关于会计准则的若干问题探讨

1、关于会计准则的若干问题探讨谌为史海静雷蕾竺印朱西平目录什么是会计准则会计准则的动因理论会计准则的制定主体会计准则的制定导向美国会计准则的起源和发展过程会计准则在中国的发展历程国际会计准则委员会的改革全球统一的高质量会计准则（经济问题及政治问题）产权制度论政治程序论经济后果论技术规范论什么是会计准则 公共合约论经济机制论博弈均衡论?则则准准计计会会准则性质准则性质财政部副部长王军以为，至少可从以下三个方面总体把握“会计准则”的内涵：第一，会计准则是反映经济活动、确认产权关系、规范收益分配的会计技术标准，是生成和提供会计信息的重要依据；第二，会计准则是资本市场的一种重要游戏规则，是实现社会资源优化

2、配置的重要依据；第三，会计准则是国家社会规范乃至强制性规范的重要组成部分，是政府干预经济活动、规范经济秩序和从事国际经济交往等的重要手段。 会计准则的动因理论均衡理论4证券市场推动论3降低交易费用论2两权分离论1均衡理论会计准则的需求与供给准则需求的影响因素准则需求的影响因素 准则供给的影响因素准则供给的影响因素 法律秩序资本市场的规模经济的发展程度会计技术的发展会计准则的需求是指人们“购买”会计准则的主观愿望和客观能力。会计准则供给，就是政府部门强制或意愿进行的会计准则制定和实施活动的总称。法律法规的要求理论研究水平供给的成本与效益现在会计准则政府干预会计准则的制定主体Text in her

3、eText in hereText in here政府制定政府授权民间制定民间制定资源配置方式资源配置方式政治文化传统政治文化传统取决因素取决因素1.政府制定政府制定会计准则的成本相对较低，因为政府不仅可以轻易获取或利用所需要的各种资源，而且可以凭借权力优势推行会计准则。但政府除收益政绩和良好的社会主流评价外，政府并不能获得制定准则的现实收益。为此，其自动发起制度变迁、增加准则供给的动力不足。此外，也可能导致准则更多体现“国家意志”，而忽略其他相关者的需求，不同的政府机构往往也可能发生权力争夺。2.政府授权民间制定在美国，证券交易委员会是由国会授权负责制定会计准则的法定机构，证券交易委员会又将

4、制定会计准则的权力授权财务会计准则委员会，但证券交易委员会仍保留对会计原则和准则制定的监督权和否定权。3.民间制定这种模式的国家，会计职业团体的力量一般较强。但与政府相比，民间团体的权威性还是相对较弱，因此会计准则的内容往往是已被社会公众普遍接受和认可的会计原则或惯例，并具有较大的灵活性和较强的实用性。但受权威性不高的影响，其实际执行中可选择范围过大，影响执行效果。如英国和加拿大等国家。会计准则的制定导向在制定会计准则时，强调某项业务的会计处理应达到的目标，如反映交易或事项的经济实质，提高会计信息对信息使用者的决策有用性。在制定会计准则时，除了给出某一对象或交易、事项的会计处理、财务报告所必须

5、遵循的原则外，还力图考虑到原则适用的所有可能情况，并将这些情况下对原则的运用具体化为可操作的规则。在准则制定时，仅针对某一对象或交易事项的会计处理、财务报告提出原则性规范，同时也包括以原则为基础的一些规则，但并不力图回答所有问题或对每种可能情况均提供详细规则。目标导向目标导向规则导向规则导向原则导向原则导向FASB于2002年10月公布题为美国会计准则的原则导向的研究报告，2003年7月，SEC也发表了对美国财务报告体系采用以原则为基础的会计模式的研究。两份研究报告中，对准则导向做了如下描述：规则导向的会计准则1、有众多的原则例外，依据这些准则会导致会计处理不注重交易的经济实质。这其中包括了“

6、界线（Bright Line）检验”和“启动机制”（On-off Switch），他们最终会被财务工作师作为依据，仅仅遵循这些字面的东西，而不太注重准则的实际精神。所谓的“界线检验”，是指对不符合某些条件的情形，不能进行某一类核算；而“启动机制”，是指当满足某些条件时，则需要进行某种核算。2、大量、详尽的应用这些准则的操作指南，容易造成准则应用中的复杂性和对于准则应用的不确定性。原则导向的会计准则1、不存在或者只有极少的例外；2、运用资产负债观进行确认和计量；3、没有所谓的“界线检验”和 “启动机制”；4、仅有少量的补充指南。研究报告认为，目标导向会计准则应当具有以下特征：1.以经改进并一致应

7、用的概念框架为基础；2.明确指出准则的会计目标；3.提供充分的细节和结构，使准则能够得以一致地实施和应用；4.尽量减少准则中的例外情况；5.避免使用使得财务工程师在技术上遵循准则却在实质上规避准则意图的“界线”。美国会计准则的起源和发展过程1930年年与证券交易所协调特别委员会Special Committee on Cooperation with Stock Exchanges会计程序委员会Committee on Accounting Procedures, CPA财务会计准则委员会Financial Accounting Standards Board,FASB1959年年1973年年

8、共发布了51份会计研究公报（Accounting Research Bulletins, ARB）1938年年会计原则委员会Accounting Principles Board, APB共发布了31份会计原则委员会意见书（APB Opinions）公司报表审计（Audit of Corporate Accounts）已完成了135(截止1999年)号财务会计准则，及发表了8个财务会计概念公告财务会计概念公告(Statement of Financial Accounting Concepts ,SFACs)序号时间内容备注第1号 1978年11月企业财务报告的目标第2号1980年5月会计信息

9、的质量特征第3号 1980年12月企业财务报告的要素第4号 1980年12月非盈利组织财务报告的目标第5号 1984年12月企业财务报表的确认和计量第6号 1985年12月财务报表的要素代替第3号第7号2000年2月在会计计量中使用更多流量信息和现值第8号2010年9月 财务报告概念框架第1章，财务报告的主要目标和第3章，有用财务信息的质量特征(Conceptual Framework for Financial ReportingChapter 1, The Objective of General Purpose Financial Reporting, and Chapter 3, Qu

10、alitative Characteristics of Useful Financial Information )代替第1号和第2号AICPA的发展及改革历程IAUSAAAPAAIAAICPA1887191619171957美国公共会计师协会 American Association of Public Accountants美利坚会计师协会Institute of Accountants in the United States of America美国会计师协会 American Institute of Accountants美国注册会计师协会 American Institute

11、of certified public accountants为什么美国三代会计准则制定机构都没有解决会计准则制定转向原则导向的问题？陈毓圭第一，为会计准则制定一套理论并不难，但理论的应用就不容易了。因为会计准则具有经济后果，会计准则制定往往受到政治的干扰，也就是说变成了不同利益之间的妥协，使得用理论指导会计准则的理想无法实现。第二，美国财务会计准则委员会发布的财务会计概念框架并不具有强制性。美国会计准则委员会发布财务会计概念公告的同时指出：财务会计概念公告是财务会计准则委员会制定会计准则的指南，但是它并不能代替会计准则本身，会计准则到底如何制定，将来逐个解决。第三，市场的需求。不论是会计职业

12、界，还是监管部门和企业界，都偏爱规则。对于职业界，规则可使其避免职业判断的诉讼麻烦；对于监管部门，规则更易于监管；对于企业界而言，规则比较容易应对，甚至更便于操纵。中国会计准则的发展历程时间时间内容内容1988年10月30日财政部会计司成立了会计准则组1992年11月30日发布企业会计准则，即基本准则，1993年7月1日起开始实施1997年5月至2000年陆续发布13项具体会计准则2001年初发布8项企业会计准则，其中5项准则是对以前准则的修订2002年2003年发布3项新的会计准则和一项修订的会计准则2003年会计准则委员会进行了换届改组，加快了准则制定的脚步2006年2月15日正式发布企业

13、会计准则和38项具体会计准则我国企业会计制度、会计准则在我国产生与发展的简单回顾我国企业会计制度、会计准则在我国产生与发展的简单回顾经历了计划经济会计制度、改革开放初期中外合资企业会计制度、上世纪90年代的“两则”“两制”、本世纪初的企业会计制度、金融企业会计制度以及与会计制度并行的十几项具体会计准则等。刘玉延1951年 22个分行业的统一会计制度1992年 企业会计准则企业财务通则 13个行业会计制度 10个行业的财务制度陆续颁布具体准则企业会计制度2000年12月19日金融企业会计制度 2001年1月27日中小企业会计制度 2004年4月27日2006年 1项基本准则38项具体准则国际会计

14、准则委员会的改革1973年，澳大利亚、加拿大、法国、德国、日本、墨西哥、荷兰、英国和爱尔兰以及美国的会计职业团体发起成立国际会计准则委员会（International Accounting Standards committee，简称IASC）。1998年5月，中国于正式加入IASC。重组前，国际会计准则制定工作由国际会计准则委员会理事会（IASC Board）承担。IASC还成立了咨询团（Consultative Group）、顾问委员会（Advisory Council）和常设解释委员会（Standing Interpretation Committee）三个机构。1997年，IASC正式

15、提出重组，专门成立了“战略工作组”（Strategy Working Party）负责重组方案。1998底，战略工作组提出了重组方案，具体体现在重塑IASC未来这一研究报告中。该方案建议，新IASC设基金会、理事会和制定委员会三个层次，基金会任免理事会成员和制定委员会成员，理事会负责审议和投票表决，制定委员会负责研究起草准则。1999年11月，战略工作组向IASC理事会递交了题为关于重塑IASC未来的建议的最终报告。根这一方案，除了设立类似于基金会的管理委员会（Trustees）外，不再分设理事会和制定委员会，而是合二为一，称为国际会计准则理事会，即现在的IASB（International

16、Accounting Standards Board）。在2000年进行全面重组并于2001年初改为国际会计准则理事会。全球统一的高质量会计准则2008 年国际金融危机爆发后，二十国集团（G20）峰会、金融稳定理事会（FSB）倡议建立全球统一的高质量会计准则，着力提升会计信息透明度，将会计准则的重要性提到了前所未有的高度。高质量会计准则的特征曾任SEC主席的阿瑟利维特（Arthur Levitt）在1997年9月29日发表了一篇“高质量会计准则重要性”的演讲后来1998.3刊于AH(Accounting Horizons)。一度引起了热烈的反响。葛家澍将其对高质量的定义概括为，“在包含会计文献

17、普遍认可地基本概念的基础上，如实反映每一会计期间的经营业绩，保证可比性、透明度和充分披露，并要求准则严格地加以解释和运用。”1998年12月，SEC发表了一份题为国际会计准则的制定：未来的一种设想的研究报告，该报告为我们提供了高质量会计准则的概念框架。这一框架可以简单地用以下四点来说明：第一，从财务信息所述的内容来看，它必须具有相关性、可靠性、可比性和重要性，这是高质量会计准则和高质量财务报告的基本要求。第二、从财务信息的表述形式看，它还必须做到：具有透明度、中立性、完整性和充分披露。第三、只允许有最低限度的备选会计程序。第四，准则的规定和表述要全面而且要非常清晰，要使财务报告的编报者、审计者

18、、和监督管理者以及报告的使用者产生共同的一致的理解。葛家澍认为，2002年萨班斯奥克斯利法案出台后，高质量的会计准则又具有了新的更为重要的含义，“凡事以规则为基础的会计准则或按纯原则制定的会计准则，都不是高质量的会计准则。高质量的会计准则应当以原则为基础，即以目标为导向的准则。”其应该有以下特征：以经过改进并一致应用的概念为基础，是准则能够对投资决策有用；明确指出准则的会计目标；提供充分（但不可能回答机会所有问题）的指南（细节），一直地实施和应用；尽量减少准则中的例外情况；避免在实质上有可能规避准则意图的“界限”。趋同步伐？欧盟欧盟中国香港中国香港IASB2005.11.82007.12.62

19、008.12.122011中国企业会计准则已实现与国际财务报告准则趋同IASB的工作方向根据 G20 和FSB 的要求，IASB 积极研究国际金融危机中暴露出来的相关会计问题，在完善国际财务报告准则方面做了大量工作并取得了积极成果，主要包括：（1）成立金融危机咨询组，提出了改进财务报告应对金融危机的系统化建议；（2）制定公允价值计量会计准则，为公允价值计量提供一套统一的指南；（3）推进降低金融工具会计准则复杂性的综合项目，简化金融工具分类、计量、减值和套期等会计准则；（4）全面修订财务报表列报、合并财务报表会计准则，明确资产负债表外业务和特殊目的主体会计处理问题；（5）加快保险合同等会计准则项目的制定步伐。目前，IASB正在对近20个项目进行大幅度改革CASC的工作方向中国的主张中国的主张中国会计准则已实现了国际趋同