医院医疗服务项目成本核算初探

1、医院医疗服务项目成本核算初探四川大学华西第二医院赵春梅林 辉杜 宁【摘 要】 开展医疗服务项目的成本核算是当前医疗体制改革及医院未来发展的客观要求。文章通过对医疗项目成本核算必要性的说明，重点分析了项目成本的归集与分配，并进一步探讨了如何在不加重病人负担的前提下，通过成本控制以及医院运作效率的提高来增 加服务项目的经济效益。【关键词】 医疗服务项目； 成本核算； 成本控制工作 研 究一、开展医疗服务项目成本核算的必方面我国医疗项目的价格是由相关部门根据项目申报单位所提供的较简单的成 本测算针对本区域内同等级医院的平均 水平而制定的，属一种限价行为，因此，医 疗项目的成本核算并无相关会计和财务

2、制度的严格规定，更无成熟的经验可循； 另外，医疗项目所提供的是一种无形的服 务，其所体现的更多的是高技术含量，这 就加大了成本归集的难度。同时，由于病 患临床表现各不相同，作出诊断及检查等 耗时差异较大，加之医疗项目种类的纷繁 复杂等现实问题，都对成本核算所需大量 的基础数据的获取造成了很大的困难。但 是，随着医院管理水平的不断提高以及网 络信息技术的迅速发展，医院医疗项目成 本核算已经具备了很大的可行性。门诊收费人员以及直接辅助人员（如医生助理以及出报告人员等）的工资、津贴以及奖 金等职工薪酬。因此应根据特定项目的具 体流程来确定直接人工的组成。第三，根据医疗服务项目的收费标 准，很多项目所

3、耗用的直接材料特别是卫 生材料是在项目之外单独计费的。因此， 对于这部分单独收费的材料虽然对于患 者而言是接受该项目的互补品，但对于医 院而言则应根据该部分材料收入的归属 来确定其是否应计入直接材料成本。第四，根据医院财务制度的规定，应 计入特定医疗项目的间接成本包括该项 目执行科室所发生的业务费（如水、电、气 等消耗）、公务费（如办公费、差旅费等）、 房屋折旧、一般设备折旧（含办公设备、通 用设备和家具设备等）、一般设备维修费 用以及该执行科室管理人员薪酬等（参见 图 1）。（二）成本的分配医疗项目由于其成本核算的多样性 及复杂性，需要大量的基础数据，因此必 须借助迅猛发展的计算机网络技术以

4、及 不断更新的医院管理理念和管理模式。首 先，医院应组织各部门相互配合，开展全 面的资产清查与资源调查工作，以获取各 具体项目所消耗及占用资源 （如人力、材 料、设备及房屋等）的基础信息。然后，建 立医院医疗服务项目的成本数据库，并将 上述基础信息按具体项目全部录入到数 据库中，这是医院项目成本核算的重点也 是难点工作。最后，医院可根据自身实际 需要确定需重点进行成本核算的项目，如 医院主要创收项目、严重亏损项目以及大 型医疗设备所开展的项目等。1.直接人工成本：通过项目各实施人员 的时均薪酬及完成单次服务所花费的平均 时间加以计算。这里应注意的是，对于不同 的病种，医生问诊的时间差异较大，故

5、可区要性（一）医疗体制改革的客观要求 我国医药卫生体制改革 2009 2011年重点实施方案提到，要“降低医疗服务和药品价格”。在这一形势下，医院要始终 保持一定的经济效益，最为有效的方式就 是占有成本优势，而针对医疗项目进行成 本核算则是控制成本和获得成本优势的 前提条件和有效途径。（二） 探索减轻病患医疗负担的有效 途径通过项目成本核算，可直观发现是否 存在收费标准比项目开展所耗成本过高 的问题，从而为调整项目的收费标准提供 理论支撑。此外，成本核算还可以为分析 和优化项目的成本支出结构以提高项目 经济效益提供依据，从而有效避免医生为 扩大收入而盲目开单、强迫病患接受不必 要的检查等问题的

6、发生。（三）提高医疗资源使用效率，优化资 源配置医疗项目的成本核算可有效检验医 院是否存在资源使用效率不足以及配置 不合理（如医疗设备的重复、盲目购置以 及医疗人员配置不均衡）等问题，从而为 优化医疗资源的配置提供有力依据。（四） 有利于推动成本控制和挖掘效 益增长点随着我国医疗体制改革的不断深化以 及医院经济管理的逐步细化，以科室为中心 的全成本核算由于只能体现整个科室的创 造力而无法反映某一科室单个项目的经济 效益，使得科室在成本控制以及提高经济效 益上遇到了一定的瓶颈，这就从客观上要求 医院采用更为细化的成本核算。虽然医院在当前形势下开展医疗项 目的成本核算是非常必要的，但由于种种 原因

7、这一核算体系却一直未建立起来。一会计核算二、医疗服务项目成本的归集与分配（一）成本的归集 医疗服务项目具备较强的特殊性，其成本归集与工业企业成本核算既有类似 又存在较大的差别。这里，按医疗项目的 成本是否与成本计算对象直接有关或是 否便于直接计入成本计算对象，将其分为 直接计入成本和间接计入成本两大部分。 第一，医疗项目的直接计入成本除包 括直接人工成本和直接材料成本外，还应 包括直接设备成本，即项目执行所使用的 专业医疗设备。其原因在于实行一项医疗 项目的最终目的是形成治疗或诊断结果，而该结果则直接依赖于所用专业医疗设 备，即该设备的价值是直接体现在项目结 果中的。因此，笔者认为应在医疗项目

8、的 直接计入成本中加入直接设备成本，其核 算内容包括该项目所用专业医疗设备的 折旧以及维修、维护费用。第二，直接人工成本不仅仅指检查检 验人员，还应包括为促使该项目完整实现的 所有相关人员，如问诊医生、检查检验人员、# 检查、检验人员薪酬#直接人工 "&计时薪酬×!# 收费人员薪酬# 直接辅助人员薪酬$!卫生材料%#检验试剂"直接计入成本 # 直接材料 #低值易耗品#按受益程度#"&医 !#其他材料#疗服务$!专业设备折旧按财务制#不同项目间#$ 直接设备 #"#项#目 "$专业设备维修、维护费用#保修合同#$成本核算

9、!#一般设备折旧%#固定间接成本 #项目收入比例分配法"&!#房屋折旧# "#工作 研 究$间接计入成本! 业务费（水电气及清洁费等）#设备工时比例分配法#公务费（差旅、办公费等）%#$变动间接成本 "#管理人员薪酬#项目收入比例分配法或直接计入成本比例分配法#&#$ 一般设备维修、维护费图 1 医疗服务项目成本的归集与分配会别病种分别统计其平均问诊时间。2.直接材料成本：可直接计入材料成 本的则直接计入，其余部分按各项目受益 程度加以分摊。3.直接设备成本：首先应按照医院会 计与财务制度的规定，确定专业医疗设备 的折旧方法。因同一专业设备所开展的

10、项 目可能并非一种，因此应以不同项目的接 受人次为权重确定分配到每一项目中的 直接设备成本。专业设备小的日常维修可 在当月计入，大的维修以及为大型专业设 备所购买的保修合同支出则应按受益期 限加以分摊。4.间接计入成本的分摊：对于能够直 接统计到各项目的间接成本应首先直接 统计，其余的间接成本再参照工业企业在 成本核算中的一些原则及方法对项目成 本进行分配和计算（参见图 1）。如固定间 接成本、科室管理人员薪酬、办公费等的 分摊可按照服务项目的当期收入或所耗 用直接计入成本为比例进行分配；业务费 可直接统计的则直接统计，其余纳入分摊 范围的则可按照项目开展所用仪器设备 的运转时间为比例进行分配

11、。这是医院发展的重要经济来源，应别其效益显著的原因是由于收费标准 定过高还是医院具备明显的技术或成 优势。若为后者，则说明医院在科研能 方面占据优势地位；若为前者，则应做 积极应对的准备，以避免因项目收费降 对医院效益造成较大影响。（二）效益不足的项目计核算效益不足的项目即业务收入完全无法析，通过对各项成本构成的分解，查找出成本过高的症结所在，并据此制定相应的解决措抵补成本支出的服务项目。其原因主要有：1.直接人工成本过高：可能的原因相关人员的收入过高或工作效率不足2 . 直接材料成本过高：应重点考 是 否存 在浪 费以 及材 料 进 货 渠 道 欠 的问题。3.直接设备成本过高：因设备支出

12、固定成本为主，因此接受项目的患者 多少将直接影响分摊到单位项目中的 本。而导致直接设备成本过高的一个 要原因，就是当前很多大型医疗设备 要依靠进口，这不仅大大增加了购置 本，更因技术垄断等原因使得维修维 变得极为昂贵。4.间接成本过高：间接成本由相对 定和相对变动的间接成本构成。对于固 间接成本的分析可参考直接设备成本， 变动间接成本过高则表明科室管理效 不足，应缩减不必要的管理支出。如果在不加大患者负担的前提下， 无力降低此类项目的成本，医院就应切 自身发展需要考虑是否将其淘汰，以推 其向基层医疗卫生机构转移。但是，医三、医疗服务项目的效益分析与成本控制对特定项目进行成本核算后，通过对比单位

13、项目实施所耗用的总成本与该项 目的收费标准进行对比，可以考核项目创 造效益的情况。（一）效益显著的项目单位清耗均时分配 度规定合理计提折旧以接受人次为比例分配 支出按受益期限分摊区 毕竟不是以盈利为最终目的的，故还应考 制 虑此类项目的公益性及社会效益。本 （三）中间项目力 中间项目即处于收支相抵边缘的项目。 好 此类项目的收费标准一旦降低，则可能收不 低抵支，对医院效益产生重大影响，但若成本控制得力，也将有力提高医院经济效益。因此， 可将其与效益显著的项目进行横向对比分是 施。如人力成本过高的，可通过提高人员工作。效率或人员的重新配置等加以解决。察佳 四、结语 医疗服务项目的成本核算是医院作出以 科学决策的依据，也是查找自身问题的有效 的 途径。但由于其核算过程的系统性及庞杂 成 性，所需要的不仅仅是医院各级人员的观念 重 转变，更需要医院领导的大力支持以及各部 主 门间的积极配合和通力协作。另一方面，一 成 个完备的医院信息系统直接关系到核算所 护 需基础数据采集的准确性，其对医院的项目成本核算与成本控制都具有