稳健性原则及其在会计实务中的运用

1、稳健性原则及其在会计实务中的运用稳健性原则又称谨慎性原则，是指在资产计价及损益确定时，如果有两种以上的方法或金额可供选择，会计人员应选择对本期净资产及利润较为不利的方法或金额。在会计工作中，稳健性原则主要表现为：推迟确认收入、提前确认费用、低估资产价值、高估负债价值。财政部最新颁布实施的企业会计制度（以下简称制度）第11条规定：“企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用。”下文将就稳健性原则及其在制度中的运用试作简要分析说明。、稳健性原则概述（一）稳健性原则产生的条件及其本质分析稳健性原则产生的充分条件是会计所处的环境及依据环境所做出的会计期间假设（会

2、计分期假设）市场的可变性导致的会计确认和计量中的不确定性是稳健主义产生的必要条件。不确定性是“对导致一系列可能结果的一种或多种备选方案的认识状态，但这些特定结果的可能性要么无法知道，要么无实际意义”。会计期间假设便会计主体经营的时间范围被人为地划分为若干相连的会计期间，在一个特定的会计期间里，有许多交易或事项尚未完成或末最终实现，根据权责发生制的要求，会计上必须及时反映对当期的实际影响以决定期间的收益，而不能不采用估计办法，因此，采用宁可本期多承担也不让未来期间多承担费用和损失的方法，以减少未来不确定因素的影响。会计的不确定性造成会计人员处理问题的随意性，会计方法的可选择性使描述或计量的结果有

3、相当的模糊性，稳健的存在可使会计人员在“随意”之中最大可能地满足信息需求者的要求。（二）稳健性原则的地位和作用稳健性原则的地位和作用主要表现在：1 .有利于企业规避经营风险、稳定盈亏。企业经营过程中存在着各种现实和潜在风险，稳健可以使会计人员和投资者保持清醒头脑并采取有效措施，以简化不利影响。2 .有利于正确核算企业的经营成果和如实反映企业的财务状况。如存货成本与市价孰低的。计价方法，可以真实地反映企业期末存货的实际价值，计算出的资产负债率、流动比率等财务比率才更有决策参考价值。3 .有利于保护投资者和会计人员的利益。客观地反映企业经营中的风险因素，不仅可以.使投资者免遭损失,而且可以使会计人

4、员避免承担因提供盲目乐观信息而给投资者造成损失的责任。（三）稳健性原则存在的客观基础稳健性原则虽受到各方面攻击，但仍被投资者和会计人员所推崇并在实务中继续运用，其存在的客关基础可分为下列三方面;1 .经济环境变化中的风险因素及会计确认与计量中的不确定性依然存在。企业的生产经营离不开动态的市场经济环境，使企业高估利润远比高估费用要危险。同时，伴随经济环境的变化，会计确认与计量中涉及的不确定性因素也越来越多，如衍生金融工具、物价变动、人力资源等，无不需要会计人员从企业长远利益考虑来稳健地处理这些会计问题。2 .稳健性原则具有经济上的合理性和客观必要性。正确地将收人和与之相关的费用进行配比，才能比较

5、真实地反映企业的经营成果，稳健主义符合这一要求。如存货计价的后进先出法，存货的成本与材料的成本及相关的人工等费用成正相关关系，企业销售存货而取得的现行收入只能与最近购人或生产现行成本相配比，当物价持续上涨时，才可以保持期末存货计价的相对稳定；耗用或销售的存货则以较高的成本计价，从而使企业的净收益不至虚增，能保证企业正常经营所需资金。3 .现行条件下的稳健性原则的实行都具有一定的约束条件。稳健并非只是为了纳税方面的考虑，也不应该被用来作为逃避纳税和粉饰经营业绩的手段，各国都对如何运用稳健作了一定的限制。我国虽将稳健原则写入会计的基本原则，但施行的是有选择地应用稳健性原则的方针；对于存货成本与市价

6、孰低的计价方法，有的国家也规定了计价上限和下限。从计提坏账准备直至强制提取四项准备，可以看出稳健性原则在我国是很有作为的，考虑到国有企业主要投资人的国家代表着全社会成员的利益，维护投资者利益也就是维护社会公众的利益，因此会计人员和管理当局应当树立正确的稳健观，认真对待经营中的风险因素，使企业创造良好的经济效益和社会效益.二、稳健性原则在实际应用存在的两面性谨慎性原则体现于会计核算的全过程，包括会计确认、计量、报告等各个方面。从会计确认上说，要求确认标准建立在稳妥合理的基础上；从会计计量上说，要求不得高估资产或收益，不得低估负债或费用；从会计报告上说，要求会计报告向会计信息的使用者提供真实、客观

7、和完整的会计信息，特别是应报告有关可能发生的风险和信息。从谨慎性原挤去资产和利润中的水分，能为会计信息使用者提供更加准确、可靠的会计信息。有利于企业作出准确的经营决策，有利于保护债权人和小股东的利益，有利于提高企业在市场上的竞争力。但是，同任何事物都具有两面性一样，运用谨慎性原则也有其不利的一面。随着谨慎性原则应用范围的扩大，人为调节费用、操纵利润的空间也增大，其会计提供的信息也会受到一定影响。则的运用来看，扩大谨慎性原则的使用范围，有利于进,产（一）由于会计政策的可选择性较强，使资产和利润达到客观性要求的目的不一定能够完全实现1 .实际成本计价下，发出存货的成本按什么价格计价，是采用先进先出

8、法，还是采用后进先出法或加权平均法。企业作出的任何一种选择，都会使当期利润偏高或偏低。2 .固定资产采用快速折旧法还是采用直线折旧法，也会影响到当期利润偏高或偏低。3 .短期投资计提跌价准备时，可分别按投资总体、按投资类别、按单项投资计提。如果某项短期投资比重比较大（如占整个短期投资金额10%及以上），应按单项投资为基础计算并计提跌价准备，但究竟采用哪一种，企业自行决定。4 .企业计提坏账准备的方法（一般有应收账款余额百分比法、账龄分析法和销货百分比法）和比例由企业自行决定。诸如以上情况，都会由于选择性较强而出现不同的结果，形成资产价值和利润不实的情况。（二）由于稳健性原则本身具有较强的倾向性

9、，本期利润稳健了，对后期却不稳健比如存货，计提存货跌价准备使得当期利润计算偏低,期末存货价值减少，会导致以后期间销售成本偏低，从而使利润反弹。对于期末存货占资产比重较大的企业（如房地产开发公司）来说，很可能成为操纵利润的手段。由此，企业可能在某一会计年度注销巨额呆滞存货，计提巨额存货跌价准备，实现对存货成本的巨额冲销，然后次年就可以顺利实现数额可观的净利润。这种盈余管理只需对期末存货可变现净值作过低估计，而无需在次年度大量冲回减值准备即可实现，因而具有更强的隐蔽性。（三）稳健性原则在实务操作中带有极大的主观臆断性，受会计人员的业务素质、职业判断能力的影响，从而导致会计信息的不可验证性。如：成本

10、与可变现净值中的“可变现净值”如何计量确定，干廿度中表述为“可变现净值，是指企业在正常经营过程中，以估计售价减去估计完工成本及销售所必须的估计费用后的价值。”这三个估计，任何一个估计脱离实际较大，可变现净值就难以计算正确。又。”如，接受捐赠的固定资产（或无形资产），在无取得发票账单和不存在活跃定资产（或无形资产）的预计未来现金流量现值，作为入账价值。”这里的“预计未来现金流量现值”怎样计算确定，未来现金流量计算多少，折现率选用多大，都需要看会计人员的职业判断能力高低。由于谨慎性原则具有主观臆断和不可验证性，致使该原则易被滥用，从而极大地破坏了会计信息的宏观性，使会计信息失去可靠性，而为不同企业

11、、不同经营者用于不同目的，为企业经营者调节年度损益，均衡股利分配甚至逃避税款大开方便之门。市场的情况下，计度规定：“按该接受捐赠的固所以，稳健性原则是一把双刃剑，一方面，会计核算中如果稳健性原则运用恰当，即企业的经营者以稳健的态度来处理会计上的稳健性原则，可以收到增强会计信息真实性、客观性的积极效果；另一方面，在会计核算中，如果稳健性原则运用得不恰当，不合理，甚至滥用，企业以谨慎性为借口故意压低资产和收益，计提秘密准备故意抬高负债和费用，就会破坏会计信息的真实性。三、关于稳健性原则正确运用应注意的问题稳健性原则的运用要正确处理与客观性、配比性、可比性、相关性、可靠性、权责发生制等其他会计原则的

12、冲突。如客观性原则是反映以会计核算工作中实际发生的经济业务为依据的企业财务状况和经营成果，但是稳健性原则要求反映的是企业会计实务工作中确认可能发生但尚未发生的损失、费用或收入、资产等。此外，稳健性原则在维护出资者和企业利益方面的倾向性十分明显，它以种种形式，促使企业采取“稳健”的行为来达到既定的目的。因此，它可能失去客观的立场。从以上分析中我们看到。稳健性原则在我国会计规范体系中得到了进一步的体现，但鉴于我国会计实务的现状，正确运用稳健性原则成为当前贯彻实施新的会计七I度的关键因素。因此，笔者认为，目前需要注意以下几个问题：（一）体现稳健性原则的会计准则和制度的相关条款应尽量具有可操作性从我国

13、现有会计规范看，有些体现稳健性原则的具体方法操作性是比较强的，如后进先出法、加速折旧的方法等。但企业会计制度中关于资产发生减值的判断标准不够明确，特别是存货、固定资产、无形资产等资产由于受多种因素的影响，使得作为决定资产减值准备数额决定因素的“可变现净值”的确定较为困难，这为企业利用稳健性原则进行操纵留下了一定的空间。因此，笔者建议，应就“可变现净值”的确定问题制定具有可操作性的具体标准，以指导企业的会计实践。（二）提高会计人员的职业判断能力，为稳健性原则的正任何会计原则、会计方法在会计实务中的贯彻和运用都离不开会计行为的主体一一会计人员。鉴于会计准则和会计制度中可选择性”的范围日益扩大，尤其

14、是如何保证会计人员在应用谨慎性原则时把握好“度”,这就要求会计人员必须提高职业判断能力，使其能够准确把握谨慎性原则的实质，在对不确定性的事项进行估计和判断时，力求客观和公正，避免主观随意性。稳健性原则的运用源于会计估计和不确定性。而会计估计离不开会计人员的职业判断，所以稳健性原则的运用也必然离不开会计人员的职业判断。如会计人员在确定坏账准备的计提比例、固定资产的可收回金额时，就需要运用职业判断。因此，稳健性原则的贯彻实施要建立在会计人员职业判断能力提高的基础上，否则就可能导致会计核算中滥用稳健性原则的局面。（三）充分发挥独立审计的外部监督作用为了避免企业以运用稳健原则为借口，随意变更会计核算方

15、法，高估损失，低估收入，虚列成本费用，歪曲真实的经营成果，把稳健性原则当作成本、利润的调节器，就必须加强审计监督工作，防止滥用和曲解稳健性原则，避免人为地加剧与其他会计原则的冲突，为稳健性原则的正确运用构造“防御”体系。为防止企业基于自身利益的考虑不用或滥用谨慎性原则，应加强以独立审计为核心的外部监督体系，确保会计信息的公允性和谨慎性原则的合理运用。（四）将稳健性原则的运用与会计信息的充分披露有机地结合起来谨慎性原则的运用首先是对会计领域中存在的不确定性事项进行判断时所体现的一种态度；其次，才表现为一系列的具体会计处理方法。不同的判断会导致其对方法的选择，当然也会导致不同的财务状况和经营成果，

16、其结果最终会影响到信息使用者特别是外部信息使用者的决策。因此，凡是与谨慎性原则运用有关的、会影响投资人和债权人等信息使用者对目前和未来理性判断的信息都应在财务报告中作出全面陈述，包括体规谨慎性原则的若干具体会计处理方法应用的背景、产生的影响等。要对冲突情况予以充分披露。由于每个企业所面临的不确定性在不同时间，不同经营环境下有所不同，稳健性原则的应用时间，范围和程度也应有所不同，因此，我们有必要在信息披露中充分说明稳健性原则的应用时间、范围和程度，揭示因与其他会计原则的冲突而对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变动情况。充分的信息披露能有效地提高信息的可比性，从而使与企业有利害关系的信息使用者能准确地把握企业的财务状况，防止冲突进一步恶化而误导企业会计信息使用者。五）稳健性原则运用“度”的问题稳健性原则事实上是一把“双刃剑”，用好了有利于如实反映企业资产的真实状况，提高收益质量，实现资本保全，否则就可能成为企业进行盈余管理的工具。从1999年开始要求股份有限公司计提“四项准备”（应收账款坏账准备短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备）的实践就证实了这了点。为减少运用稳健性原则所带来的负面影响。制度第51条明确规定：“企业应当合理的计提各项减值准备，但不得计提秘密准备。如有确凿