处置收入中扣除， 如果再允许扣 除灭失资产的折余价值则会形成对同一项资产重复扣除