2020年注册会计师审计知识点：审计抽样在细节测试中的运用_253

1、【内容导航】审计抽样在细节测试中的运用【所属章节】第四章审计抽样方法【知识点】审计抽样在细节测试中的运用审计抽样在细节测试中的运用一、样本设计阶段一确定测试目标1/4细节测试：识别财务报表中各类交易、账户余额和披露中存在的重大错报.其中：在细节测试中,审计抽样通常用来测试有关财务报表金额的一项或多 项认定如：应收账款的存在的合理性.【如果该金额是合理正确的,认为不存 在重大错报】二定义总体2/4【特别提示】不同性质的交易可能导致借方余额、贷方余额和零余额多种情况并存.例如: 应收账款账户三定义抽样单元3/4四界定错报4/4在细节测试中,注册会计师应根据审计目标界定错报.例如：应收账款的存在认定

2、即总账余额是否正确,记用户就不算错报.二、选取样本阶段一确定抽样方法在细节测试中进行审计抽样,可能使用统计抽样,也可能使用非统计抽样. 注册会计师在细节测试中常用的统计抽样方法包括货币单元抽样和传统变量抽 样.1.货币单元抽样(1)定义：货币单元抽样是一种运用属性抽样原理对货币金额而不是对发生 率得出结论的统计抽样方法,它是概率比例规模抽样方法的分支, 有时也被称为 金额单元抽样、累计货币金额抽样以及综合属性变量抽样等.(2)相关知识点说明货币单元抽样以货币单元作为抽样单元,总体中的每个货币单元被选中的 时机相同；总体中某一工程被选中的概率等于该工程的金额与总体金额的比率,工程金额越大,被选中

3、的概率就越大,这样有助于注册会计师将审计重点放在较大的 账户余额或交易.注册会计师并不是对总体中的货币单元实施检查,而是对包含被选取货币单元的账户余额或交易实施检查.注册会计师检查的账户余额或交易被称为逻辑单元.(3)货币单元抽样的优点(6个优点)货币单元抽样以属性抽样原理为根底,注册会计师可以很方便地计算样本 规模和评价样本结果,因而通常比传统变量抽样更易于使用；货币单元抽样在确定所需的样本规模时无需直接考虑总体的特征(如：变异性),由于总体中的每一个货币单元都有相同的规模,而传统变量抽样的样本 规模是在总体工程共有特征的变异性或标准差的根底上计算的；货币单元抽样中,工程被选取的概率与其货币

4、金额大小成比例,因而无需通过分层减少变异性,而传统变量抽样通常需要对总体进行分层以减小样本规 模；在货币单元抽样中,使用系统选样法选取样本时,如果工程金额等于或大 于选样间距,货币单元抽样将自动识别所有单个重大工程, 即该工程一定会被选 中；如果注册会计师预计不存在错报,货币单元抽样的样本规模通常比传统变 量抽样方法更小；货币单元抽样的样本更容易设计,且可在能够获得完整的最终总体之前开 始选取样本.4货币单元抽样的缺点5个缺点货币单元抽样不适用于测试总体的低估,由于账面金额小但被严重低估的 工程被选中的概率低,如果在货币单元抽样中发现低估,注册会计师在评价样本 时需要特别考虑；对零余额或负余额

5、的选取需要在设计时予以特别考虑 ；当发现错报时,如果风险水平一定,货币单元抽样在评价样本时可能高估 抽样风险的影响,从而导致注册会计师更可能拒绝一个可接受的总体账面金额；在货币单元抽样中,注册会计师通常需要逐个累计总体金额,以确定总体 是否完整并与财务报表一致,不过如果相关会计数据以电子形式储存, 就不会额 外增加大量的审计本钱；当预计总体错报的金额增加时,货币单元抽样所需的样本规模也会增加, 这种情况下,货币单元抽样的样本规模可能大于传统变量抽样所需的规模.2.传统变量抽样公式复杂1定义：传统变量抽样运用正态分布理论,根据样本结果推断总体的特征.2传统变量抽样的优点4个优点如果账面金额与审定

6、金额之间存在较多差异,传统变量抽样可能只需较小 的样本规模就能满足审计目标；注册会计师关注总体的低估时,使用传统变量抽样比货币单元抽样更合适；需要在每一层追加选取额外的样本工程时, 传统变量抽样更易于扩大样本 规模；对零余额或负余额工程的选取,传统变量抽样不需要在设计时予以特别考传统变量抽样的缺点4个缺点传统变量抽样比货币单元抽样更复杂,注册会计师通常需要借助计算机程在传统变量抽样中确定样本规模时,注册会计师需要估计总体特征的标准 差,而这种估计往往难以作出,注册会计师可能利用以前对总体的了解或根据初 始样本的标准差进行估计；如果存在非常大的工程或者在总体的账面金额与审定金额之间存在非常 大的

7、差异,而且样本规模比拟小,正态分布理论可能不适用,注册会计师更可能 得出错误的结论；如果几乎不存在错报,传统变量抽样中的差异法和比率法将无法使用.(4)传统变量抽样的常见的方法【特别提示】如果未对总体进行分层,注册会计师通常不使用均值法,由于此时所需的 样本规模可能太大,不符合本钱效益原那么.比率法和差额法都要求样本工程存在错报. 如果样本工程的审定金额和账 面金额之间没有差异,这两种方法使用的公式所隐含的机理就会导致错误的结 论.注册会计师在评价样本结果时常常用到比率法和差额法.a.如果发现错报金额与工程的金额紧密相关,注册会计师通常会选择比率 法；b.如果发现错报金额与工程的数量紧密相关,

8、注册会计师通常会选择差额 法.如果注册会计师决定使用统计抽样, 且预计没有差异或只有少量差异,就 不应使用比率法和差额法,而考虑使用其他的替代方法,如均值法或货币单元抽 样.(二)确定样本规模(单个重大工程：100%M试)1.影响样本规模的因素(5个因素)(1)可接受的误受风险：与样本规模成反向变动.(1/5)在确定可接受的误受风险水平时,注册会计师需要考虑以下因素：(3个因注册会计师愿意接受的审计风险水平;评估的重大错报风险水平；针对同一审计目标或财务报表认定的其他实质性程序包括分析程序和不涉及审计抽样的细节测试的检查风险.【特别提示】在实务中,注册会计师愿意承当的审计风险通常为5%-10%

9、在设计样本时,与限制测试中对信赖缺乏风险的关注相比,注册会计师在细节测试中对误拒风险的关注程度通常更高.由于限制测试替代程序比拟容易 实施,本钱较小可接受的误拒风险与样本规模反向变动.2可容忍错报：与样本规模呈反向关系2/5可容忍错报：是指注册会计师设定的货币金额,注册会计师试图对总体中 的实际错报不超过该货币金额获取适当水平的保证.细节测试中,某账户余额、交易类型或披露的可容忍错报是注册会计师能 够接受的金额的错报.可容忍错报可能等于或低于实际执行的重要性,这取决于注册会计师考虑 以下因素后作出的职业判断：5个因素a.事实错报和推断错报的预期金额基于以往的经验和对其他交易类型、账 户余额或披

10、露的测试;b.被审计单位对建议的调整所持的态度；c.某审计领域中,金额需要估计或无法准确确定的账户的数量；d.经营场所、分支机构或某账户中样本组合的数量,注册会计师分别测试这 些经营场所、分支机构或样本组合,但需要将测试结果累积起来得出审计结论；e.测试工程占账户全部工程的比例.3预计总体错报：与样本规模呈同向关系3/5预计总体错报不应超过可容忍错报.在既定的可容忍错报下,预计总体错报的金额和频率越小, 所需的样本规 模也越小.相反,预计总体错报的金额和频率越大,所需的样本规模也越大.如果预期错报很高,注册会计师在实施细节测试时对总体进行100%佥查或使用较大的样本规模可能较为适当.注册会计师

11、在运用职业判断确定预计错报时,应当考虑以下因素：5个因素a,被审计单位的经营状况和经营风险；b.以前年度对账户余额或交易类型进行测试的结果；c,初始样本的测试结果；d,相关实质性程序的结果；e,相关限制测试的结果或限制在会计期间的变化等.4总体规模：在细节测试中对样本规模的影响很小.4/55总体的变异性：与样本规模成同向变动.5/5衡量这种变异或分散程度的指标是标准差通常用“大、“小定性衡 量,总体的变异性越小,样本规模越小.分层简言之：人以群分、物以类聚,举重的重量级 【特别提示】限制测试：定性分析,不用分层.分层后的每层构成一个子总体且可以单独检查. 对某一层中的样本工程实 施审计程序的结

12、果,只能用于推断构成该层的工程.注册会计师需要综合考虑每 层的推断错报.如果对整个总体得出结论,注册会计师应当考虑与构成整个总体的其他层 有关的重大错报风险.表4-7细节测试中影响样本规模的因素2,确定样本量1查表法表4-8表4-8细节测试货币单元抽样样本规模2公式法样本规模=总体账面金额/可容忍错报X保证系数表4-9货币单元抽样确定样本规模时的保证系数三选取样本并对其实施审计程序4句话1 .注册会计师可以根据具体情况,从简单随机选样、系统选样或随意选样中 挑选适当的选样方法选取样本,也可以使用计算机辅助审计技术提升选样的效 果.2 .在选取样本之前,注册会计师通常先识别单个重大工程. 然后,

13、从剩余项 目中选取样本,或者对剩余工程分层,并将样本规模相应分配给各层.3 .注册会计师应当针对选取的每个样本,实施适合于具体审计目标的审计程 序.4 .注册会计师可能无法对选取的抽样单元实施方案的审计程序如由于原始单据丧失等原因.注册会计师对未检查工程的处理取决于未检查工程对评价样 本结果的影响.1如果注册会计师对样本结果的评价不会由于未检查工程可能存在错报而 改变,就不需对这些工程进行检查.2如果未检查工程可能存在的错报会导致该类交易或账户余额存在重大错 报,注册会计师就要考虑实施替代程序,为形成结论提供充分的证据.3注册会计师也要考虑无法对这些工程实施检查的原因是否会影响方案的 重大错报

14、风险评估水平或对舞弊风险的评估.如果注册会计师无法或者没有执行替代审计程序,那么应将该工程视为一项误差限制偏差或错报.三、评价样本结果阶段一推断总体的错报1 .注册会计师应当根据样本结果推断总体的错报.2 .如果在期中实施细节测试时用到审计抽样, 注册会计师只能根据样本结果 推断从中选取样本的总体的错报金额.注册会计师需要实施进一步审计程序,以确定能否将期中测试得出的结论合 理延伸至期末.3 .注册会计师不能根据未回函的消极函证推断总体的错报.4 .根据样本中发现的错报金额估计总体的错报金额时,注册会计师可以使用 比率法、差额法及货币单元抽样法等.5 .如果注册会计师在设计样本时将进行抽样的工

15、程分为几层, 那么要在每层分 别推断错报,然后将各层推断的金额加总,计算估计的总体错报.同时还要将在 进行100%佥查的个别重大工程中发现的所有错报与推断的错报金额汇总.6 .使用货币单元抽样法时：1如果逻辑单元的账面金额大于或等于选样间隔,推断的错报就是该逻辑 单元的实际错报金额；2如果逻辑单元的账面金额小于选样间隔：注册会计师首先计算存在错报的所有逻辑单元的错报百分比,这个百分比就是整个选样间隔的错报百分比由于每一个被选取的货币单元都代表了整个选 样间隔中的所有货币单元；再用这个错报百分比乘以选样间隔,得出推断错报的金额.将所有这些推断错报汇总后,再加上在金额大于或等于选样间隔的逻辑单元

16、中发现的实际错报,注册会计师就能计算出总体的错报金额.二考虑抽样风险1 .在细节测试中,推断的错报是注册会计师对总体错报作出的估计.注意：在细节测试中,推断的总体错报减去被审计单位已更正的错报后,将调整后 的推断总体错报再与可容忍错报去比拟.2 .统计抽样结果的评价3 .非统计抽样结果的评价要求比统计抽样高一个等级注：如果推断的错报大于注册会计师确定样本规模时预计的总体错报,注册会计师也可能得出结论,认为总体实际错报金额超过可容忍错报的抽样风险是不 可接受的.二考虑抽样风险4.在货币单元抽样中,注册会计师通常使用表 4-10中的保证系数,考虑抽 样风险的影响,计算总体错报的上限.具体情况如下：

17、表4-10货币单元抽样评价样本结果时的保证系数1如果在样本中没有发现错报：总体错报的上限=选样间隔X保证系数0查表：对应高估错报数量为0： 2.31.注意：没有发现错报时估计的总体错报上限也被称作“根本精确度.2如果在账面上金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了错报【无论 该错报的百分比是否为100%总体错报的上限=事实错报+根本精确度查表：2.31.3如果在样本排除：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了 错报百分比为100%勺错报即：审定金额为0:假设发现了一个错报,推导过程如下：总体错报的上限=推断错报X保证系数增量+根本精确度=选样间隔X错报百分比100%X保证系数增量+选样间

18、隔X保证系数0查 表：2.31=选样间隔X 保证系数增量+保证系数0=选样间隔X保证系数14如果在样本排除：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元中发现了 错报百分比低于100%勺错报即：审定金额不等于0:注册会计师先计算推断错报选样间隔X错报百分比,再将推断错报按金额 降序排列*后,分别乘以对应的保证系数增量, 加上根本精确度之后,最 终计算出总体错报的上限.总体错报的上限=推断错报X保证系数的增量+根本精确度其中：保证系数增量：即在既定的误受风险水平下,特定数量的高估错报所 对应的保证系数与上一行保证系数之间的差异.5如果样本中既有账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元,又有账面金 额小于选样

19、间隔的逻辑单元,而且在账面金额小于选样间隔的逻辑单元中, 既发 现了错报百分比为100%勺错报,又发现了错报百分比低于 100%勺错报.注册会 计师可以将所有样本工程分成两组：第一组：账面金额大于或等于选样间隔的逻辑单元,注册会计师计算出该组 工程的事实错报；第二组是账面金额小于选样间隔的逻辑单元, 无论该组工程的错报百分比是 否为100%,注册会计师都先计算出各工程的推断错报, 再将所有推断错报按金额 降序排列后,分别乘以对应的保证系数增量,并将计算结果累计起来.用这个累计结果加上根本精确度,再加上第一组工程中的事实错报,就是最 终总体错报的上限.【特别提示】在货币单元抽样中,注册会计师将总体错报的上限与可容忍错报进行比拟.如果总体错报的上限小于可容忍错报, 注册会计师可以初步得出结论,样本结果 支持总体的账面金额.不过,注册会计师还应将推断错报排除被审计单位治理层已更正的事实错 报与其他事实错报和推断错报汇总,以评价财务报表整体是否可能存在重大错 报.三考虑错报的性质和原因除了评价错报的金额和频率以及抽样风险之外,注册会计师还应当考虑：1 .错报的性质和原因,是原那么还是应用方面的差异 是错误还是舞弊导致 是误解指令还是粗心