中级会计实务20财务报告

1、、财务报告概述一财务报表的构成:1炭产负债表现金流盘表所令者权益二财务报表的列报的根本要求1、依据各项会计准那么确认和计量的结果编制财务报表；2、列报根底：持续经营；3、权责发生制；4、列表的一致性；5、重要性和工程列表：重要的单独列报，不重要的合并列报；6、财务报表工程金额间的相互抵消：一般不能抵消，准那么另有规定除外；7、比拟信息的列报；&财务报表表首的列报要求；9、报告期间：自公历1月1日起至12月31日止。二、合并财务报表的概述一合并财务报表的概念合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。二合并财务报表合并范围确实定总原那

2、么：但凡母公司能够实际控制的子公司，均应纳入合并范围。因此，合并范围确实定，实际上就是判断投资企业能够控制被投资单位的依据。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有的可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。投资方满足以下要求时，对被投资方能到达控制：一是因涉入被投资方而享有可变回报； 二是拥有对被投资方的权力，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。1、判断通过涉入被投资方的活动享有的是否为可变回报 投资方的可变回报通常表达为从被投资方获取股利。2、判断投资方是否对被投资拥有权力，并能够运用此权力影响回报金额1识别被投资方的相关活动及其决策机

3、制 被投资方的相关活动相关活动是对被投资方的回报产生重大影响的活动。 被投资方相关活动的决策机制投资方是否拥有权力， 不仅取决于被投资方的相关活动，还取决于对相关活动进行决策的方式，例如，对被投资方的经营、融资等活动作出决策包括编制预算的方式，任命被投资 方的关键管理人员、给付薪酬及终止；劳动合同关系的决策方式等。2“权力是一种实质性权利，而不是保护性权利3权力的持有人应为主要责任人，而不是代理人4权力的一般来源一一来自表决权 通过直接或间接拥有半数以上表决权而拥有权力 持有被投资方半数以上表决权但并无权力确定持有半数以上表决权的投资方是否拥有权力，关键在于该投资方现实是否有能力主导被投资方的

4、相关活动。 直接或间接结合也只拥有半数或半数以下表决权，但仍然拥有权力5权力来自于表决权以外的其他权利一一来自合同安排控制的评估是持续的，如果有任何事实或情况说明控制的两项根本要素中的一个或多个发生 变化，投资方应重新评估对被投资方是否具有控制。确定合并范围时，不需要考虑子公司规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限 制、业务性质与母公司或其他子公司是否有显著差异。在确定能否控制被投资单位时，应当考虑本企业或其他企业持有被投资方的当期可转换 的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等因素。因为本企业持有的此类潜在表决权，一旦行使，可能使本企业的持股比例上升，由“不能控制被投资单位变为“能控制

5、被投资单 位，而其他企业持有的此类潜在表决权，一旦行使，可能使本企业的持股比例下降，由“能控制被投资单位变为“不能控制被投资单位。不纳入合并范围的常见情形有：1已宣告被清理整顿的原子公司；2已宣告破产的原子公司；3母公司不能控制的其他被投资单位，如联营企业。三合并报表的编制原那么1、以个别报表为根底编制2、一体性原那么3、重要性原那么四合并财务报表的前期准备工作1、统一母、子公司的会计政策、会计期间2、按权益法调整对子公司的长期股权投资3、对子公司外币财务报表进行折算五合并财务报表的编制程序1、编制合并工作底稿将母子公司个别报表数据抄至合并工作底稿2、编制调整分录和抵消分录3、计算合并财务报表

6、各工程的合并金额4、填列合并财务报表三、对子公司的个别财务报表进行调整非同一控制下，如果购置日备查登记的子公司可识别资产常见的为固定资产、无形资产和存货等、负债等的公允价值与账面价值存在差额，那么应对其进行调整。一般分录如下以评估增值为例：第一年：以后年度：借：固定资产/存货等公允价值-账面价值借：固定资产/存货等贷：资本公积贷：资本公积递延所得税负债递延所得税负债借：管理费用等【公允价值-账面价值/尚借：未分配利润年初可使用年限*购置日至年末的月份数/12】管理费用等【公允价值-账面价值/尚贷：固定资产一一累计折旧等假设固可使用年限】定资产米用直线法计提折旧贷：固定资产一一累计折旧等借：营业

7、本钱【公允价值-账面价值*本期借：未分配利润年初出售比例】营业本钱【公允价值-账面价值*本期贷：存货出售比例】借：递延所得税负债贷：所得税费用贷：存货借：递延所得税负债贷：未分配利润一一年初 所得税费用同一控制下的企业合并，因不认可被合并方在购置日的公允价值，因此不需要做上述调整。四、对母子公司内部交易进行抵消一内部存货交易的抵消分录假设为逆流交易时点工程会计处理1、交易发 生当期1抵消期末存货中 包含的未实现内部销 售利润借：营业收入内部销售方售价贷：营业本钱倒挤存货【内部销售方售价-内部销售方本钱* 1- 对外出售比例】 借：少数股东权益贷：少数股东损益2抵消存货跌价准 备借：存货一一存货

8、跌价准备内部购入方计提数-集团角度应提数贷：资产减值损失借：少数股东损益贷：少数股东权益3确认合并报表层 面因上述抵消分录产 生的递延所得税影响借：递延所得税资产贷：所得税费用借：少数股东损益贷：少数股东权益确认递延所得税时，只需看前面1、2步所做抵消 分录中“存货工程不需要考虑其明细科目的差异 账面价值增减变动了多少，因抵消分录不影响存货的计 税根底所以“存货工程账面价值减少多少，就产生了 多少可抵扣暂时性差异，以该差异乘以税率，即为应确 认的递延所得税资产。以上处理均假设内部交易存货的售价大于其原账面价值；如果内部交易存货的售价小于其原账面价值，那么应做相反抵消处理。同时抵销分录产生应纳税

9、暂时性差异，对应要确认递延所得税负债下同。顺流交易不需要编制“少数股东权益、“少数股东损益的抵销分录下同二内部固定资产交易的抵销假设为顺流交易时点工程会计处理1、交易 发生当期1抵销内部 交易固定资产 原价中包含的 未实现内部销 售利润出售方是固定资产，购置 方也作为固定资产使用借：营业外收入贷：固定资产一一原价出售方是存货，购置方作 为固定资产使用借：营业收入内部销售企业的售 价贷：营业本钱内部销售企业 的本钱固定资产一一原价内部 交易固定资产原价中包含的未实现 内部销售利润的数额2抵消当期 多计提的折旧借：固定资产一一累计折旧【内部售价-内部销售方账面价值 /尚可使用年限*当期的折旧月份数

10、/12】贷：管理费用等假设固定资产采用直线法计提折旧3抵消当期 多计提的减值 准备借：固定资产一一固定资产减值准备购入方计提数-集团角度应提数贷：资产减值损失4确认合并 报表层面因上 述抵消分录产 生的递延所得 税影响借：递延所得税资产贷：所得税费用处理思路与内部交易存货类似，上述抵销分录所引起的 “固定资产工程账面价值增减变动即合并报表层面产生的可抵扣暂时性 差异，以该差异乘以税率，即为应确认的递延所得税资产2、后续期间1抵销内部 交易固定资产 原价中包含的 未实现内部销 售利润借：未分配利润 年初贷：固定资产原价固定资产原价中包含的未实现内部销售利润的数额2抵销内部 交易固定资产 以前期间

11、多计 提的折旧等借：固定资产一一累计折旧/固定资产减值准备等以前各期累 计多提的折旧、减值准备等贷：未分配利润一一年初3抵销内部 交易固定资产 当期多计提的 折旧等借：固定资产一一累计折旧等本期多提折旧等 贷：管理费用等4转回合并 报表层面因上 述抵销分录产 生的递延所得 税影响将上期递延所得税资产余额抄下来，作为递延所得税资产本期期初余额：借：递延所得税资产贷：未分配利润一一年初上述可以抵销分录引起的“固定资产工程账面价值增减变动额 即合并报表层面产生的可抵扣暂时性差异期末余额，以该余额乘以税率，即递延所得税资产期末余额，以期末余额减期初余额， 即为本期应转回的递延所得税资产：借：所得税费用

12、贷：递延所得税资产3、内部交易的 固定资 产清理 出售期 间的抵 销处理1期满清理借：未分配利润年初贷：管理费用等清理当期多提折旧2超期清理不作抵消分录3提前清 理、出售借：未分配利润一一年初原价中包含的毛利贷：营业外收入或营业外支出借：营业外收入或营业外支出以前期间多提的折旧贷：未分配利润一一年初借：营业外收入或营业外支出贷：管理费用等清理、出售当期多计提的折旧如果内部购入方将其处置时在个别报表上确认的是营业外收入，那么上面抵消分录用“营业外收入工程否那么用“营业外支出工程。以上处理均假设内部交易的固定资产售价大于其原账面价值，且母公司与子公司认可的固定资产的折旧年限相同。该类交易按照税法规

13、定确认的应交税费如增值税、消费税等，将支付给外部第三方，因此不构成未实现内部销售损益，不需要抵消。固定资产安装过程中所发生的相关支出，因为站在集团角度，相当于集团取得固定资产所发生的必要支出，一般也不属于未实现内部销售损益，同样不需要抵销。内部交易形成无形资产的抵销处理与固定资产的抵销处理类似。 五、按权益法调整对子公司的长期股权投资对于应享有子公司当期 实现净利润的份额借：长期股权投资子公司调整后净利润*母公司持股比例贷：投资收益如为亏损，做相反分录取得子公司分派的利润 或现金股利借：投资收益贷：长期股权投资子公司发生其他综合收、人益借：长期股权投资贷：其他综合收益或做相反分录子公司除上述原

14、因外所 有者权益的其他变动借：长期股权投资 贷：资本公积 或做相反分录按权益法进行调整，确认应享有子公司当期实现净利润的份额时，如果购置日被购置方可识别资产等公允价值与账面价值不相等非同一控制，需要先对子公司实现的账面净损益进行调整，一般情况下，其简便思路是：非同一控制下，购置日被购置方可识别资产等公允价值与账面价值不等的，只需找出相关调整分录中的损益类工程，损益类工程在分录借方的，那么调减净利润，在分录贷方的，那么调增净利润。六、母公司对子公司的长期股权投资与子公司所有者权益的抵销、投资收益的抵销一 全资子公司1、母公司对子公 司长期股权投资 与子公司所有者 权益工程的抵销同一控制下：借：实

15、收资本或股本子公司期末数资本公积子公司期末数 其他综合收益子公司期末数 盈余公积子公司期末数 未分配利润年末贷：长期股权投资母公司对子公司的股权投资期末数非同一控制下： 借：实收资本或股本子公司期末数资本公积调整后的子公司期末数其他综合收益子公司期末数盈余公积子公司期末数未分配利润年末商誉合并本钱大于应享有子公司可识别净资产公允价值份 额的差额贷：长期股权投资母公司对子公司的股权投资期末数营业外收入合并本钱小于应享有子公司可识别净资产公允价值份额的差额子公司未分配利润年末数=未分配利润年初数+调整后的净利润- 分配的现金股利-提取的盈余公积，下同。以后期间，应将“营业外收入换成“未分配利润一一

16、年初2、母公司与子公 司、子公司相互 之间持有对方长 期股权投资的投 资收益的抵销处 理借：投资收益子公司调整后的净利润 未分配利润一一年初 贷：提取盈余公积对所有者或股本的分配 未分配利润年末二非全资子公司1、母公司对子公 司长期股权投资 与子公司所有者 权益工程的抵销同一控制下： 借：实收资本或股本子公司期末数资本公积子公司期末数其他综合收益子公司期末数盈余公积子公司期末数未分配利润年末贷：长期股权投资母公司对子公司的股权投资期末数少数股东权益子公司期末所有者权益合计*少数股东持股比例非同一控制下：借：实收资本或股本子公司期末数资本公积调整后的子公司期末数其他综合收益盈余公积子公司期末数未

17、分配利润年末商誉合并本钱大于应享有子公司可识别净资产公允价值份 额的差额贷：长期股权投资母公司对子公司的股权投资期末数少数股东权益子公司期末所有者权益合计*少数股东持股比例营业外收入合并本钱小于应享有子公司可识别净资产公允价值份额的差额以后期间，应将“营业外收入换成“未分配利润一一年初2、母公司与子公 司、子公司相互 之间持有对方长 期股权投资的投 资收益的抵销处 理借：投资收益子公司调整后的净利润*母公司持股比例少数股东权益子公司调整后的净利润*母公司持股比例未分配利润一一年初贷：提取盈余公积对所有者或股本的分配未分配利润年末子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期 初所有者权

18、益中所享有的份额，其余额仍应冲减少数股东权益关于商誉的几个问题1商誉的分类：商誉分为“自创商誉与“非同一控制下企业合并产生的商誉 同一控制下的企业合 并不会产生商誉 。自创商誉，因其本钱不能可靠计量，故不予以确认；企业合并产生的商 誉又可以细分为吸收合并产生的商誉和控股合并产生的商誉， 前者应在合并方的个别报表中 反映，后者应在编制合并报表时的抵销分录中予以确认，在合并报表中反映。 2编制抵消分录时商誉金额的计算： 方法一：商誉的金额 =合并本钱 -按比例享有被合并方可识别净资产公允价值的份额 方法二： 商誉的金额 =当期期末长期股权投资按权益法调整后的金额-被合并方调整后的所有者权益总额 *

19、 母公司持股比例其中“被合并方调整后的所有者权益总额 实际上即为该抵销分录中子公司各所有者权 益工程金额之和。七、内部债权债务的抵销 一应收账款与应付账款的抵销 第一步，将应收账款、应付账款予以抵消： 借：应付账款期末余额贷：应收账款期末余额 不管是第一期还是后续期间，上述分录都是按应收/ 应付账款的期末余额进行抵销，不需要额外编制 “应收 / 应付账款期初余额 的抵销分录。 因为“期末余额 是在“期初余额 的根底上加减“本期变动额得到的，所以上面的分录，实际上既抵销了期初余额，也抵销 了本期变动额。第二步，将应收账款坏账准备予以抵销： 借：应收账款坏账准备内部应收账款计提的坏账准备期初数贷：

20、未分配利润年初 借：未分配利润年初贷：递延所得税资产 这两笔是将期初的应收账款坏账准备及对应的递延所得税资产抵销掉， 实际上是将上年 编制合并报表时编制的这两笔抵销分录“照搬下来同时将“损益类工程换成“未分配 利润年初 。如果是在第一期期末编制合并报表，那么一般不需要编制这两笔分录。 借：应收账款坏账准备本期补 / 计提数贷：资产减值损失 借：所得税费用贷：递延所得税资产 1这两笔分录，是将本期期末个别报表上补计提的坏账准备及对应的递延所得税资 产抵销。如果本期期末个别报表上是转回坏账准备，那么编制相反的抵销分录即可。 2这里关于递延所得税资产的处理，是将个别报表上因计提坏账准备确认的递延所得

21、税 资产予以抵销， 不是因合并报表层面产生暂时性差异而确认递延所得税， 这一点应注意内部 交易存货、固定资产、无形资产等抵销分录中涉及的递延所得税资产的调整相区分。 3应收票据与应付票据、预付款项与预收款项、其他应收款与其他应付款的抵销和应收 /应付账款的抵销处理类似。二持有至到期投资与应付债券的抵销 第一步，抵销持有至到期投资和应付债券： 借：应付债券期末余额贷：持有至到期投资期末余额 做这一步时， 直接按照持有至到期投资和应付债券的期末余额进行抵销即可。 如果借贷方存 在差异，一般是由于持有企业从证券市场第三方手中购入该债券时价格偏高或偏低所引起的，差额在借方时，计入投资收益；差额在贷方时

22、，计入财务费用。 第二步，抵销内部投资收益和利息费用：借：投资收益贷：财务费用八、合并现金流量表的编制一母公司与子公司相互之间的现金流量一一予以抵销工程会计处理1、母公司与子公司、子公司相互之间 当期以现金投资后收购股权增加的投 资所产生的现金流量应当相互抵销借：取得子公司及其他营业单位支付的现金净额 贷：吸收投资收到的现金2、母公司与子公司、子公司相互之间 当期收到的现金与分配股利、利润或 偿付利息支付的现金应当相互抵销借：分配股利、利润或偿付利息支付的现金 贷：取得投资收益收到的现金3、母公司与子公司、子公司相互之间 因债权与债务所产生的现金流量应当 抵销发行和购买债券借：投资支付的现金贷

23、：吸收投资收到的现金兑付债券借：归还债务支付的现金贷：收回投资收到的现金4、母公司与子公司、子公司相互之间 当期销售商品所产生的现金流量应当 相互抵销借：购置商品、接受劳务支付的现金贷：销售商品、提供劳务收到的现金5、母公司与子公司、子公司相互之间 处置固定资产、无形资产和其他长期 资产收回的现金净额，与构建固定资 产、无形资产和其他长期资产支付的 现金应当相互抵销借：构建固定资产、无形资产和其他长期资产支付 的现金贷：处置固定资产、无形资产和其他长期资产 收回的现金净额二子公司与少数股东之间的现金流量一一不需抵销，应在合并现金流量表中单独反映对于子公司的少数股东增加在子公司中的权益性资本投资

24、，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量之下的“吸收投资收到的现金工程下设置“其中：子公司吸 收少数股东投资收到的现金工程反映。对于子公司与少数股东支付现金股利或利润，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量之下的“分配股利、利润或偿付利息支付的现金工程下单设“其中：子公 司支付给少数股东的股利、利润工程反映。对于子公司的少数股东依法抽回在子公司中的权益性投资，在合并现金流量表中应当在“筹资活动产生的现金流量表之下的“支付其他与筹资活动有关的现金工程反映。、九、母公司在报告期内增减子公司在合并报表中的反映报表增减变动处理思路合并资 产负债 表增加子公司1因同一控制下企业合并增

25、加的子公司，编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数2因非同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负债表时，不应该调整合并资产负债表的期初数处置子公司被投资单位从处置日开始不再是母公司的子公司，不应将其纳入 合并范围，不调整合并资产负债表的期初数合并利润表增加子公司1因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并利润表时， 应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表2因非同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并利润表时，应当将该子公司购置日至报告期末的收入、费用、禾U润纳入合并 利润表处置子公司母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的 收入

26、、费用、利润纳入合并利润表合并现 金流量 表增加子公司1因冋一控制下企业合并增加的子公司,编制合并现金流量表时，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合 并现金流量表2因非冋一控制下企业合并增加的子公司,编制合并现金流量表时，应当将该子公司购置日至报告期末的现金流量纳入合并现 金流量表处置子公司母公司在报告期内处置子公司，应将该子公司期初至处置日的现 金流量纳入合并现金流量表十、特殊交易在合并财务报表中的会计处理一通过屡次交易分步实现非同一控制下的企业合并不属于“一揽子交易的情况1、个别财务报表： 购置日之前所持有的股权采用权益法核算的， 按照原持有股权投资的账面价值加上新增投 资

27、本钱之和，作为改按本钱法核算的初始投资本钱； 原持有的股权投资涉及的其他综合收益、 其他所有者权益变动，应当在处置该项投资时转入当期投资收益； 购置日之前所持有的股权作为金融资产核算的，按照原持有股权投资的公允价值加上新增投资本钱之和，作为改按本钱法核算的初始投资本钱。原持有的股权投资在购置日公允价值与账面价值的差额，以及原计入其他综合收益的累计公允价值变动，应在购置日计入投资收益。2、合并财务报表： 对于购置日之前持有的被购置方的股权，应当按照该股权在购置日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益； 合并本钱合并财务报表中的合并本钱 =购置日之前所持有被购置方的股权

28、与购置日的公允价值+购置日新购入股权所支付对价的公允价值 合并商誉购置日的合并商誉=按上述计算的合并本钱-被购置方可识别净资产公允价值 *母公司持股比 例 购置日之前持有的被购置方的股权涉及其他综合收益、其他所有者权益变动的， 与其相关的其他综合收益、其他所有者权益变动应当转为购置日所属当期投资收益，由于被投资方重新计量设定受益方案净负债或净资产变动而产生的其他综合收益除外。二购置子公司少数股权的处理1、个别财务报表母公司个别财务报表中对于自子公司少数股东处新取得的长期股权投资，应当按照?企业会计准那么第2号一一长期股权投资?的规定，确定长期股权投资的入账价值。2、合并财务报表母公司新取得的长

29、期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购置日或合并日 开始持续计算的可识别净资产份额之间的差额，应当调整母公司个别报表中的资本公积资本溢价或股本溢价，资本公积资本溢价或股本溢价 的余额缺乏冲减的，调整留存收益。三母公司处置局部对子公司的股权投资1、未丧失控制权情况下处置子公司的投资的处理工程会计处理个别财务报表应当将处置价款与处置投资时对应的账面价值的差额确认为当期投资收益合并财务报表应当将处置价款与处置投资相对应享有该子公司自购置日或合并日开始持续计量的净资产份额之间的差额调整资本公积资本/股本溢价，资本/股本溢价缺乏冲减的，应当冲减留存收益2、丧失控制权情况下处置子公司投资的处理 1一次交易的处置工程会计处理个别财务报表 对于处置的股权，应作为长期股权投资的处置处理，确认有关处置损益 对于剩余股权，假设对原有子公司具有共冋控制或重大影响的，按照成 本法转为权益法核算；假设不能再对被投资单位实施控制、共冋控制或重 大影响的，应改按金融工具确认和计量准那么进行会计处理，在丧失控制之 日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期投资收益合并财务报表