土地增值税总概

1、第一章 土地增值税发展历程土地增值税是1994年税制改革推出的一个新税种，是1994年税制改革的重要组成部分。该税种的开征对促进我国房地产行业的健康发展，抑制炒买炒卖房地产和“楼花”的现象，避免土地资源的浪费，合理增加财政收入等方面起到了积极的作用。我国土地增值税的发展历程和政策演变，见证了我国房地产行业的潮涨潮落。一、土地增值税的概述（一）我国土地增值税的演变过程新中国成立后，我国在1951年开征了城市房地产税，对房产和地产按不同的税率分别征收。其中，地产按标准地价的1.5%计征，由产权所有人交纳。后来随着城市土地的国有化，地产税被取消。党的十一届三中全会以后，国务院决定对房地产恢复征税。随

2、着我国土地有偿使用制度改革的不断深入，税收政策也开始逐渐完善。1988年国务院发布了中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例，在全国范围内开征了城填土地使用税，对使用城市、县城、建制镇和工矿区土地的单位和个人按占地面积定额征收。1990年针对房地产交易市场迅速发展的情况，为健全房地产转让方面的税收制度，在营业税条例中增设了“土地使用权转让及出售建筑物”税目，税率确定为转让收入的5%；对外商投资企业征收工商统一税，税率为3%。1994年新税制实行后，外商投资企业和内资一样，统一执行5%的营业税政策。鉴于个人买卖房产日益增多，国家于1989年恢复征收契税，由买方（限个人）按交易额的6%缴纳。1993年

3、6月，国务院根据当时房地产“过热”的情况，提出了加强宏观调控的意见，明确指出：要尽快开征土地增值税，调节土地增值收益，维护国家权益。为此，国务院于1993年12月发布了中华人民共和国土地增值税暂行条例，土地增值税作为新税制中的一个税种开始在全国范围内实施。国务院颁布中华人民共和国土地增值税暂行条例以后，引起了社会各方面的广泛关注，国内外房地产开发商通过各种渠道反映了他们的意见与要求。财政部、国家税务总局在与有关部门一起研究草拟中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则的过程中，认真吸取了海内外特别是香港房地产开发商们的意见和建议，并对他们所反映的问题和存在的疑虑进行了耐心的解释。为了使细则制定得

4、更加完善与合理，财政部、国家税务总局在广泛听取各方面意见的基础上，与有关部门一起进行了深入的研究与论证，吸收和采纳了各方面的合理意见和建议。为了进一步明确政策界限，充分体现出土地增值税的政策精神，在制定细则时对条例作了一些完善与补充，使条例和细则既符合当前的实际情况，又具有可操作性。在这种情况下，财政部于1995年1月发布了细则，土地增值税开始在全国范围内实施。（二）土地增值税出台的背景自改革开放以来，随着经济体制改革的深入进行，我国对土地使用制度也逐步进行了改革，实行了有偿使用、允许国有土地转让使用权的新政策，从而促进了我国房地产开发和房地产市场的迅速发展。现在，我国房地产开发和房地产市场已

5、形成了很大规模。从总的来看，我国房地产开发和房地产市场的发展，对于合理配置土地资源，提高土地使用效益，改善城市设施和人民生活居住条件，以及带动相关产业的发展，都起了很好的积极作用。但是，由于有关管理制度不健全、不配套，再加上管理不严，也出现了一些问题。主要是：房地产开发过热，投入开发的资金规模过大，“炒买炒卖”房地产的投机行为盛行，房地产价格上涨过猛，有些土地资源浪费严重，土地增值收益国家收回较少，对国民经济的发展造成不良影响。在这种情况下，国家为了兴利抑弊，将采取各种政策措施进行综合治理，以促进房地产开发和房地产市场健康发展，这其中也包括发挥税收分配的杠杆作用对其进行调控。（三）开征土地增值

6、税的立税原则由于我国房地产市场发展的时间不长，许多作法尚不规范，中华人民共和国城市房地产管理法出台的时间也不久，因此，设置土地增值税有一定的难度。设置土地增值税所遵循的主要原则，是对转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（简称转让房地产）所取得的增值收益征税，在土地（房地产）转让环节计征，不分纳税人性质，增值多的多征，增值少的少征，无增值的不征。着重于调节转让房地产的过高收益，抑制房地产的投机、牟取暴利行为，保护从事正常房地产开发的房地产商的合法权益，促进房地产开发和房地产市场的健康发展。按照这个原则，在条例和细则规定中已充分体现。第一，无论是单独转让土地使用权或是房屋产权和土地使用权一并

7、转让的，无论是新开发建造的商品房还是原有的存量房地产，只要转让，均应计征土地增值税。第二，一切单位和个人，不分内资与外资，不分经济性质，即不论是国有企业、集体企业、私营企业、个体工商户，还是外商投资企业；不论是我国公民、港澳台同胞还是外国人，不论是专营房地产开发还是兼营房地产，只要其有偿转让房地产，就是土地增值税的纳税义务人，就应当根据其土地增值收益按照土地增值税的规定纳税。第三，土地增值税以转让房地产的增值额为计税依据，并实行四级超率累进税率，对增值率高的多征，增值率低的少征，并体现对过高增值收益进行调节的作用。第四，为了维护房地产开发商正常开发的合理权益，使其能够取得一定的投资回报率，对房

8、地产开发商为取得土地使用权所支付的价款、用于开发土地及建房的成本和规定的费用，可以在扣除项目金额中进行扣除。并参考国内外从事房地产开发的基本投资回报率以及考虑通货膨胀因素，对从事房地产开发的纳税人，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和加计20%的扣除。这样，一方面制约和抑制了房地产的投机和“炒”卖；另一方面又保护了正常的房地产开发商的利益。第五，考虑到我国的现实情况，为改善人民的居住条件，对从事普通标准住宅建设的单位和个人给予一定的税收优惠；对于个人转让自有住房以及国家因市政规划、重点建设的需要而征用或由纳税人自行转让的房地产，也给予一定的减免税照顾。（四）开征土地增值税的作用在我

9、国开征土地增值税具有以下几方面的作用：第一，开征土地增值税，有利于抑制房地产的投机和炒卖活动，防止国有土地收益的流失。由于土地增值税以转让房地产的增值额为计税依据，并实行超率累进税率，对增值多的多征，对增值少的少征，就能在一定程度上抑制房地产的投机活动，同时又限制了炒“地皮”现象的发生。国家在全国范围内统一开征土地增值税，规范了各地收取土地增值费（土地收益金）的政策不一致的情况，这也完善了我国市场经济的法制。第二，开征土地增值税，有利于增加财政收入。第三，房地产产业作为我国今后在很长一段时间内要重点发展的产业，这无疑是一块有待开发的新税源（到2000年，第三产业的增加值要求达到国民生产总值的3

10、5%至38%），而在第三产业中，房地产业是高附加值产业，其支柱产业的地位日益明显，这是我国新税源的重点。据了解，台湾的土地增值税占整个工商税收的15.7%，而在美国，房地产价值在6000亿美元以上，全国2/3的有形资产是房地产，我国深圳的土地收入，目前也占有其全部财政收入的10%以上。开征土地增值税，从财政角度上看是有必要的。第四，开征土地增值税，符合对税制改革的总体设想，有利于建立分税制财政体制。土地增值税具有良好的收入前景，为扩大地方税收入规模，进而建立完全的分税制体制创造了条件。另外，与营业税的有关规定共同配合可以抑制炒买炒卖房地产的投机行为；土地增值税与所得税相接合，能够调节目前房地产

11、业税负偏轻的情况。同时土地增值税为今后进一步扩大我国的财产收益税制创造了条件。（五）我国土地增值税的特点由于我们过去长期忽视土地的价值，在房地产市场交易中往往是将房价与地价合在一起，混为一谈；或者是房价中含有地价因素，地价很少独立存在或表现出来，这就给计征土地增值税带来一些难度。为了贯彻土地增值税的立法宗旨，同时又切合我国当前的实际情况，故将税名确定为土地增值税，明确这个税种所调节的对象是土地增值收益。同时为便于操作，规定计税依据为转房地产的收入减去扣除项目金额后的余额。这样，在计算增值额时就不必区分到底是什么增值，而一概作为计税的依据。土地增值税的主要特点是：第一，土地增值税是在房地产的转让

12、环节征收，每转让一次就征收一次土地增值税。这一点与营业税有些类似。第二，土地增值税以转让房地产的所取得的增值额为计税依据。在计算土地增值税时，要以转让房地产的收入减去规定的扣除项目金额后的余额来计征。这一点与企业所得税有类似的地方。第三，土地增值税在旧房的征管上采用以房地产的评估价格或重置成本价作为一种客观的标准或参照的标准。这一点与财产税有一定的共性。第四，土地增值税是贯彻国家宏观调控政策而出台的一个税种，是国家利用税收杠杆对经济进行必要的调节，具有特定的开征目的。因而这个税又是一个特定目的税。（六）我省土地增值税发展历程我国土地增值税暂行条例于1993年12月13日正式发布（国务院令138

13、号），由于土地增值税暂行条例实施细则于1995年1月27日发布，虽然公布执行时间为1994年1月1日，实际上全国土地增值税贯彻会议于1995年3月在北京召开。会后各省要宣传、贯彻，以及有些政策需报省人民政府批准，如普通标准住宅的具体标准问题；利息扣除的具体比例问题等，各省的贯彻会议大部分都是1995年下半年召开，因此，土地增值税基本上是1996年开始征收的。土地增值税开征十几年来，经历了三个阶段：1、第一阶段（19952002年）维持阶段第一步（19952002年）准备、观望。据了解，土地增值税开征以来，部分省普通标准住宅的标准到1996或1997年才经政府批准。土地增值税预征率确定的都比较低

14、，大部分省市确定在1%或0.5%以下。土地增值税形同虚设。客观上讲有两个原因：一是自1998年起房地产行业进入困难时期，大量空置商品房产生，1999年7月，财政部、国家税务总局下发了财税字1999210号通知规定：1998年6月30日建成尚未售出的商品房，在2000年底前销售的免征营业税、契税；房改房免征营业税。二是1999年部分人士提出了取消土地增值税。国家税务总局于1999年10月在武汉召开部分省市参加的座谈会，其中一个议题就是取消土地增值税。当时与会代表不同意，主要原因是地方税的税种应当保留，纳税存在困难的，可暂免征收。2、第二阶段（20032006年）启动阶段随着房地产行业走出低谷，尤

15、其是2003年开始房地产行业步入高速发展，各地对土地增值税的重视程度也在不断提高，征管力度也不断加强。我省从2004年6月出台了土地增值税核定征收率后，收入大幅度增加，2004年土地增值税收入1.7亿元；2005年度2.83亿元；2006年度4.59亿元。税收的作用逐渐显示出来。3、 第三阶段（2007年以后）成熟阶段(1)土地增值税进入快速通道2007年开始，我省房地产行业步入快速增长，税收贡献越来越大，其主要原因：一是加强房地产行业的管理，按照总局提出的房地产行业一体化管理的要求，加强房地产交易的管理，各地逐步进驻房地产交易大厅，截止2008年上半年全部进驻，并开设征税窗口。二是按照国税发

16、2006187号通知要求，加强土地增值税清算工作，2007年清算房地产开发项目20余项，增加收入700余万元。三是及时调整土地增值税核定征收率，即由原来的1%调整为：普通标准住宅1.5%、土地5%、其他房地产项目（除前两款）3.5%。四是加强二手房的管理，2006年征收二手房转让各项税款7040万元，其中营业税4747万元，其他税收1346万元；2007年度征收10637万元，其中营业税7202万元，其它税收1963万元。五是加强对房地产行业的稽查力度，根据总局的要求，全省稽查部门对2298户房地产企业进行了稽查，占全省房地产企业的38.2%，有问题的1229户，占稽查户的53.4%，查补税款

17、2.952亿元（其中营业税1.38亿元，企业所得税0.74亿元，土地增值税500万元，其他税收0.72亿元）。上述措施的实行，土地增值税收入也大幅度提高，2007年度征收15亿元，较2006年4.59亿元增收10.31亿元，增长3.1倍，2008年度征收16.38亿元，较2007年增长9.2%，增收1.38亿元。土地增值税收入在全国的排位由2005年、2006年的12位上升到2007年、2008年的第10位.（2）清算政策日益完善国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）的发布标志着土地增值税清算在全国开展。河南省地方税务局关于明确土地增值税若干政

18、策的通知（豫地税发201028号）的发布标志着土地增值税清算在全省开展。河南省地方税务局关于税务中介机构进行土地增值税清算鉴证有关问题的通知(豫地税函2007113号)的发布标志着鉴证中介的管理建立了正规体系。河南省地方税务局关于调整土地增值税核定征收率有关问题的公告（2012年10号公告）的发布标志着土地增值税核定征收的进一步规范。预征率变化核定征收率变化（3） 历年房地产纳税人户数 单位：万户年 度户数2011年0.782012年0.952013年1.132014年1.052015年1-6月0.75 注：1996年征收土地增值税48万元。(4)历年的土增收入 税额39.2570.3397.

19、58132.9868.755我省在中南五省的位置 6我省在全国的位置 (7)未来展望建立土地增值税清算纳税评估预警指标体系，根据大多数纳税人申报数据分析制定的，体现社会平均参照值，其目的是为纳税评估提供预警提示，对于纳税人申报数据超过预警值的，税务机关应进行重点分析评估。建立土地增值税清算管理软件，目前国家税务总局正在对系统进行开发,土地增值税的网上申报清算和审核流程规范，实现清算工作的流程化、标准化、规范化。减轻税务人员的工作量，帮助管理清算项目，保存清算项目数据，帮助决策者进行统计分析。 建立分户确定预征率制度，体现差异化管理原则，结束原因一刀切管理模式。房地产行业营改增后,以票控税模式的

20、变化,进一步研究土地增值税扣除所发生的新情况第二章 土地增值税基本政策二、土地增值税的基本规定（一）土地增值税的征税范围1、所谓征税范围，是指税法规定必须征税的客观对象的具体内容条例第二条对土地增值税的征税范围做了明确：即“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入。”细则中对此作了具体解释：“条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。”“条例”第二条所称的国有土地，是指按国家法律规定属于国家所有的土地。“条例”第二条所称的地上的建筑物，是指建于土

21、地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。条例第二条所称的附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。这些都是对土地增值税征税范围的解释。2、在掌握土地增值税征税范围时应先掌握几个概念（1）房地产。房地产是房产和地产的统称。国外一般根据房产座落在土地之上、而土地是不能移动的这一特点，将房地产称之为“不动产”。在现实生活中，房产和地产是紧密联系的。从物质形态上看，房产与地产是联为一体的，房依地建、地为房载，两者不可分离；从价值形态上看，房价和地价虽然可以分别计算，是可以分开的，但从实际交易看，两者是互为联系的。目前在我国“房随地走”、“地随房走”都是合法的房地产交易的运转形式

22、。在房地产交易价格中一般也不分别标明地价与房价，而是将房地产合在一起计价。（2）产权。产权从民法角度来讲就是财产的所有权，是指所有者对自己的财产依法享有占有、使用、收益和处分的权利。产权具有排他性，其他人不得侵犯。（3）土地使用权。土地使用权是指土地使用人根据国家法律、合同（契约）等规定，在法律允许的范围内，对土地所享有的使用权利。中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例规定，我国实行土地的公有制，城市土地的所有权属于国家，单位和个人没有土地的所有权，但可依照法律规定取得国有土地的使用权；依法取得的土地使用权在规定期限内可以转让、出租、抵押或者用于其他经济活动。（4）建筑和附着物。建

23、筑物是指地上地下的各种建筑及各种附属设施，建筑物有厂房、仓库、商店、医院、学校、住宅、地下室、游泳池、围墙、烟囱等；各种附属设施是指与建筑物不可分割的设施，如电梯、中央空调、暖气和各种管道、路线等。附着物是指附着于该土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品，如附着于土地上的各种雕塑和花、草、树木等。3、确定土地增值税的征税范围必须把握三个判定标准：（1）土地增值税是对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税。对于转让非国有土地使用权的行为不征税。因此，转让的土地，其使用权是否为国家所有，是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之一。根据中华人民共和国宪法和中华人民共和国土地管理法的规定

24、，城市的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除由法律规定属于国家所有的以外，属于集体所有。国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有。对于上述法律规定属于国家所有的土地，其土地使用权在转让时，按照条例规定，属于土地增值的征税范围。而农村集体所有的土地，根据中华人民共和国土地管理法、中华人民共和国城市房地产管理法及其他国家有关规定，是不得自行转让的，只有根据有关法律规定，由国家征用以后变为国家所有的，才能进行转让。故集体土地自行转让是一种违法行为，应由有关部门来处理。对于目前违法将集体土地转让给其他单位和个人的情况，应由有关部门处理、补办土地征用或出让

25、手续变为国家所有之后，再纳入土地增值税的征税范围。（2）土地增值税是对国有土地使用权及其地上的建筑物和附着物的转让行为征税。这里，土地使用权、地上的建筑物及其附着物的产权是否发生转让是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之二。（3）土地增值税是对转让房地产并取得收入的行为征税。是否取得收入是判定是否属于土地增值税征税范围的标准之三。因此，土地增值的征税范围不包括房地产的权属虽转让，但未取得收入的行为。如房地产继承，房地产的权属虽然发生了变更，但权属人并没有取得收入，因此也不征收土地增值税。（二）土地增值税纳税义务人1、所谓纳税义务（简称纳税人），是指根据税法规定直接负有向国家缴纳税款义务的单位

26、和个人。2、土地增值税的纳税义务人在条例第二条中作了规定：“转让国家土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例规定缴纳土地增值税。”细则的第六条对纳税人作了具体补充：即社会团体及其他组织。“条例”第二条所称个人，包括个体经营者。这些都是对土地增值税纳税义务人的解释。在实际工作中，对纳税人的把握应注意以下几点：A、不论法人与自然人。即不论是企业、事业单位、行政单位、社会团体或其他组织，还是个人，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。B、不论经济性质。即不论是全民所有制企业、集体企业、私营企业、个体经营者，还是联营企业

27、、合资企业、合作企业、外商独资企业等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。C、不论内资与外资企业、中国公民与外籍个人。根据1993年12月29日八届人大第五次常务委员会通过的全国人大常委会关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定第三条“除增值税、消费税、营业税外，其他税种对外商投资企业和外国企业的适用，法律有规定的，依照法律的规定执行；法律未作规定，依照国务院的规定执行”和国务院关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知以及国税发1994123号国家税务总局关于外商投资企业和外国企业及外籍个人适用税种问题的通知等的

28、规定，土地增值税适用于涉外企业和个人，因此，不论是内资企业还是外商投资企业、外国驻华机构；也不论是中国公民、港澳台同胞、海外华侨，还是外国公民，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。D、不论部门。既不论是工业、农业、商业、学校、医院、机关等，只要有偿转让房地产，都是土地增值税的纳税人。E、对于外国政府驻华使、领馆等官方代表机构拥有的房地产发生转让行为是否缴纳土地增值税的问题，将由财政部、国家税务总局根据国际惯例及双方对等原则另行规定。3、委托代征税款细则第十二条规定：纳税人未按照条例缴纳土地增值税的，土地管理部门、房产管理部门不得办理有关的权属变更手续。由于该税是一个新税种，房地产转让的

29、形式又多种多样，情况很复杂，因此，要征收好土地增值税，必须与土地、房产管理部门搞好协条配合工作，对那些正常的房地产开发企业，税务机关直接征收，对个人“炒买”、“炒卖”房地产的，也可以采取委托土地、房产管理部门代征代缴土地增值税。因此，国家税务总局先后下发了2个文件，明确税务机关和国土、房产部门的职责和责任，即：国税发1996第4号文件，明确了土地管理部门的职责，主要是纳税人没有提供征、免税证明的，土地管理部门不予办理土地使用权的登记及过户手续，也不发放国有土地使用证。国税发1996第48号文件，明确了房产部门的职责，主要是纳税人没有提供征、免税证明的，房产部门不予办理有关的权属变更手续，不予发

30、放房地产权属证书。对一些不易税务机关直接征收的，可委托代征，具体办法由各省制定。现在我省未制定委托代征的具体办法。但土地、房产部门的把关是保证土地增值税征收的必要手段，尤其是企业破产、企业拍卖、企业兼并等行为不易控管，部门协条、配合显得尤为重要。配合好的地方税就征的多，配合不好的地方，漏洞就大，土地增值税征收的就少。因此，认真执行国税发1996第4号文件和国税发1996第48号文件，是堵塞土地增值税征收漏洞最有效的办法。其意义不局限于土地增值税，同时，也堵塞了营业税、所得税和其它税种的征管漏洞。（三）土地增值税的税率和计算公式1、土地增值税的税率（1）条例第七条规定：土地增值税实行四级超率累进

31、税率，分别为30%、40%、50%、60%，具体讲就是：增值额未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%；增值额超过扣除项目金额50%，未超过扣除项目金额100%的部分，税率为40%；增值额超过扣除项目金额100%，未超过扣除项目金额200%的部分，税率为50%；增值额超过扣除项目金额200%的部分，税率为60%。这里应注意的是：每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均所括本比例数。土地增值税为什么要采取超率累进税率？这是由土地增值税的开征目的和立税原则所决定的。开征土地增值税是为了合理调节土地增值收益，对增值率高的多征，增值率低的少征，无增值的不征，以发挥税收的经济杠杆作用，增加对房地产

32、市场的调节力度。房地产的投资与开发，因投资额与开发规模的不同，获利也不同。在回报率相同的情况下，投资与开发规模大的获利的数额多，增值额也大；而投资少，开发规模小的，获利的数额少，增值额也小。因此，增值额与投资开发的规模成正比。增值率则不同，在增值额相同的情况下，投资与开发规模大的，增值率却小，投资与开发规模小的，增值率反而大。在房在产的投资开发规模相差悬殊的情况下，按超额累进办法设计税率显然是很困难的，也是不尽合理的。而按超率累进的办法设计税率，就能有效地调节因土地增值而带来的过高收益。在一定程度上抑制“炒买炒卖”房的产（往往投资少获利大）的行为，鼓励从事正常的房地产开发。2、土地增值税的计算

33、公式（1）应纳税额=增值额×适用税率（2）土地增值税的具体计算步骤：A、计算土地增值额增值额=转让房地产收入-扣除项目金额B、计算增值额与扣除项目金额之比增值额与扣除项目金额之比=增值额÷扣除项目金额C、计算土地增值税的税额土地增值税税额=（增值额×适用税率）（3）计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：A、增值额未超过扣降项目金额50%的土地增值税税额=增值额×30%B、增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%的地增值税额=增值额×40%-扣除项目金额×5%C、增

34、值额超过扣除项目金额100%，未超过200%的土地增值税税额=增值额×50%-扣除项目金额×15%D、增值额超过扣除项目金额200%的土地增值税税额=增值额×60%-扣除项目金额×35%公式中的5%、15%、35%分别分速算扣除系数。（四）土地增值税的计税依据的确定正确计算土地增值税，必须把握两个关键要素，一是转让房地产所取得的收入；二是扣除项目金额。下面就分别介绍两个要素之一的收入的确定：1、基本规定条例第五条规定：“纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入”。细则第五条对条例又作了补充规定：“条例第二条所称的收入，包括转让房地产

35、的全部价款及有关的经济收益。”细则第二十条还规定：“土地增值税以人民币为计算单位。转让房地产所取得的收入为外国货币的，以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合成人民币，据以计算应纳土地增值税税额。”2、转让房地产收入的概念与类型（1）转让房地产收入的概念转让房地产的收入是指房产的产权所有人、土地的使用人将房屋的产权、土地使用权移转给他人而取得的货币形态、实物形态、其他形态等全部价款及有关的经济收益。在现实交易中，转让房地产收入的形式是多种多样的，其包括的范围也是非常广泛的。因此，在解释土地增值税收入时参照了营业税等其他税种的做法，将转让房地产取得的全部价款及有关的经济收益都作为转让收入。

36、这样界定转让房地产收入，从立法的角度看较为严密。对纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格的、转让房地产的成交价格低于房地产评估价格又无正当理由的，条例和细则规定，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估，税务机关根据或参照评估价格确定纳税人转让房地产的收入。因此，转让房地产的收入不仅仅是指买卖或交易双方的成交价，还包括税务机关根据评估价格而确定的收入。（2）转让房地产收入的类型条例第五条规定：“纳税人转让房地产所取得的收入包括货币收入，实物收入和其他收入。”这一条列举了转让收入的全部形式。A、货币收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物产权而取得的现金，银行存款，支票、银行本票

37、、汇票等各种信用票据和国库存券、金融债券、企业债券、股票等有价证券。这些类型的收入其实质都是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向取得方收取的价款。货币收入一般比较容易确定。B、实物收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物产权而取得的各种实物形态的收入。如钢材、水泥等建材，房屋、土地等不动产等。实物收入的价值不太容易确定，一般要对这些实物形态的流动资产、财产进行估价（通常采用市场交易价法）。C、其他收入，是指纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物而取得的无形资产收入或具有财产价值的权利。如专利权、商标权、著作权、专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。这种类型的收入比较

38、少见，其价值需要进行专业的评估。（3）按评估价格计算征收土地增值税条例第九条规定：纳税人有下列情形之一的，按照房地产评估价格计算征收：A、隐瞒、虚报房地产成交价格的；B、提供扣除项目金额不实的；C、转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的。细则对上述的解释是：条例第九条（一）项所称的隐瞒、虚报房地产成交价格，是指纳税人不报或有意低报转让土地使用权、地上建筑物及其附着物价款的行为。条例第九条（二）项所称的提供扣除项目金额不实的，是指纳税人在纳税申报时不据实提供扣除项目金额的行为。条例第九条（三）项所称的转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，是指纳税人申报的转让房地

39、产的实际成交价低于房地产评估机构评定的交易价，纳税人又不能提供凭据或无正当理由的行为。隐瞒、虚报房地产成交价格，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关应根据评估价格确定转让房地产的收入。转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。上述问题要注意把握两点，一是税务机关应根据评估价格确定，二是税务机关参照评估价格确定。（4）房地产企业预收账款的处理问题对房地产开发企业而言，转让土地使用权、销售商品房的收入于销售实现时记入“经济收入”科目，并按收入的类别设置明细账；而按照合同规定预收购房单位或个人的购房定金，则记入“预

40、收账款”科目。我省根据实际情况，下发了豫地税发1995167号文件，对预收房款按规定的预征率预征土地增值税。2004年6月下发了豫地税函2004125号文件，对核定征收的房地产开发企业，预收房款按规定的核定征收率征收土地增值税。（5）房地产收入计算币种问题转让房地产的收入为外国货币的，细则规定：“以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合人民币，据以计算土地增值税税额。”这是根据纳税人的不同情况确定的。对于经常发生房地产转让的纳税人（如房地产开发公司），由于按每次取得收入当天的市场汇折合成人民币，折算的工作量太大，可按取得收入当月1日的市场汇价折合成人民币合并计算，对其他纳税人，则可按取得

41、收入当日的市场汇价折合成人民币计算。（五）土地增值税扣除项目的计算土地增值税扣除项目金额的计算，是确定土地增值税的计税依据增值额的关键。它是征收土地增值税最难把握的部分，它不仅需要掌握房地产业的财务、会计知识，而且还要掌握扣除项目的内容和含义，以及二者的区别，从计算的难易程度上来讲，比增值税、所得税的计算有过之而不及。1、土地增值税扣除项目的有关规定条例第六条对计算增值额的扣除项目作了下列规定：（1）取得土地使用权所支付的金额；（2）开发土地的成本、费用；（3）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；（4）与房地产转让有关的税金；（5）财政部规定的其他扣除项目。细则第七条对条

42、例第六条所列的扣除项目作了解释，具体为：（1）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。（2）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占有税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。建筑安装工程费，是指

43、以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。基础设施费，包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销费。（3）开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产一切项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够接转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过

44、按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费，按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。我省的扣除比例经省人民政府批准，分别按5%和10%的比例扣除。（4）旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乖以新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。（5）与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、

45、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。（6）根据条例第六条（五）项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和加计20%的扣除。2、土地增值税扣除项目的具体含义（1）取得土地使用权所支付的金额细则第七条（一）款是对条例第六条的具体解释。取得土地使用权所支付的金额包含了两方面的内容，一是纳税人为取得土地使用权所支付的地价款，二是纳税人在取得土地使用权时按国家统一规定交纳的有关费用。纳税人为取得土地使用权所支付的土地价款包括：A、按照中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例的规定，以协议、招标、拍卖等出让方式取得土地使用权

46、的，为纳税人所支付的土地出让金；B、以行政划拨方式取得土地使用权的，为转让土地使用权时按照国家有关规定补交的土地出让金；C、以转让方式取得土地使用权的，为向原土地使用权人实际支付的地价款。D、按国家统一规定交纳的有关费用，是指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，按国家统一规定缴纳的有关的登记、过户手续费。（2）房地产开发成本细则第七条（二）是对条例第六条（二）中“开发土地的成本”和（三）中“新建房及配套设施的成本”的解释。房地产开发通常既包括土地的开发又包括房屋及配套设施的开发，这两项开发的成本在房地产开发企业进行财务会计核算时，都计入“开发成本”科目。为了便于计算和操作，在细则中将两

47、者放在一起作为房地产开发成本加以解释。这样，不仅适用于只进行开发的情况，也适用于既进行土地的开发又进行商品房建设的情况。细则规定，在计算增值额时，房地产开发成本按纳税人房地产开发项目实际发生的成本予以扣除。即在确定扣除项目金额时，允许按实际发生的成本进行扣除。房地产开发成本，主要包括土地的征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。A、土地征用及拆迁补偿费，是指在房地产开发过程中发生的征用土地的征地费用、拆迁地上地下建筑物和附着物的拆迁费用、解决拆迁户住房和安置被拆迁者工作的安置及补偿费用等支出。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、

48、地下附着物拆迁补偿的净支出（即拆迁补偿支出扣除拆迁旧建筑等回收的残值后的净余额）、安置动迁用房支出等。这里要强调的是，如果土地的征用及拆迁补偿是由政府或者他人承担的，纳税人是在已征用和拆迁好的土地上进行开发的，则这部分支出已体现在纳税人取得土地使用权所支付的金额中，这部分土地的征用及拆迁补偿费在纳税人的房地产开发成本中就不允许扣除。B、前期工程费，是指在房地产开发项目建造前所发生的一些费用。包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”（通水、通电、通路、平整地面）等支出。这里要强调的是，如果纳税人取得的是已经进行了土地开发的“熟地”，如已搞好“三通一平”、“五通一平”等

49、等，则前期工程费支出已体现在纳税人取得土地使用权所支付的金额中，这部分的前期工程费在纳税人的房地产开发成本中就不允许扣除。C、建筑安装工程费，是指房地产开发项目在建造过程中发生的各种建筑工程费用和安装工程费用。包括：纳税人将房地产开发项目出包给建筑施工单位所发生的支付承包方的建筑安装工程费用；纳税人自己建房所发生的列入开发项目工程施工图预算内的各项建筑安装工程费用。D、基础设施费，是指房地产开发项目所需的各项基础设施建设所发生的支出。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。E、公共配套设施费，是指在房地产开发中必须建造、但又不能有偿转让的公共配

50、套设施所发生的支出。如开发小区内的居委会、派出所、幼儿园、学校、公共厕所等设施建造的支出。F、开发间接费用，是指纳税人内部独立核算单位直接组织、管理开发项目发生的各项间接费用。包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销费等。这里要强调的是，纳税人的行政管理部门（总部）为管理和组织经营活动而发生的管理费用，应在房地产开发费用中扣除，不应在此扣除。（3）房地产开发费用细则第七条（三）是对条例第六条（二）中“开发土地的费用”和（三）中的“新建房及配套设施的费用”的解释。由于房地产开发企业在进行财务会计核算时，将开发土地和新建房及配套设施所发生的费用分别计入“

51、销售费用”、“管理费用”和“财务费用”三个科目，为了便于操作，故在细则中将开发土地的费用和新建房及配套设施的费用放在一起作为房地产开发费用进行解释。房地产开发费用，是指与房地产开发项目有关的销售费用，管理费用和财务费用。根据现行财务会计制度的规定，这三项费用作为期间费用，直接计入当期损益，不按成本核算对象进行分摊。故作为土地增值税扣除项目的房地产开发费用，不按纳税人房地产开发项目实际发生的费用进行扣除，而按细则按规定的标准进行扣除。细则规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发

52、费用，按细则第七条（一）、（二）项规定（即取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本）计算的金额之和的5%计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按细则第七条（一）、（二）项规定计算的金额之和的10%计算扣除。（4）旧房及建筑物的评估价格细则第七条（四）是对条例第六条（三）中“旧房及建筑物的评估价格”的解释。对旧房及建筑物不按建造时所实际支付的成本和费用作为扣除项目金额，而采用评估价格作为扣除项目金额，主要是考虑到旧房及建筑物的转让收入包含一定的受通货膨胀因素影响的价格上涨部分。如果按建造时的造价作为扣除项目金额，则对因通货膨胀而带来的增值也征了

53、土地增值税，这样不尽合理。细则规定，旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乖以成新度折扣率后的价格。旧房及建筑物的评估价格，须经当地税务机关确认。重置成本价的含义是，对旧房及建筑物，按转让时的建材价格及人工费用计算，建造同样面积、同样层次、同样结构、同样建设标准的新房及建筑物所需花费的成本费用。成新度折扣率的含义是，按旧房的新旧程度作一定的比例折扣。例如：一栋房屋，建造时的造价为1000万元，按转让时的建材及人工费用计算，建同样的新房需花费3000万元，该房屋有六成新，则该房屋的评估价格为：3000万元×60%=180

54、0（万元）（5）与转让房地产有关的税金细则第七条（五）是对条例第六条（四）的解释。与转让房地产有关的税金，是指纳税人在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税和印花税。因转让房产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。A、营业税对转让土地使用权的，按转让收入的5%计算征收。对销售不动产按销售收入的5%计算征收。它包括销售建筑物或构筑物、销售其他土地附着物。在销售不动产时连同不动产所占土地的使用权一并转让的行为，比照销售不动产征税。B、城市维护建设税按纳税人实际缴纳的营业税税额为计税依据，与营业税同时缴纳。税率分别是：纳税人所在地在市区的，税率为7%；纳税人所在地在县城、镇的，税率为5%；纳税人

55、所在地不在市区、县城或镇的，税率为1%。C、印花税按产权转移书据所载金融的万分之五贴花。这里需要明确的是，房地产开发企业按照有关财务会计制度，其在转让时缴纳的印花税因列入管理费用中，故在此不允许扣除。其他纳税人缴纳的印花税允许在此扣除。D、教育费附加按纳税人实际缴纳的营业税为计征依据，附加规定的税率征收。与营业税同时缴纳。E、契税纳税人为取得土地支付的契税。（6）财政部规定的其他扣除项目细则第七条（六）是对条例第六条（五）“财政部规定的其他扣除项目”的解释。细则规定，对从事房地产开发的纳税人可按细则（一）、（二）项规定（即取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本）计算的金额之和加计20%的扣除。（六）土地增值税的计算单位1、基本规定土地增值税的计税单位在细则第八条中作了原则规定：“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。”这一条的含义是，在计算征收土地增值税时，计税的单位或计税的对象