012016年基础学习班全讲义

1、注会课程资料其他地方的不提供售后服务第十五章 非货币性资产交换本章简介分析 知识点讲解分析2016 年本章内容未发生实质性变化。本章近几年的考点是非货币性资产交换的认定、换入资产入账价值的确定；同时经常出现具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换与债务重组、差错更正等有关章节相结合的题。知识点一：非货币性资产交换的认定（）【考题涉及本知识点情况】考题经常涉及本知识点的内容，客观题和综合题均可以出现。2014 年和 2015 年考题均涉及该知识点的内容。（一）货币性资产和非货币性资产1.货币性资产是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、 账款和应收票据以及

2、准备持有至到期的债券投资等。2.非货币性资产是指货币性资产以外的资产。【思考问题】下列各项目中，属于非货币性资产的有？存款、应收第1页性金融资产持有至到期投资×可供出售权益工具投资投资性房地产应收账款×预付账款注会课程资料其他地方的不提供售后服务【例·多选题】（2014 年考题）不考虑其他因素，甲公司发生的下列货币性资产交换进行会计处理的有（ ）。A.以对子公司股权投资换入一项投资性房地产事项中，应当按照非B.以本公司生产的换入生产用专利技术C.以原准备持有至到期的债权投资换入固定资产D.定向正确本公司股票取得某被投资AB40%股权选项 C，持有至到期的债权投资属

3、于货币性资产；选项 D，属于权益工具换入非货币性资产，不属于非货币性资产交换。【例·多选题】（2013 年考题）按企业会计准则规定，下列各项中，属于非货币性资产交换的有（）。A.以应收账款换取土地使用权B.以专利技术换取拥有权的股权投资C.以可供出售金融资产换取未到期应收票据D.以作为正确性金融资产的股票投资换取BD设备选项 A，应收账款属于货币性项目；选项 C，未到期的应收票据属于货币性资产。【例·单选题】（2012 年考题）在不涉及补价的情况下，下列各项交换的是（ ）。A.以应收票据换入投资性房地产 B.以应收账款换入一块土地使用权C.以可供出售权益工具投资换入固定资产

4、D.以长期股权投资换入持有至到期债券投资中，属于非货币性资产正确C选项 A，应收票据属于货币性资产，故不属于非货币性资产交换；选项 B，应收账款属于货币性资产，故不属于非货币性资产交换；选项 D，持有至到期债券投资属于货币性资产，故不属于非货币性资产交换。（二）非货币性资产交换的认定在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金额的比例低于 25%（注意不含 25%）作为参考。如果高于 25%（含 25%），则视为以货币性资产取得非货币性资产，适用收入准则等其他一些准则。1.收到补价的企业收到的补价÷换出资产公允价值25% 2.支付补价的企业支付的补价÷（支付的补价换出资产

5、公允价值）25%【提示】和分母，均不含。【例·多选题】下列中，属于非货币性资产交换的有（ ）。A.以 600应收账款换取生产用设备B.以持有至到期的公司债券 800换取一项长期股权投资C.以公允价值为 600D.以公允价值为 500的厂房换取投资性房地产，另收取补价 30的专利技术换取可供出售金融资产，另支付补价 100正确CD选项 A 中的应收账款和选项 B 中的持有至到期的公司债券属于货币性资产，因此，第2页注会课程资料其他地方的不提供售后服务选项 A、B 不属于非货币性资产交换；选项 C，30/600×100% 5%，小于 25%，属于非货币性资产交换；选项 D，10

6、0/（100500）×100%16.67%，小于 25%，属于非货币性资产交换。知识点二：以公允价值计量的非货币性资产交换的会计处理（）【考题涉及本知识点情况】考题经常涉及本知识点的内容，既可以出现客观题，也可以出现综合题，综合题往往与股权投资或债务重组相结合，且为单项资产的交换，机类似的综合题。（一）换入资产成本的确定曾经出现条件：非货币性资产交换具有商业实质且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量。 方法一：换入资产成本换出资产不含税公允价值支付的不含税补价（收到的不含税补价）应支付的相关税费【提醒问题】不含税补价换入与换出资产的不含税公允价值之差方法二：换入资产成本换出资产含税公

7、允价值支付的值税进项税额应支付的相关税费存款（收到的存款）可抵扣的增【提醒问题 1】支付或收到的存款（含税的补价）换入与换出资产的含税公允价值之差【提醒问题 2】如果题目中，没有给对方换出资产的公允价值，则用“方法二”公式计算换入资产成本。（二）会计核算注意问题1.换出资产的公允价值和其账面价值之间的差额（1） 换出资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。（2） 换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外。（3） 换出资产为长期股权投资、金融资产的，换出资产公允价值与其账面价值的差额，记入“ 投资”科目。（

8、4） 换出资产为投资性房地产的，以其公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。2.“应支付的相关税费”如何处理？除的销项税额以外的，如果是为换出资产而发生的相关税费，则计入换出资产的处置损益；如果是为换入资产而发生的相关税费，则计入换入资产的成本。【例·综合题】甲公司和乙公司适用的税率均为 17%，计税价格等于公允价值，假定该项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司以库存商品 A乙公司原材料，双方均将收到的存货作为库存商品核算。有关资料如下：交换（1）甲公司换出：库存商品的账面成本 430，已计提存货跌价准备 30，公允价值 500第3页注会课程资料其

9、他地方的不提供售后服务，含税公允价值 585。（2）乙公司换出：原材料的账面成本 320，已计提存货跌价准备 20，公允价值 400，含税公允价值 468。甲公司收到不含税补价不含税公允价值 500不含税公允价值 400100（）甲公司收到存款含税公允价值 585含税公允价值 468117（）正确（1）甲公司的会计处理：甲公司换入库存商品成本换出资产不含税公允价值 500收到的不含税的补价 100应支付的相关税费 0400（）；或换出资产含税公允价值 585收到的存款 117可抵扣的增值税进项税额 400×17%应支付的相关税费 0400（）借：库存商品应交税费应交存款贷：主营业务收

10、入应交税费应交借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品40068117（进项税额）50085（销项税额）40030430影响营业利润500（43030）100（2）乙公司的会计处理：）乙公司取得的库存商品入账价值换出资产不含税公允价值 400支付的不含税的补价 100应支付的相关税费 0500（）；或换出资产含税公允价值 468支付的存款 117可抵扣的进项税额 500×17%0500（）500借：库存商品应交税费应交贷：其他业务收入应交税费应交存款借：其他业务成本存货跌价准备贷：原材料（进项税额） 8540068117（销项税额）（32020）30020320税率均为 17%，计税

11、价格等于公允价值，假定该【例·综合题】甲公司和乙公司适用的项交换具有商业实质且其换入换出资产的公允价值能够可靠地计量。甲公司经协商以其拥有的一项生产用固定资产与乙公司持有的对 A 公司持股比例为 20%的长期股权投资进行交换。（1）交换前甲公司已持有 A 公司 3%的股权投资并划分为可供出售金融资产，账面价值为 160（其中成本为 100、公允价值变动为 60），交换日公允价值为 165；甲公司换出固定资产换入乙公司持有的 A 公司 20%的股权投资后，累计持有 A 公司 23%的股权，能够对 A 公司施加影响，由金融资产转换为长期股权投资进行会计核算。交换日 A 公司可辨认净资产的

12、公允价值为 6 000。（2）交换前乙公司已持有 A 公司 25%的股权投资并划分为长期股权投资，其后续计量采用权益法核算，换出对 A 公司 20%的股权投资后，乙公司仍然持有 A 公司剩余 5%的股权，不能再对 A 公司实施共同价值为 275或影响，改按可供出售金融资产对剩余股权投资进行核算。剩余 5%的股权的公允。（3）交换日换出资产的资料如下：甲公司换出固定资产的成本 950，已提折旧 50；公允价值 1 000，含税公允价值 1 170。第4页注会课程资料其他地方的不提供售后服务乙公司换出长期股权投资（25%的股权）的账面价值为 1 000：其中投资成本为 900，损益调整为 50，因

13、被投资其他综合为 30（其中：25为按比例享有的被投资方可供出售金融资产的公允价值变动，5为按比例享有的被投资方重新计量设定受益计划净负债或净资产所产生的变动），被投资除净损益、其他综合以及利润分配以外的所有者权益的其他变动为 20甲公司收到付不含税补价1；换出 20%的股权投资的公允价值为 1 100。存款 70（1 1701 100），或乙公司收到不含税补价 100（甲公司支1001 000）。正确（1）甲公司：（支付不含税补价 100）补价比例100/（1001 000）9.09%25%，属于非货币性资产交换。采用权益法核算长期股权投资（23%的股权）的初始投资成本16511001265

14、（）其中：换入 20%的股权投资的成本换出资产不含税公允价值 1 000支付的不含税补价 1001 100（01 100（）；或换出资产含税公允价值 1 000×1.17收到的）存款 70应支付的相关税费甲公司换出固定资产的损益1会计分录 借：固定资产累计折旧贷：固定资产借：长期股权投资投资成本存款贷：可供出售金融资产投资固定资产 营业外收入应交税费应交借：其他综合贷：投资借：长期股权投资投资成本000（95050）100（）90050950265701601（165160）5900100（销项税额）1706060115贷：营业外收入（6000×23%1265）115（2）

15、乙公司：（收到不含税补价 1001 1001000）补价比例100/1 1009.09%25%，属于非货币性资产交换。乙公司换入固定资产的成本1 000（）其中，乙公司换入固定资产的成本换出资产不含税公允价值 1 100收到的不含税的补价 1001 000（）；或换出资产含税公允价值 1 100支付的存款 70可抵扣的进项税额 1 000×17%1 000（）乙公司换出长期股权投资确认的投资（1 1001000×20%/25%2520）（275200）34575420（会计分录 借：固定资产）1 000170应交税费应交（进项税额）贷：长期股权投资A 公司 （1000

16、15;20%/25%）800存款投资借：其他综合公积701001000×20%/25%）3002520（1第5页注会课程资料其他地方的不提供售后服务贷：投资借：可供出售金融资产贷：长期股权投资A 公司投资45275（1000800）20075【例·综合题】2015 年 4 月 1 日甲公司与乙公司进行资产置换，假定该项交换具有商业实质且其换入或换出资产的公允价值能够可靠地计量。当日办理完毕相关法律手续，当日为处置日。各公司计提盈余公积的比例均为 10%。资料如下：日或股权交换前甲公司已持有 A 公司 30%的股权投资并划分为长期股权投资，其后续计量采用权益法核算，账面价值为

17、 5 000（其中，明细科目投资成本为 4 000、损益调整为 800、其他综合为 100，其他权益变动为 100），交换日公允价值为 5700；甲公司换入对 A公司 50%的股权投资后，甲公司累计持有 A 公司 80%的股权投资，能够对 A 公司施加权投资的权益法转换为成本法核算。，由长期股交换前乙公司已持有 A 公司 80%的股权投资并划分为长期股权投资，其后续计量采用成本法核算，换出 50%的股权后甲公司持有 A 公司剩余 30%的股权，不能够对 A 公司实施由长期股权投资的成本法转换为权益法核算。但具有影响，（1）甲公司换出资料如下：投资性房地产账面价值 5 000（成本 3 000，

18、累计公允（成本 1 900价值变动 2 000），公允价值 8 000。性金融资产账面价值 1 800，公允价值变动减少 100），公允价值 2 000。（2）至 2015 年 4 月 1 日股权投资处置日乙公司对 A 公司 80%的股权投资的账面价值为 14 000，乙公司初始投资 A 公司时可辨认净资产的账面价值与公允价值均为 17 000，2015 年前至初始投资日 A 公司累计实现净利润 1 600，累计宣告分配现金股利 600；2015 年前 3 个月 A 公司实现的净利润为 750 3 月末A 公司累计产生其他综合所有者权益的其他变动 600，当年 A 公司宣告分配现金股利 50；

19、初始投资日至 2015 年以及利润分配以外的。增加 800、除净损益、其他综合。交换日 50%的股权投资公允价值为 9500（3）甲公司收到存款 500。正确（1）甲公司采用成本法核算的长期股权投资的初始投资成本（80%的股权）5 0009 500 14 500（万元）其中，换入长期股权投资的初始投资成本（50%的股权）（8 0002 000）5009 500（万元）甲公司因该交换影响营业利润的金额（80005000）（20001800）3200（会计分录（长期股权投资不需要列示明细科目）借：长期股权投资存款贷：其他业务收入性金融资产 公允价值变动损益投资借：其他业务成本公允价值变动损益贷：投

20、资性房地产（2）乙公司950050081000800100100320000005000处置 50%股权投资应确认的投资9 50014 000×50%/80%750（9 500）借：存款第6页注会课程资料其他地方的不提供售后服务贷：长期股权投资（14投资000×50%/80%）8 7507502015 年 4 月 1 日调整长期股权投资账面价值剩余长期股权投资的账面价值14 00087505 250（），大于原剩余投资时应享有被投资可辨认净资产公允价值的份额 150（5 25017 000×30%）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的初始投资成本进行调整

21、。两个现金股利 600日之间的调整【资料回顾 2015 年前 A 公司累计实现净利润 1 600，累计宣告分配；2015 年前 3A 公司实现的净利润为 750，当年 A 公司宣告分配现金股利 50；至 2015 年 3 月末 A 公司累计产生其他综合增加 800，其他权益变动 600】借：长期股权投资损益调整其他综合（1 700×30%）510（800×30%） 240其他权益变动（600×30%） 180（1 000×30%×10%）30贷：盈余公积利润分配未分配利润（1 投资其他综合000×30%×90%）270（70

22、0×30%）210240180公积其他公积【例·单选题】（2012 年考题）甲公司为一般纳税人，20×2 年 1 月 25 日以其拥有的一项非专利技术与乙公司生产的一批商品交换。交换日，甲公司换出非专利技术的成本为 80，累，未计摊销为 15，未计提减值准备，公允价值无法可靠计量；换入商品的账面成本为 72计提跌价准备，公允价值为 100，额为 17，甲公司将其作为存货；甲公司另收到乙公司支付的 30 A.0B.22 C.65 D.82正确现金。不考虑其他因素，甲公司对该应确认的为（ ）。D甲公允 X-乙公允 117=30甲公允 X=30+117甲公司对该元）应确

23、认的公允价值（1001730）账面价值（8015）82（万3.涉及多项资产交换的会计处理非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：（1） 先按照与单项资产类似的处理原则确定换入资产的成本总额。（2） 然后按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，分别确定各项资产的成本。【例·综合题】甲公司和乙公司均为一般纳税人，适用的税率均为 l7%。甲公司为适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，进行资产置换，资料如下：（1）甲公司换出：厂房：账面价值为 1 200；（成本 1 500、累计计提折旧 300）；公允价值为 1 000投资性房

24、地产：账面价值为 500（成本为 400、公允价值变动 100）；公允价值为 600，此外自用；）；公允价房地产转换为投资性房地产时产生的其他综合100库存商品：账面价值为 200（成本 300，已计提存货跌价准备 100第7页注会课程资料其他地方的不提供售后服务值为 400，销项税额为 68；含税公允价值合计 2 068不含税公允价值合计 2 000（2）乙公司换出：办公楼：账面价值为 500。（成本为 2 000，累计计提折旧 1 500）；公允价值1 000；原材料：账面价值为 150（成本为 190、已计提存货跌价准备为 40）；公允价值 200、销项税额 34；可供出售金融资产：账面

25、价值为 480成本为 300、公允价值变动增加为 180）；公允价值 750；不含税公允价值合计 1 950、 含税公允价值 1 984。（3）甲公司收到不含税补价 50，甲公司收到含税补价 84假定上述资产交换前后用途不变。（存款）。正确（1）甲公司：50/2 0002.5%25%,属于非货币性资产交换甲：不含税公允价值合计 2 000乙：不含税公允价值合计 1 950不含税补价 50 含税补价 84；含税公允价值合计 2 068。；含税公允价值合计1 984计算甲公司资产置换确认的营业利润、利润总额营业利润（600500100）（400200）400（）利润总额400（1 0001200）

26、200（）计算甲公司换入资产总成本2 0005001 950（ 或 2 068840341 950（）计算甲公司换入各项资产的成本办公楼的成本1 950×1 000/（1 000200750）1）；000（）原材料的成本1 950×200/（1 000200750）200（）可供出售金融资产的成本1 950×750/（1 000200750）750（编制甲公司换入各项资产的会计分录）借：固定资产累计折旧贷：固定资产借：固定资产办公楼原材料可供出售金融资产应交税费应交120030015001000200750（进项税额）34 200200）20084营业外（1存款贷

27、：固定资产0001120060040068其他业务收入主营业务收入应交税费应交借：其他业务成本公允价值变动损益其他综合贷：投资性房地产借：主营业务成本（销项税额）300100100500200第8页注会课程资料其他地方的不提供售后服务存货跌价准备贷：库存商品（2）乙公司100300：50/（501950）2.5%25%,属于非货币性资产交换计算乙公司资产置换确认的投资、营业利润、利润总额投资750300450（）营业利润450（200150）500（）利润总额500（1 000500）1 000（）计算乙公司换入资产总成本1 9505002 000（）；或1 98484682 000（）计算乙

28、公司换入各项资产的成本厂房的成本2 000×1 000/（1 000600400）1 000（）投资性房地产的成本2 000×600/（1 000600400）600（）库存商品的成本2 000×400/（1 000600400）400（编制乙公司换入各项资产的会计分录）借：固定资产累计折旧借：固定资产厂房投资性房地产原材料应交税费应交其他综合贷：固定资产营业外收入 其他业务收入应交税费应交可供出售金融资产投资存款借：其他业务成本存货跌价准备贷：原材料5005000006004006818011（进项税额）500（1 000500）500200（销项税额）344804508415040190知识点三：以换出资产账面价值计量的非货币性资产交换的会计处理（）【考题涉及本知识点情况】考题未涉及本知识点的内容。第9页注会课程资料其他地方的不提供售后服务（一）换入资产成本的确定条件：不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量换入资产成本换出资产的账面价值支付的补价（收到的补价）应支付的相关税费（包含销项税额）可以抵扣的（二）会计核算应注意的问题进项税额1. 此类非货币性资产交换，对换出资产不确认资产的处置损益。2. 此类非货币性资产交换中，应支付的相关税费处理方法如下： 成本。除进项税额若可抵扣的，则不计入