我国现行政府会计体系存在的缺陷与构建

1、 我国现行政府会计体系存在的缺陷与构建摘 要：政府会计是以政府整体和政府机构为主体，以政府及政府机构的财务活动为核心，核算、反映和监督中央及地方政府业务活动的营运情况，对政府在预算执行阶段发生的财政交易、财政收支、经费收支、业务收支活动及政府整体财务状况进行确认、记录和报告，提供反映政府单位受托责任的会计信息，以使会计信息使用者作出经济、社会和政治决策的会计体系。随着预算会计环境的巨大变化，现行的预算会计制度已经不能适应国库收付制度和政府采购制度改革后出现的新业务，其存在的问题与弊端不断显现出来，改革预算会计制度，构建有效的政府会计体系成为当务之急。本文对我国现行政府会计体系存在的缺陷进行了分

2、析，并在此基础上就如何构建政府会计体系进行了探讨。关键词：政府会计体系 缺陷 构建我国经过30多年的改革开放，市场经济环境已经发生了巨大变化，尤其是政府职能的转换、公共财政体制的改革、政府收支分类科目的变化、政府绩效评价制度的建设以及政府监督的加强等，均对反映政府经济活动的政府会计信息提出了更高要求，从而需要与时俱进，积极推进政府会计改革。一、我国现行政府会计体系存在的缺陷随着政府职能的转变、防范和化解财政风险意识的确立，以及在财政预算管理制度方面进行了一系列的改革，使得原来的核算内容、核算方法和信息披露方面显现出局限性。（一）现行政府会计核算范围过窄我国预算会计体系建立于计划经济时期，当时政

3、府资金管理的核心任务就是预算资金的分配，因此，预算会计仅核算和反映预算资金的收支和结余，没有反映政府预算资金以外其他资金运动情况。主要体现为以下几个方面：(1)对政府固定资产的核算和反映不全。目前，只要求行政、事业单位对其拥有的固定资产进行会计核算，而总预算会计没有规定核算和反映政府固定资产的内容，这就意味着用于购置政府固定资产的财政资金，一旦支出以后，就退出了政府和公众的视野，不利于加强财政管理和监督。另一方面，虽然行政、事业单位对其所拥有的固定资产进行会计核算，但是对于固定资产并不计提折旧，因此，报表上无法反映固定资产净值情况，固定资产的账面价值与实际价值随着时间的推移两者背离越来越远。(

4、2)未能对国有股权的资产进行确认和核算。总预算会计对政府的投资仅反映为当期的财政支出，而对于进入国有企业的国有股权没有进行确认、计量、记录和报告，投资款项一旦由财政拨出，就脱离政府预算的管理，进入行政事业单位或国有企业的核算环节，所以难以实现对国有资产所有权和收益权的管理，无法真实地反映政府资产状况。(3)不能全面反映社会保险基金的运行状况。目前社会保险基金是按照社会保险基金会计制度进行会计核算的，它独立于预算会计制度之外，导致社保基金游离于政府会计的监督体系之外。政府是社会保险的最终责任承担者，社会保险基金的运行状况关系到政府的未来财政负担。而目前这种分离的会计核算制度，缺乏社会保险基金运行

5、和财政预算资金运行之间的信息联系通道，也不能准确地反映政府资金整体状况，不利于防范财政风险。（二）收付实现制的政府会计基础存在着局限性长期以来，我国预算会计主要是为预算资金分配与使用服务的，而预算资金的运动过程与企业不同，它的收支一般是无偿性的，不需要核算成本和损益，主要是反映预算收入、预算支出和预算结余的情况，以保持收支平衡。所以以收付实现制为基础的预算会计在我国计划经济时期和市场经济初期对于全面反映和监督国家预算收支的执行情况、加强预算管理曾经发挥了重要的作用。但是随着社会经济的发展，政府职能的转换，以收付实现制为基础的政府会计逐渐显露出其固有的局限性。(1)不能进行准确的成本和费用核算，

6、不利于提高效率和绩效考核。绩效考核的主要方式之一就是必须将政府部门提供的公共服务的成本和绩效进行配比。收付不能真实、准确地反映各政府部门和行政单位提供公共产品和公共服务的成本耗费与效率水平，不能反映财政投入和产出的直接关系，不利于绩效管理。(2)不能全面反映政府的负债状况，不利于防范财政风险。比如政府负担的雇员养老金，收付实现制政府会计只核算政府当年给雇员的薪金支出，却不能反映现行政策产生的政府会计对其雇员未来年度的养老金负债情况。又如政府发行的国债，应由本期负担的以后年度支付的利息。诸如此类的政府已经发生但尚未支付的款项，由于未能在账上反映出来，从而形成了政府的隐性债务，给财政经济的持续、健

7、康运行带来隐患。（三）会计报告信息不完整，透明度不高。首先，我国缺少统一的政府财务报告制度。虽然我国的财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计制度中均规定了相应的一套会计报表，但各报表自成体系、分别编报，没有一套能够完整地反映各级政府的资源、债务和净资产全貌的合并会计报表。政府的预决算的主要任务是向公众提供政府预算的收支计划和执行情况，所能传达的预算会计信息非常有限，政府的债权、债务、资产等财务状况不能得到全面的反映。其次，会计报告内容不完整，反映信息过于简单。由于强调预算会计是为预算管理服务的，导致了一些与预算收支没有直接关系的重要会计信息最终被忽视和遗漏。这一点尤其表现在总预算会计及其报

8、表之中。例如没有反映国有股权的资产信息以及政府国债未来的还本付息负担等等。再次，会计报表项目列示不科学，影响会计信息真实性。目前行政、事业单位的资产负债表中，既包括资产、负债和净资产三类项目，又包括收入类和支出类项目。而资产负债表是反映单位财务状况的静态报表，不论在国外， 还是我国的企业会计，资产负债表均不涉及收支类项目。在现行报表结构下，收入类和支出类项目既在资产负债表中反映，又在收入支出表中反映，造成毫无意义的重复列示。二、改革政府会计，构建具有中国特色的政府会计体系政府会计作为反映政府财务活动的信息系统,应当根据我国政府的职能及政府财务活动的内容,全面、完整地反映政府财务活动及结果,真正

9、建立具有中国特色、与国际公共部门会计可比的、科学规范的政府会计与财务报告体系.但随着市场经济的发展、政府机构的改革和政府职能的转变及我国会计体制的进一步改革,我国政府的会计体系已不能适应时代发展的要求,因此有必要进行全新的变革。（一）改进现行的预算会计制度，适应新业务的核算要求。首先，调整现行预算会计规范体系。主要是对事业单位会计的归属进行重新界定。对于实质上是以营利为目的的事业单位而言，无论其性质是否为国有单位，都应将其会计核算制度划分到企业会计范围中；对于非营利性的事业单位，要区分是国有的还是私立的，对于国有的非营利事业单位，其会计核算制度应该纳入预算会计体系，至于私立的非营利组织，其会计

10、核算应列入新颁布民间非营利组织会计制度的范畴。其次，更新预算会计核算内容，并针对新业务设置相应的会计科目。针对政府采购制度和国库集中收付制度的改革，增加预算会计的核算内容，也适应新的经济业务的核算需要。为了核算和反映政府固定资产的净值情况，在行政事业单位会计制度中有必要增加类似于企业反映固定资产价值损耗的“累计折旧”会计科目，真实的反映预算单位的资产和净资产的情况。其次，对于特定的业务，要引入权责发生制会计基础。如前所述，国库集中收付制的建立，改变了预算资金的流转程序和单位收支的确认时点，收付实现制将受到挑战。若对预算单位的固定资产计提折旧，这也是权责发生制的体现。（二）扩展预算会计，构建我国

11、政府会计体系按照会计主体观念，会计应当反映和报告一个主体所有的资金运动或价值运动，而不是其中的一个部分或一个方面。然而，我国现阶段预算会计主要以预算资金运动作为会计对象，仅仅反映了各级政府和行政事业单位预算执行情况及结果，对于政府其他资金运动的过程没有反映，会计核算对象缺乏全面性和完整性。所以，拓展预算会计，构建政府会计体系，就是要把会计核算对象由预算资金运动扩展为政府的价值运动， 即包括预算资金在内的政府的一切资金运动。就我国目前的情况而言，首先应在会计核算中，增加对政府固定资产的核算与反映，同时提供政府资产的增量和存量两方面的信息。其次，对国有股权的政府资产进行会计确认和核算纳入政府会计范

12、畴。再次，将社会保障基金的整体运行状况以及中央政府的债权、债务纳入政府会计核算的视野。（三）完善政府会计的确认基础与预算会计相比，政府会计涉及的会计事项要比预算收支复杂得多，不仅反映预算资金运动情况，还包括对国有资产、对内对外债权债务的管理等等。从国外的实践看，权责发生制基础在加强政府的资产和负债管理，控制财政风险，提高政府预算及会计信息的透明度等方面都比收付实现制具有明显的优势。为了真实反映我国政府的财务活动情况及财务状况，使信息使用者更客观公正地分析、评价政府财务受托责任的履行情况，对我国现有的预算会计确认基础应当予以改进和完善。但是，我国的政治制度、财政管理体制等方面与国外差异较大，我们

13、不能简单地照搬国际经验，而应根据我国的实际情况，由修正的收付实现制或修正的权责向完全权责发生制稳步推进。（四）建立基金会计模式基金会计模式是以基金作为会计主体，每个基金，都有一套相互独立的账尸体系和账群，每个基金都要求编制独立的财务报表。政府及事业单位资金的提供者，一般要求将资金使用在指定的用途上，这就客观上要求对基金主体单独核算和披露相关的会计信息，以满足资金提供者和社会公众了解基金收支结余情况。实行基金会计模式能够将委托代理关系的处理机制有效地融入会计准则制度规范，从而增强代理关系的控制。产生良好的社会效果。我国政府会计可以运用基金会计模式，对政府财务资源分类设置基金进行核算与管理。在原有

14、一般预算资金、政府性基金和专用基金的基础上，设施国有资产基金、社会保障基金、政府采购基金等，将国有股权、社会保障资金分类纳入政府会计的视野。（五）建立统一的政府财政报告制度政府财务报告是政府会计信息的最终“产成品”，它是为了满足信息使用者需求而编制的以财务信息为主要内容、以财务报表为主要形式、全面系统地反映政府财务业绩和财务受托责任完成情况的综合报告。政府财务报告应当明确信息的使用者不仅仅是政府和预算单位，还包括政府债券的投资者、纳税人、选举人、投票人等。政府财务报告应当提供反映政府受托责任方面的信息：第一，财政资金是否用于预算限定的用途或目的，这是公共财政资金管理的起码要求；第二，反映国有资产方面的财务信息，特别是国有资产产权构成及收益权情况、国有资产保值增值情况的信息：第三，反映政府采购基金的财务信息。第四，提供政府或政府部门作为受托人受托管理的社会保障基金方面的财务信息。（六）建立政府报告审计制度从理论上说，政府行政当局编制政府财务报告，社会公众、立法机构等各种使用者使用政府财务报告，由于提供财务报告的立场与使用财务报告的立场往往不一致，必须考虑政府财务报告的质量问题，即如何才能保证政府财务报告信息的相关性和可靠性，客观公允地反映政府的业绩和受托责任。审计可以说是协调这种关系的桥梁和纽带，通过审计为政府财务报