固定资产减值准备计提应用难点

1、固定资产减值准备计提应用难点摘要基于会计准则第8号一一资产减值，深入分析了固定资 产减值准备计提业务中减值判断标准应用，可收回金额应用及资产组认定等可能 出现的应用难点，在此基础上提出了相应的应对策略。关键词固定资产减值准备应用难点减值判断可收回金额从会计准则第8号一一资产减值具体规定来看，计提固定资产减值准 备的主要环节有两个：正确识别减值的迹象和准确计提减值准备。难点及关键之 处在于如何在资产负债表日合理判断资产已经减值，以及资产的可收回金额的确 定。一、固定资产减值的判据应用难点分析根据会计准则第8号一一资产减值第五条的规定，准则列出了七种迹 象用来判断资产可能发生了减值。这七种资产发生

2、减值的判断标准可以归纳为两 个方面：利用可量化的标准，如市价、市场利率或者其他市场投资报酬率；利用有 关人员的判断或相关证据，如对经营所处的经济、技术或者法律等环境，以及资产 所处市场的判断；对资产已经陈旧过时或者其实体已经损坏的判断；对资产已经 或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置的判断，以及表明资产的经济绩效已经低于或者将低于预期的内部报告等。对于利用可量化的标准来判断固定资产减 值与否,具有较强的客观性，信息透明度也较高，可以在一定程度上缓解会计信息 的不对称。而对于利用有关人员的判断或相关证据来判断固定资产减值与否，则对的管理层，以及会计人员的素质提出了较高的要求，同时也给操纵利润留

3、下了 空间。二、可收回金额的正确计量应用难点分析合理计提固定资产减值准备需要准确判断固定资产的可收回金额，而可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金 流量的现值两者之间较高者确定。因此准确判断固定资产的可收回金额涉及以下 两个因素：固定资产的公允价值、固定资产预计未来现金流量的现值。这两个因 素确认与计量的难度较大，成为计提固定资产减值准备的应用难点。1. 公允价值的应用难点分析“公允价值(Fair value)” 一词在国际会计准则委员会(IASC)第32号公 告中是指“在一项公平交易中，由熟悉情况并自愿交易的双方，能将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额

4、。”在美国会计准则委员会（FASB）第7号概 念公告中是指“在当前的非强迫或非清算的交易中，自愿双方之间进行资产（或负债）的买卖（或发生与清偿）的价格。”我国会计准则一基本准则对公允价 值所下的定义为“在公平交易中，熟悉情况的交易双方、自愿进行资产交换或债 务清偿的金额”。可以看出公允价值最大的特点是在公平交易的市场，参与市场交易的双方在理性地考虑了市场信息之后对资产交换或债务清偿的金额所达成 的共识,本质是交易双方基于市场信息而对资产或负债价值的认定。根据会计准则第8号一一资产减值第八条的规定可以看出资产公允 价值可以按照以下顺序确定（1）公平交易中销售协议价格；（2）资产的市场价格。 对于

5、固定资产而言，这两个价格的取得都要求相关固定资产活跃市场的存在，而 从我国的现状来看，生产资料市场，以及固定资产市场并不成熟，价格难以真正反 映其价值，绝大多数固定资产的公允价值难以获取 ，这与国际财务报告所依托的 “成熟市场经济”的环境并不相符。其次，在会计实务中到底选择公允价值的哪 种表现形式，除了准则的界定和指引外，很大程度上依赖会计人员的职业判断能 力。因为会计准则只是一个生产会计信息的技术规范，它解决的是“该如何办” 的问题，而对于会计准则的恶意误用则属于准则实施中“人”的问题。2. 未来现金流量现值的应用难点分析会计准则第8号一一资产减值第九条规定：“资产预计未来现金流量 的现值,

6、应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流 量,选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。”可见资产预计未来现 金流量的现值的确定需要正确计量以下两个因素 ：预计未来现金流量；合理的折 现率。（1）预计未来现金流量的应用难点分析。 根据会计准则第8号一一资产 减值第十一条的规定，固定资产的未来现金流量的取得是需要管理层在合理和有依据的基础上对固定资产剩余使用寿命内整个经济状况进行最佳估计，其中预计的固定资产未来现金流量应当包括：固定资产持续使用过程中预计产生的现金 流入如销售量，以及售价的预测；为实现固定资产持续使用过程中产生的现金流 入所必需的预计现金流出（包括为使固

7、定资产达到预定可使用状态所发生的现金 流出）如设备购置、厂房构建的预测；资产使用寿命结束时，处置固定资产收到或 者支付的净现金流量如处置收入、处置费用公允价值的预测。而这些预测，一方面需要建立在一系列假设和估计的基础之上，另一方面需要的管理当局具有较高 的现金流量管理水平，对于我国目前而言，这将是一个较大的挑战。（2）合理折现率的应用难点分析。会计准则第8号一一资产减值第十三条规定：“折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率，该折现率是在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。”因此合理的折现率必须考虑资金的时间价值和资产特定的风险价值。 要求合理折现率的确定必须以 能够反映该项

8、资产特定风险的市场利率为依据 ，如果该项市场利率难以取得，也 可以采用替代利率估计折现率。替代利率可以是调整后的加权平均资金成本、增 量借款利率或者其他相关市场借款利率。调整时需要考虑该项资产的特定风险，以及其他有关货币风险和价格风险。对于而言客观估计某项固定资产的特定风险, 以及其他有关货币风险和价格风险有相当大的难度。因此，合理折现率在应用过 程中有难度。三、资产组认定的应用难点分析会计准则第8号一一资产减值第十三条规定：“资产组的认定，应当 以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依 据。同时,在认定资产组时，应当考虑管理层管理生产经营活动的方式（如是按照 生产

9、线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决 策方式等。几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，即使部 分或者所有这些产品（或者其他产出）均供内部使用，也应当在符合前款规定的情 况下,将这几项资产的组合认定为一个资产。”从以上会计准则的规定可以看出， 资产组的认定是依靠管理层的判断，而且其主要依据是本项资产的现金流入是否 独立。在这个判断的过程中，资产组的归类标准具有很大的任意性，同一类型的不 同可能会有不同的资产组分类方法，这会导致会计信息的不可比。四、应对策略1. 提高管理层及会计人员的职业素质在固定资产减值准备计提业务中有很多环节都将依靠管理层、会计

10、人员 的职业判断。例如对固定资产减值迹象的判断；判断选择固定资产公允价值的表 现形式；管理层对固定资产剩余寿命内整个经济状况的估计；管理层对资产组的判断等。所有这环节的正确、恰当判断都对管理层、会计人员的职业素质提出了 很高的要求，因此提高管理层、会计人员的职业素质势在必行，特别是管理层和会 计人员的职业道德素质建设。2. 加强的内部控制，特别是内部会计控制例如强调不相容职位的相互分离与相互牵制。为了使计提的固定资产减 值准备能够比较公允地反映出资产的减值情况，正确报告当期的资产和经营业绩， 对于在测算过程中的一些关键岗位必须进行有效的分离，以达到相互监督、相互 牵制的效果。强化内部监督部门作

11、用，对于一些需要有关人员做出判断的事项应 当交由相关的监督部门再次核查。3. 优化外部监督环境可以利用社会审计、外部评估部门、财政、税务等政府部门对固定资产 减值准备的计提予以监督。例如：注册会计师应当对固定资产减值内部控制的符 合性测试予以关注，此外在实质性测试阶段也需要把固定资产减值业务作为重点 审计测试领域。对于一些较为重要的固定资产在判断其减值与否时，应当聘请外部的评估机构对相关的事项进行评估并要求出具评估报告，要求将相关的评估报告作为判断固定资产减值的依据。 财政、税务等政府部门在应当建立固定资产减 值准备计提的诚信档案，对于在计提固定资产减值准备有不良记录的，或已经查 出在资产减值准备的计提上有重大差异的，各个部门应当实现信息的共享。参考文献：梁岩：关于资产减值准备问题的探索J.石家庄联合技术职业学院学 术研究,2