不同税种视同销售行为财税处理方式比较

1、不同税种视同销售行为财税处理方式比拟随着新会计准那么、新的企业所得税法与实施条例及相关配套法规的公布与实施，加之流转税暂行条例的修改，实际工作中出现了一些新的问题或疑惑。最近笔者在注册税务师考前培训及解答涉税咨询效劳中，发现“视同销售行为成了目前困扰财税人员的“时髦问题：增值税、所得税等都有视同销售的规定，它们有什么不同？会计处理上什么时候确认为收入、什么时候按本钱转账？填制企业所得税纳税申报表时又如何填列“视同销售有关工程？下面就这个问题从三个方面进行分析，以与各位同仁共勉。 一、不同法律法规对视同销售行为的规定 一企业会计准那么等法规的有关规定 原?关于将自己的产品视同销售如何进行会计处理

2、的复函?财会字 1997年26号文中指出：“企业将自己生产产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品职上奖励等力面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志，企业不会因将自己生产的产品用于在建工程而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。会计上不作销售处理，而按本钱转账。但在2006年新公布的会计准那么中，对于视同销售局部的账务处理重新进行了规定。 ?企业会计准那么根本准那么?“第三十条收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。“第三十一条收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减

3、少、且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。?企业会计准那么第 14号收入?“第二条   本准那么所涉及的收入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。 根据新准那么，收入在本质、范畴、形式上与2001年公布的?企业会计制度?相同，但增加了收入确认条件，企业只有在日常活动中形成的很可能流入企业且能够可靠计量的经济利益，假设导致所有者权益增加表现为导致企业资产增加或者负债减少，才可确认为收入。按照新的会计准那么，?增值税暂行条例实施细那么?第四条规定的八项视同销售行为见后面“增值税的有关规定中，会计上应确认收入的是：1将货物交付他人代销；2销售代销货物；5将

4、自产、委托加工或购置的货物作为投资，提供应其他单位或个体经营者；6将自产、委托加工或购置的货物分配给股东或投资者；7将自产、委托加工的货物用于职工福利、个人消费。会计上不应确认收入的有：3设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外；4将自产或委托加工的货物用于非应税工程；8将自产、委托加工或购置的货物无偿赠送他人。 二增值税的有关规定： ?增值税暂行条例?“第一条 在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。 ?增值税暂行条例实施细那么?：“第三条

5、条例第一条所称销售货物，是指有偿转让货物的所有权。本细那么所称有偿，是指从购置方取得货币、货物或者其他经济利益。“第四条 单位或者个体工商户的以下行为，视同销售货物：一将货物交付其他单位或者个人代销；二销售代销货物；三设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县市的除外；四将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税工程；五将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；六将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供应其他单位或者个体工商户；七将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；八将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或

6、者个人。 因此，增值税中的视同销售应该是指纳税人的一些货物移送使用行为不符合?增值税暂行条例实施细那么?中销售货物的定义即“有偿转让货物的所有权，但在征税时要视同销售货物计缴增值税的行为。这种“有偿，既可能是取得货币收入，也可能是非货币的实物收入，即非货币资产交易取得的收入；既包括国税函2021828号中不转移货物所有权的货物移送使用行为，如：将自产、委托加工的货物用于本企业在建工程等；也包括转移货物的所有权的货物移送使用行为，如，将外购、自产、委托加工的货物用于对外捐赠、集体福利或个人消费等等。 三消费税 ?消费税暂行条例?第四条规定：“纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，

7、不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。 ?消费税暂行条例实施细那么?第六条：“条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。 显然，消费税相关法规中没有明确提出“视同销售的概念。按一般理解，将自产的应税消费品用于换取生产资料、消费资料、投资入股、归还债务等，也应该纳税，既包括国税函2021828号文件规定的所得税上应视同销售的业务，也包括国税函2021828号文件规定的仅属于内部处置资产而不作视同销售的情况。 四营业税 新修订后的?营业税暂行条例实施细那么?

8、第五条规定， 纳税人有以下情形之一的，视同发生应税行为：一单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；二单位或者个人自己新建以下简称自建建筑物后销售，其所发生的自建行为；三财政部、国家税务总局规定的其他情形。五企业所得税的有关规定 根据?国家税务总局关于印发?中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知?国税发2021101号，视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售、确认收入计缴税金的销售货物、转让财产或提供劳务的行为。 ?企业所得税法?及其实施条例施行之前，财政部、国家税务总局?关于企业所得税几个具体问题的通知?财税字199679号规定，企业将自己生产的产品用于

9、在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。国家税务总局?关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知?国税发200345号对捐赠视同销售进行了标准，规定企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券商业企业包括外购商品用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理。 ?企业所得税法?“第六条企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：一销售货物收入；二提供劳务收入；三转让财产收入； ?企业所得税法实施条例?“第十二条企业所得税法第六条所称企业取得收入的货币形式，包

10、括现金、存款、应收账款、应收票据、准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等。 企业所得税法第六条所称企业取得收入的非货币形式，包括固定资产、生物资产、无形资产、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、劳务以及有关权益等。第二十五条更具体表述为：“企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。在此根底上，国家税务总局?关于企业处置资产所得税处理问题的通知?国税函2021828号从企业处置资产的角度，对相关视同销售业务的主体范围和业务范围作了

11、进一步规定。根据国税函2021828号文件规定：一、企业发生以下情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税根底延续计算。一将资产用于生产、制造、加工另一产品；二改变资产形状、结构或性能；三改变资产用途如自建商品房转为自用或经营；四将资产在总机构及其分支机构之间转移；五上述两种或两种以上情形的混合；六其他不改变资产所有权属的用途的。二、企业将资产移送他人的以下情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入：一用于市场推广或销售；二用于交际应酬；三用于职工奖励或福利；四用于

12、股息分配；五用于对外捐赠；六其他改变资产所有权属的用途。此规定适应了我国目前企业资产移送他人形式不断变化的新形势，具有很强的操作性和前瞻性。这些规定说明：我国新的企业所得税实行的是法人所得税模式，其核心是强调所得税的纳税主体是具有法人资格的企业，不具有法人资格的分公司、企业内部机构或经济组织不再作为企业所得税纳税义务人，对其相互之间的符合规定的资产处置、劳务提供、财产转移不视同销售，而只有向法人实体以外的主体转移资产、提供劳务、转让财产才视同销售。 但国税函2021828号文件没有明确转让房屋建筑物、构筑物永久使用权是否视同转让财产处理，但应该理解为，在同一法人组织内部、不同分支机构之间的转移

13、不视同转让财产，而转出法人组织的，那么属于产权发生了转移。国家税务总局可能日后会明确所有权属转移的具体标准，比方规定是实质转移还是形式转移法定登记生效的财产，如车辆、土地使用权、房屋建筑物等以变更登记为权属转移标志的具体条件。二、增值税、所得税视同销售的比拟及其会计处理： 由于实际工作中增值税、所得税的视同销售行为影响比拟大，所以下面就结合?增值税暂行条例?及实施细那么、会计准那么、国税函2021828号文,重点谈谈增值税、所得税视同销售行为及其会计处理。 一不转移资产所有权的内部资产处置行为 根据828号文的规定，有六种内部资产处置行为。其增值税、所得税、会计处理比拟如下：内部资产处置行为

14、增值税的处理 所得税的处理 会计准那么的处理 将资产用于生产、制造、加工另一产品 视情况作视同销售，确认收入，计算销项税额。如将自产产品用于在建工程作视同销售；将自产烟丝用于生产卷烟就不能作视同销售。 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账 改变资产形状、结构或性能 视情况作视同销售，确认收入，计算销项税额。如将钢锭加工成板材就不能作视同销售。 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账 改变资产用途如自建商品房转为自用或经营 作视同销售，确认收入，计算销项税额 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账 将资产

15、在总机构及其分支机构之间转移 作视同销售，确认收入，计算销项税额。但相关机构设在同一县市|的除外。 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账 上述两种或两种以上情形的混合 视情况视同销售，确认收入，计算销项税额 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账 其他不改变资产所有权属的用途 视情况作视同销售，确认收入，计算销项税额 属内部资产处置行为，不是视同销售，不确认收入 不确认收入，按本钱转账内部资产处置行为中，比拟典型的如?增值税暂行条例实施细那么? “第四条三设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，

16、但相关机构设在同一县市的除外；四将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税工程。 1、将自产或者委托加工的货物用于在建工程 纳税人将自产货物或委托加工的货物用于统一法人实体内部之间的转移如在建工程、管理部门、分公司等内部机构时，根据增值税暂行条例及实施细那么，在增值税方面视同销售征增值税 ,其纳税义务发生时间为货物移送使用的当天；但根据新企业所得税法的法人所得税制度 ,在所得税方面因在同一法人内部使用，属于内部处置资产行为，所以不确认收入；根据新的企业会计准那么要求，不确认收入，按本钱转账。 【例1】A市甲公司为增值税一般纳税人将自产的一批商品用于本公司的B工程建设 , 假定本钱为 80 , 市

17、场公允价值和计税价值是 均为 100。 会计处理： 借：在建工程 97 贷：库存商品 80应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 17从上例看出 , 将资产货物用于在建工程时，视同销售动产，产生增值税销项税额 17; 但所得税法、会计准那么都没有确认收入 , 只按本钱结转 , 所以该笔业务产生的营业利润为0 。 2、将货物从一个机构移送到其他异地不在同一县市分支机构用于销售 增值税方面：应作视同销售，确认收入并计算销项税额，其增值税纳税义务发生时间为货物移送的当天。根据国税发1998137号规定：中华人民共和国增值税暂行条例实施细那么?第四条视同销售货物行为的第三项即：(三)设有两个以上机构并

18、实行统一核算的纳税人, 将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(区)的除外。所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为： 向购货方开具发票； 2 向购货方收取货款。 受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，那么应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就局部货物向购置方开具发票或收取货款，那么应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。 所得税方面：根据新的所得税法规 , 对于货物在同一法人实体内部之间的转移，属于内部资产处置行为，不再作为销售处理 , 因此转移时不确认收入 , 待分支

19、机构对外销售时再作收入确认。 另外值得注意的是，假设将货物从一个机构移送到同一县市的其他分支机构，不管是否用于销售，以及将货物从一个机构移送到非同一县市的其他分支机构非用于销售，增值税、所得税均不作视同销售处理，而是内部资产处置行为。 二转移资产所有权的视同销售行为 根据828号文的规定，有六种转移资产所有权行为应作视同销售的行为，其增值税、所得税、会计处理列表比拟如下。转移资产所有权的行为 增值税处理 所得税处理 会计准那么处理 用于市场推广或销售 作视同销售，确认收入，计算销项税额 作视同销售，确认收入 确认收入 用于交际应酬 作视同销售，确认收入，计算销项税额 作视同销售，确认收入 确认

20、收入 用于职工奖励或福利 作视同销售，确认收入，计算销项税额 作视同销售，确认收入 确认收入 用于股息分配 作视同销售，确认收入，计算销项税额 作视同销售，确认收入 确认收入 用于对外捐赠 作视同销售，确认收入，计算销项税额 作视同销售，确认收入 不确认收入，按本钱转账 其他改变资产所有权属的用途。 作视同销售，确认收入，计算销项税额 非货币性资产交易不管是否满足2个条件均确认收入 非货币性资产交易同时满足2个条件的应确认收入 根据上述转移资产所有权的视同销售行为不同特点，转移资产所有权的行为主要包括?增值税暂行条例实施细那么?第四条的一下几项：“一将货物交付其他单位或者个人代销；二销售代销货

21、物；五将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；六将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供应其他单位或者个体工商户；七将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；八将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。 结合增值税暂行条例的规定，将转移资产所有权的行为分为代销行为下的视同销售、对内业务的视同销售、对外业务的视同销售三种情况进行分析。 代销行为下的视同销售 具体可分为委托代销、受托代销两种情况。 ?增值税暂行条例?第十九条规定：“增值税纳税义务发生时间：一销售货物或者应税劳务，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。?增值

22、税暂行条例实施细那么?第三十八条规定：“条例第十九条第一款第一项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：五委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者局部货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天。 根据上述规定，委托其他纳税人代销货物的，一般为收到代销单位销售的代销清单的当天确认为纳税义务发生时间 , 但在收到代销清单前已经收到全部或局部货款的 , 其纳税义务发生时间为收到全部或局部货款的当天 , 对于发出代销商品超过 180 天仍未收到代销清单及货款的 ,也视同销售实现 , 一律征收增值税 , 其纳税义务发

23、生时间为发出代销商品满180天的当天 。 对于?增值税暂行条例实施细那么? 第四条规定的“三设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县市的除外属于企业内部处置资产行为，增值税应作视同销售，其纳税义务发生时间为货物移送的当天，但所得税不作视同销售处理。 代销商品根据委托双方合同的约定 , 又分为视同买断和收取手续费两种方式。  实际工作中要注意，将货物交付他人代销的：收到代销清单才能开具增值税的专用发票；提前开发票，就提前交货。收到代销清单之前就计算货款的，销售提前实现。从发出货物起180天的当天仍未收到代销清单，当天就产生纳税义

24、务。 【例2】 2021年4月1日，A公司委托B公司A、B均为增值税一般纳税人销售甲商品1000件 , 协议价100元/件，该商品实际本钱60元/件,采取一次发货 。假定双方签订的代销协议约定了两种情况 : 采用视同买断方式。2021年4月1日A公司发出商品后 , 按100元/件开具了增值税专用发票。7月份B公司售出 100 件 , 每件110元 ( 不含税 )。7月31日持代销清单和A公司结算 100 件的货款。 采用收取手续费方式。B公司取得代销商品后,应按100元/件对外销售，A公司按售价不含税的 10% 向B公司支付手续费 , A公司收到代销清单后 , 按100元/件开具增值税专用发票

25、。6月份B公司共售出 300 件 。6 月 15 日B公司先支付了200件的货款，6月30日持代销清单(清单上记载售出300件)与A公司结算剩余的100件货款。9月份淡季没有销售收入 , 到 9月27日 B公司仍有100件尚未售出 , 之前已售出的货款都已经和A公司结算完毕。 第种视同买断的业务处理 : 分析：4月1日A公司发出商品就开票，当日应确认收入实现和相应的纳税义务; 7月份售出100件,7月31日持代销清单结算, 此时A公司只涉及收款, B公司确认100件的收入和相应的纳税义务。 4月1日时的会计处理 ： A公司：借：应收账款 117000贷：主营业务收入 100000应交税费应交增

26、值税 ( 销项税额 ) 17000借：主营业务本钱 60000贷：库存商品 60000B公司： 借：库存商品 100000 应交税费应交增值税 ( 进项税额 ) 17000贷：应付账款 1170007月 31 日时的会计处理 : A公司： 借：银行存款 11700 贷：应收账款 11700 B公司：借：银行存款 12870贷：主营业务收入 11000应交税费 -应交增值税 ( 销项税额 ) 1870借：主营业务本钱 10000贷 : 库存商品 10000  (2) 第种收取手续费的业务处理 4月 1 日A公司不确认收入实现和相应的纳税义务, 待拿到代销清单时再确认收入和纳税

27、义务 ;6月份共售出300件 ,在6月15日B公司向A公司支付200件货款时, 此时A公司虽未收到代销清单, 但根据现行税法规定, 收到货款的当日应确认为纳税义务发生时间 ,6月31日 收到代销清单时A公司再确认100件的 收入和相应的纳税义务;9月份虽然没有销售收入 , 但到9月27日刚好是发出货物满180天的日子, 所以在9月27日当天,A公司应就剩余的100件确认相应的纳税义务。 4月1日的会计处理 : A公司 : 借:发出商品或委托代销商品60000贷:库存商品 60000B公司 : 借:受托代销商品 100000 贷:受托代销商品款 100000 6月15日的会计处理 :A公司: 借

28、:银行存款 21400销售费用 2000 贷:主营业务收入 20000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 3400借:主营业务本钱 12000贷 : 发出商品或委托代销商品12000B公司:借:银行存款 23400贷:应付账款 20000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 3400借:受托代销商品款 20000贷:受托代销商品 20000借:应付账款 20000应交税费一应交增值税 ( 进项税额 ) 3400贷:银行存款 21400其他业务收入 2000 6月30日A公司收到代销清单时再确认100件的收入, A公司和B公司的相关会计处理同6月15日处理, 此处略。 9月27日, 根据税

29、法规定, 发出货物满180天的当天, 不管是否收到货款或代销清单都必须确认为纳税义务的发生时间, 征收增值税。因此，A公司确认100件的增值税为1700元，但不确认收入 .A公司 : 借:应收账款 1700 贷:应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 1700 B公司:不作会计处理。 注意：根据国税函1996611号规定，受托方代销方为委托方代销货物，其行为视同销售货物，对其从购货方取得的全部价款，均应当征收增值税，不得抵减按销售额的一定比例提取的代销手续费；又根据?营业税暂行条例?及其实施细那么的规定，受托方从销货款中提取的代销手续费，是其从事"效劳业一代理业务"而向委托

30、方收取的价款，属于营业税的征税范围，应当按规定征收营业税。二对内业务下的视同销售 对内业务主要包括用于非应税工程如在建工程、管理部门等和用于集体福利或个人消费两种情形.对于前一种将自产或委托加工的货物用于非应税工程如在建工程、管理部门等属于前述已讲的内部资产处置行为，这里不再赘述。 根据增值税暂行条例、新的企业会计准那么要求和新企业所得税法的法人所得税制度 , 将自产或委托加工的货物用于集体福利、个人消费时, 在增值税方面视同销售征增值税 ,在所得税方面视同销售确认收入，在会计上确认为主营业务收入或者其他业务收入。 【例3】A市甲公司为增值税一般纳税人将自产的一批产成品发放给本公司职工用作奖励

31、 , 该批商品的本钱800，000元 , 市场公允价值和计税价值均为 1，000，000 元。 会计处理： 借:应付职工薪酬 1，170，000贷 : 主营业务收入 1，000，000 应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 170，000借：主营业务本钱 800，000 贷：库存商品 800，000 借 : 生产本钱、管理费用、制造费用等 1，170，000贷：应付职工薪酬 1，170，000从上面不难看出 ,与【例1】相比， 用于在建工程和职工福利的销项税都是 170，000元 ; 但确认的收入就不一样了 , 用于职工福利时，确认收入 1，000，000元 , 营业利润=1，0 00，00

32、0-800，000=200，000 元 , 而用于在建工程时 , 没有确认收入 , 按本钱结转 , 营业利润是 0 。 注意：对内业务不包括购置的货物，即假设将外购的货物用于在建工程、职工福利、个人消费等的，属于进项税额不得抵扣的行为，不是视同销售行为。 三对外业务下的视同销售 结合增值税暂行条例及实施细那么、国税函2021828号文，对外业务下的视同销售包括将自产、委托加工或购置的货物作为投资提供应其他单位或个体经营者分配给股东或投资者无偿赠送他人与其他方进行存货 、固定资产等非货币性资产交换。可细分为对外投资、股东分红、对外捐赠和非货币性资产交换四种。在增值税纳税义务发生时间上这四种业务都

33、相同，都为货物移送使用的当天 , 但在收入确认上，这四种方式下会计处理和对所得税的影响却有所不同。 【例4】A市甲公司为增值税一般纳税人将自产的一批本钱为800，000元、公允价值为1，000，000元的商品进行以下处理：1经董事会批准向A公司进行投资，占有股份为10%;2 经股东大会决定向股东进行分红 ; 3通过非营利的中介机构向汶川地震灾区捐赠 ；4与另外一家无关联的B公司等价交换设备。 1. 对外投资的会计和增值税、所得税处理均为视同销售,并确认收入 :借 : 长期股权投资一A公司 1,170,000贷：主营业务收入 1,000,000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 170,00

34、0借 ：主营业务本钱 800,000贷：库存商品 800,0002. 对股东分红的会计和增值税、所得税处理均为视同销售,并确认收入。处理方法同对外投资的会计处理。 借 :应付股利或者应付利润 1,170,000贷：主营业务收入 1,000,000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 170,000借 ：主营业务本钱 800,000贷：库存商品 800,0003. 对外捐赠的业务处理 。因捐赠引起企业的库存商品等资产流出事项不符合?企业会计准那么第 14 号一收入?中销售收入确认的五个条件、不会增加现金流量、不会增加企业的利润 , 因此会计上不确认收入，按本钱结转 ( 税法上视同销售征增值税

35、) , 但在所得税上，对外捐赠的货物符合国税函2021875号?国家税务总局关于确认企业所得税收入假设干问题的通知?中关于销售商品应确认收入的四个条件，所以应确认收入。具体操作上应分解为按照公允价值视同销售和捐赠两项业务来处理 , 所以年终汇算清缴时一方面按视同销售调增收入处理 , 另一方面捐赠额支出不得超出会计利润总额的12%，超出局部不得税前扣除也不允许结转以后纳税年度扣除。 借 : 营业外支出 970，000贷：库存商品 800，000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 170，000年终所得税汇算清缴填申报表时,纳税调增收入 1，000，000 元 , 营业外支出 970，000

36、如不超过扣除限额可以全额税前扣除 , 如果超过了 还需作纳税调增处理。 4. 非货币性资产交换的业务处理 据?企业会计准那么第 7 号一非货币性资产交换?，非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产即补价占整个资产交换金额的比例低于25%。新准那么规定，换入资产的入账价值可以采用账面价值计价，还可以采用公允价值计价。如果非货币性资产交换同时满足新准那么第三条的两个条件一是该项交换具有商业实质，二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，那么采用公允价值计价，否那么采用账面价值计价。 1在同时满足2

37、个条件的公允价值计价模式下， 不管换出资产为何种资产，会计上均要确认损益。?企业会计准那么第 7 号一非货币性资产交换?应用指南规定：换出资产公允价值与其账面价值的差额 , 应当分别不同情况处理 : 换出资产为存货的 , 应当作为销售处理 , 按照企业会计准那么第 14 号一一收入以其公允价值确认收入 , 同时结转相应的本钱。 换出资产为固定资产、无形资产的 , 换出资产公允价值与其账面价值的差额 , 计人营业外收入或营业外支出。 换出资产为长期股权投资的 , 换出资产公允价值与其账面价值的差额 , 计人投资损益。 另外，?企业会计准那么第 12 号一一债务重组?应用指南也有类似规定：非现金资

38、产公允价值与账面价值的差额 , 应当分别不同情况进行处理 : 非现金资产为存货的 , 应当作为销售处理 , 按照企业会计准那么第 14号一收入的规定 , 以其公允价值确认收入 , 同时结转相应的本钱。 非现金资产为固定资产、无形资产的 , 其公允价值和账面价值的差额 , 计人营业外收入或营业外支出。 非现金资产为长期股权投资的 , 其公允价值和账面价值的差额 , 计入投资损益。 2在不同时满足2个条件的账面价值计价模式下，无论是否支付补价 , 均不确认损益。 3但根据?企业所得税法实施条例?第二十五条以及国税函2021828号文的规定，在计算所得税时，非货币性资产交换的业务都应作视同销售，确认

39、收入。 对非货币性资产交换进行会计处理时，首先要判断该交换是否属于非货币性资产交换, 然后再判断是否存在商业实质和公允价值是否能够可靠地计量 , 再分别公允价值与账面价值计价模式进行处理。 因此，本例中由于换出资产是存货，所以： 假设符合商业实质且满足公允价值的条件 , 其会计处理为 借：固定资产 1，170，000货：主营业务收入 1，000，000应交税费一应交增值税( 销项税额 ) 170，000借: 主营业务本钱 800，000贷：库存商品 800，000此种情形下，会计处理和税务处理一致 , 年终所得税汇算清缴时不需要作纳税调整。 (2) 假设不符合商业实质或不满足公允价值

40、的条件,其会计处理为 :借：固定资产 9700贷：库存商品 8000应交税费一应交增值税 ( 销项税额 ) 1700此时会计处理和税务处理不一致 , 年终所得税汇算清缴时需要作纳税调整 , 调增所得额200，000= 1，000，000-800，000 。三、年终汇算清缴时所得税申报表上“视同销售有关工程的填列 根据?国家税务总局关于印发?中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知?国税发2021101号以及?国家税务总局关于?中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表?的补充通知?国税函20211081号，在企业所得税年度申报表上涉及“视同销售的有附表一1?收入明细表?、附表二1?本钱费用明细

41、表?、附表三?纳税调整工程明细表?。其中附表三中的“视同销售收入与“视同销售本钱分别来自附表一1?收入明细表?、附表二1?本钱费用明细表?。其中，“填表说明已经由国税函20211081号取代国税发2021101号。 一填列原那么 根据上述会计准那么关于视同销售行为的会计核算处理以及所得税法方面的有关规定，涉及所得税申报表上“视同销售的填列的根本原那么是：但凡会计上已经作收入处理，记入“主营业务收入、“其他业务收入的视同销售行为，不再单独填列；但凡会计上根据准那么未作收入处理，未记入“主营业务收入、“其他业务收入，但根据所得税法规要作收入的视同销售行为，需要在附表一1?收入明细表?及附表二1?本

42、钱费用明细表?分别视同销售收入、视同销售本钱填报。 二视同销售收入的填列 根据?国家税务总局关于印发?中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表的通知?国税发2021101号，附表一1?收入明细表?中涉及视同销售的栏目如下：  企业所得税年度纳税申报表附表一1   收入明细表略表 填报时间：年 月 日 金额单位:元列至角分 行次 项 目 金 额  13二视同销售收入141516 141非货币性交易视同销售收入 152货物、财产、劳务视同销售收入 163其他视同销售收入   根据?国家税务总局关于?中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表?的

43、补充通知?国税函20211081号中有关填表说明，各行次填列方法如下： 第13行：填报纳税人会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税收入。 1第14行“非货币性交易视同销售收入：填报纳税人发生非货币性交易行为，会计核算未确认或未全部确认损益，按照税收规定应视同销售确认应税收入。纳税人按照国家统一会计制度已确认非货币性交易损益的，直接填报非货币性交易换出资产公允价值与已确认的非货币交易收益的差额。 2第15行“货物、财产、劳务视同销售收入：填报纳税人将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，按照税收规定应视同销售确认应税收入。 3第16

44、行“其他视同销售收入：填报除上述工程外，按照税收规定其他视同销售确认应税收入。 根据目前的规定，第14行“非货币性交易视同销售收入的填列大概有以下几种情况，现举例说明。 例5、公允价值计价模式下：会计上已作收入处理的视同销售行为主要是指同时满足2个条件，会计上应作“收入处理的、换出资产为存货的非货币性资产交易行为 承接上述例4中：“4. 非货币性资产交换的业务处理 在例4“1假设符合商业实质且满足公允价值的条件情况下，由于企业已经做收入并按本钱转账，所以不在“视 同销售相关工程反映。“在例4“2假设不符合商业实质或不满足公允价值的条件的情况下，附表一1?收入明细表?“非货币性交易视同销售收入填

45、列“1，000，000；附表二1?本钱费用明细表?“非货币性交易视同销售本钱填列“800，000。 例6、公允价值计价模式下：会计上不做收入，但要结转损益，且所得税方面要作收入的处理视同销售行为指同时满足2个条件但除存货以外的、换出资产为固定资产、无形资产、长期股权投资等的非货币资产交易行为 1、交易行为 长江公司与华山公司经协商，长江公司以其拥有的专利权与华山公司拥有的生产用设备交换。长江公司专利权的账面价值为300万元末计提减值准备，公允价值和计税价格均为420万元，营业税税率5%：华山公司生产用设备的账面原价为600万元，已提折旧为170万元，已提减值准备为30万元，公允价值为400万元

46、，在资产交换过程中发生设备搬运费2万元：华山公司另支付20万元给长江公司。长江公司收到换入的设备作为固定资产核算：华山公司收到换入的专利权作为无形资产核算。 2、非货币性交易的判断 首先应判断此项交换是否属于非货币性资产交换： 长江公司收到补价：收到的补价20万元÷换出资产公允价值420万元=4.76%<25%华山公司支付补价：支付的补价20万元÷支付的补价20万元+换出资产公允价值400万元=4.76%< 25%可见此项交换的补价占整个交易的比例小于25%，属于非货币性资产交换。 3、计量模式的判断 本例中，长江公司以其拥有的专利权与华山公司生产用设备交换，经

47、判断，此工程交换具有商业实质。由于两项资产的公允价值能可靠计量 , 因此 , 对于该项资产交换 , 换入资产的本钱应当按照换出资产的公允价值确定。 4、长江公司的会计处理： 换入设备的入账价值=420+420 ×5%-20=421万元 借：固定资产 4210000 银行存款 200000货：无形资产 3000000 应交税金应交营业税 210000 营业外收入非货币性资产交换利得 12000005、税务处理 根据1081号文，长江公司应在附表一1?收入明细表?第14行“非货币性交易视同销售收入填列换出资产公允价值420-会计上已确认的损益120=300万元，在附表二1?本钱费用明细表

48、?“第13行1非货币性交易视同销售本钱填列换出资产账面价值300万元。 假设：在该项交易中，专利权的账面价值为420万元末计提减值准备，公允价值和计税价格均为300万元，其他不变。 那么换入设备的入账价值=300+300 ×5%-20=295万元 借：固定资产 2950000 银行存款 200000 营业外支出非货币性资产交换利得1200000货：无形资产 4200000 应交税金应交营业税 150000此种情形下：长江公司应在附表一1?收入明细表?第14行“非货币性交易视同销售收入填列换出资产公允价值300-会计上已确认的损益-120=420万元，在附表二1?本钱费用明细表?“第1

49、3行1非货币性交易视同销售本钱填列换出资产账面价值420万元。 说明：根据1081号文，对公允价值计价模式下会计上不做收入，但要结转损益，且所得税方面要作收入处理的视同销售行为，由于会计上已经反映其损益并记入“营业外收入、“营业外支出或“投资收益，已经在主表第9行“投资收益、第11行“营业外收入、第12行“营业外支出中填列，所以不能再调增调减，否那么会造成重复计税或者所得额不当减少，因此主表第14行“加：纳税调整增加额中的“视同销售收入、第15行“减：纳税调整减少额中的“视同销售本钱涉及非货币交易的局部必须相等，也就要求附表一1?收入明细表?第14行“非货币性交易视同销售收入、附表二1?本钱费用明细表?“第13行1非货币性交易视同销售本钱应当相等，同时填入附表三?纳税调整工程明细表?中第1行“视同销售收入、第21行“视同销售本钱 涉及非货币交易的局部也应相等。但与101号文不同的是：101号对于满足公允价值计价模式条件的非货币性资产交换 , 不属于视同销售范围，附表一1?收入明细表?第14行“非货币性交易视同销售收入、附表二1?本钱费用明细表?“第13行1非货币性交易视同销售本钱就不填。当时的理由是： 1. 满足公允价值计价模式条件的非货币性资产交换 , 已经按收入准那么确认了销售收入和本钱。 2. 换出资产公允价值与换出资产账面价值的差额 , 已经计人当期损益。 两个文件关于