第五部分会计调整

1、第一节会计政策及其变更 会计政策：企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。 内容：1.核算基础：收付实现制权责发生制2.计量模式：历史成本-公允价值3.核算方法：成本法-权益法4.发出存货成本计量方法：先进先出-平均 【例题1】会计政策是指（）。A.企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法B.企业在会计确认中所采用的原则、基础和会计处理方法C.企业在会计计量中所采用的原则、基础和会计处理方法D.企业在会计报告中所采用的原则、基础和会计处理方法二、会计政策变更会计政策变更：是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政

2、策改用另一会计政策的行为。企业的会计政策一经确定，不得随意变更。满足下列条件之一的，企业可以变更会计政策：（一）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更（二）会计政策变更能提供更可靠、更相关的会计信息以下各项不属于会计政策变更：1.本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。2.对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。【例题2】下列不属于会计政策变更的情形有（）。A.本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策B.第一次签订建造合同，采用完工百分比法确认收入C.对价值为200元的低值易耗品摊销方法由分次摊销法改为一次摊销法D.按准则规定，交

3、易性投资期末计价由成本法改为市价法E.国家制度规定，存货期末计价的方法由成本法改为成本与可变现净值孰低法【答案】ABC三、会计政策变更与会计估计变更的划分（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础一般地，对会计确认的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（二）以计量基础是否发生变更作为判断基础一般地，对计量基础的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础一般地，对列报项目的指定或选择是会计政策，其相应的变更是会计政策变更。（四）根据会计确认、计量基础和列报项目所选择的，为取得与资产负债表项目有关的金额或数值（如预计使用寿命、净残值等）所

4、采用的处理方法不是会计政策，而是会计估计，其相应的变更是会计估计变更。四、会计政策变更的会计处理 （一）追溯调整法 追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。（二）未来适用法 是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。 追溯调整法通常由以下步骤构成：第一步：计算会计政策变更的累积影响数；第二步：编制相关项目的调整分录；第三步：调整列报前期最早期初财务报表相关项目及其金额；第四步：附注说明。 会计政策变更的累积影响数可以分

5、解为以下两个金额之间的差额：（1）在变更会计政策当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到列报前期 最早期初留存收益金额；（2）在变更会计政策当期，列报前期最早期初留存收益金额。上述留存收益金额，包括盈余公积和未分配利润等项目，不考虑由于损益的 变化而应当补分的利润或股利。累积影响数通常可以通过以下各步计算获得：第一步：根据新会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；第二步：计算两种会计政策下的差异；第三步：计算差异的所得税影响金额； 【例题5】下列关于会计政策变更的说法中，正确的有（）。A.会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法B.会计政策变更意味着以

6、前期间的会计政策是错误的C.会计政策变更一律采用追溯调整法进行处理D.会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额E.会计政策变更只需调整变更当年的资产负债表、利润及所有者权益变动表【答案】AD第二节会计估计及其变更 一、会计估计概述会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。内容：1.坏账损失率2.折旧要素3.完工百分比4.摊销年限等二、会计估计变更 固定资产折旧方法由年限平均法改为年数总和法。 会计估计变更的依据应当真实、可靠。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。如需变更，应重

7、新履行上述程序，并按企业会计准则的规定处理。不意味着以前期间的会计估计是错误的 三、会计估计变更的会计处理企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。（一）会计估计的变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。（二）会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。（三）难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理。第三节前期差错及其更正 一、前期差错概述 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：（一）编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；（二）前期财务报告批

8、准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，以及存货、固定资产盘盈等。二、前期差错更正的会计处理企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。对于不重要的前期差错，可以采用未来适用法更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也

9、应当一并调整，也可以采用未来适用法。企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。【例】A公司在206年12月31日发现，一台价值9 600元，应计入固定资产，并于205年2月1日开始计提折旧的管理用设备，在205年计入了当期费用。该公司固定资产折旧采用直线法，该资产估计使 用年限为4年，假设不考虑净残值因素。则在206年12月31日更正此差错的会计分录为： 借：固定资产 9 600 贷：管理费用 5 000累计折旧 4 600 假设该项差错直到209年2月后才发现，则不需要做任何分录，因为该项差错已经抵销了。 【例】B公司在206年发现，205年公司漏记一项固定资产的折旧费

10、用150 000元，所得税申报表中未扣除该项费用。假设205年适用所得税税率为33%，无其他纳税调整事项。该公司按净利润的10%、5%提取法定盈余公积和 任意盈余公积。公司发行股票份额为1 800 000股。1.分析前期差错的影响数205年少计折旧费用150 000元；多计所得税费用37500（150 00025%）元；多计净利润125000元；多计应交税费37500（150 00025%）元；多提法定盈余公积和任意盈余公积12500（12500010%）元和 6250（125 0005%）元。假定税法允许调整应交所得税。18资产负债表日后事项19一、资产负债表日后事项概述（一）资产负债表日后

11、事项的含义资产负债表日后事项： 资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。1、资产负债表日指会计年度末或会计中期期末 2、财务报告批准报出日指经董事会或类似机构批准的财务报告报出的日期即指对财务报告内容负有法律责任的单位或个人批准财务报告对外公布的日期。20一、资产负债表日后事项概述（一）资产负债表日后事项的含义4、资产负债表日后事项涵盖的期间 指自资产负债表日的次日至财务报告批准报出日为止的期间。如果财务报告批准报出后、实际报出前又发生了与资产负债表日后事项有关的事项并因此影响财务报告对外公布日期的，应以董事会或类似机构再次批准的财务报告对外公布日期为截止日期。21一、资产负

12、债表日后事项概述（一）资产负债表日后事项的含义分析：资产负债表日后事项涵盖的期间例：某上市公司2007年度财务报告在2008年2月25日编制完毕，注册会计师签署审计意见的日期2008年3月28日，董事会批准的财务报告报出日期为2008年4月13日，财务报告实际报出日期为2008年4月18日，股东大会召开日期为2008年5月23日。 如果在4月13日至4月18日之间发生的重大事项，需要调整财务报表相关数据或需要在报表附注中披露，经调整或说明后的报表董事会批准报出日为4月22日，实际报出日为4月28日。？22 （二）资产负债表日后事项的内容包括调整事项和非调整事项两大类。1、调整事项指对资产负债表

13、日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。调整事项的特点：（1）资产负债表日已经存在，资产负债表日后得以证实的事项；（2）对按资产负债表日存在状况编制的财务报表产生重大影响的事项。 23（二）资产负债表日后事项的内容资产负债表日后调整事项包括：（1）资产负债表日后诉讼案件结案；（2）资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值；（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本；（4）资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错等。24资产负债表日后事项调整事项非调整事项判断关键资产负债表日或资产负债表日之前是否已经存在需要调帐在附注披露不用调帐在附注披露25二、资

14、产负债表日后调整事项的会计处理（一）处理原则1、涉及损益的通过“以前年度损益调整”帐户核算原因：上年账目已经结转，即涉及损益类账户期末已经转到“本年利润”帐户，所以不能直接调整损益类账户，而是应通过“以前年度损益调整”来完成。26二、资产负债表日后调整事项的会计处理（一）处理原则（2）涉及损益时对所得税的调整涉及损益的调整如果发生在资产负债表日所属年度（报告年度）所得税汇算清缴前，应同时调整报告年度的应纳税所得额；如果发生在报告年度所得税汇算清缴之后，应调整本年度（即报告年度的次年）应纳税所得额。调增报告年度应缴所得税：借：以前年度损益调整 贷：应交税费应交所得税调减报告年度应缴所得税的会计处

15、理反之。27二、资产负债表日后调整事项的会计处理（一）处理原则（3）涉及损益的调整完成后，应将“以前年度损益调整”帐户结平，转至“利润分配未分配利润”帐户。调增利润的结转：借：以前年度损益调整 贷：利润分配未分配利润调减利润结转的处理反之。（4）涉及损益时还会影响利润分配调整的事项，直接通过“利润分配未分配利润”帐户处理。 28二、资产负债表日后调整事项的会计处理（一）处理原则2、不涉及损益只涉及利润分配调整的事项，直接通过“利润分配未分配利润”处理3、不涉及损益及利润分配的事项，直接调整相关帐户4、上述帐务调整完成后，应同时调整财务报表相关数据，具体包括：（1）资产负债表日编制的财务报表相关

16、项目的期末数和本年发生数；29二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法1、资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该案件相关的预计负债或是确认一项新的负债例：甲、乙公司合同纠纷，乙将甲告上法庭索赔450万元，2007年12月31日法庭尚未判决，甲按或有事项准则确认了300万元的预计负债。2008年2月10日法院裁决甲赔偿乙400万元，双方服从判决。2007年度所得税款在2008年3月20日完成（所得税税率25%，预计负债产生的损失不允许税前扣除）。30二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法甲公司的处理：首先

17、分析判断为调整事项，并确认需调整报告年度的应纳所得税。（1）调减利润100万元及因此而影响的所得税： 借：以前年度损益调整 100万元 贷：其他应付款 100万元 借：应交税费应交所得税 25万元 贷：以前年度损益调整 25万元31二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（2）将原确认的预计负债300万元进一步确认为负债 借：预计负债 300万元 贷：其他应付款 300万元（3）向乙公司支付赔款400万元 借：其他应付款 400万元 贷：银行存款 400万元注意：因涉及货币资金项目款项支付日并非报告年度，因而不应调整“资产负债表”货币资金项目和“现金流量表”相关项目数据。32二、

18、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（4）冲销原已确认的递延所得税资产2007年末甲公司因确认预计负债而确认了相应的递延所得税资产，现在应予以转回。通过“以前年度损益调整”帐户核算。 借：应交税费应交所得税 75万元 贷：以前年度损益调整 75万元 借：以前年度损益调整 75万元 贷：递延所得税资产 75万元33二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法原来确认递延所得税资产时的会计处理： 借：递延所得税资产 75万元 贷：应交税费应交所得税 75万元因为预计负债产生的损失不允许税前扣除，原预计负债300万元时产生了所得税纳税义务75万元，当时确认为“递延所得税资产”

19、。现该项负债实际发生，纳税义务得以消除，所以应转回原确认的“递延所得税资产”。34二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（5）将“以前年度损益调整”帐户余额转至“利润分配未分配利润”帐户，调整因此而影响的“盈余公积” 借：利润分配未分配利润 75万元 贷：以前年度损益调整 75万元 借：盈余公积 7.5万元 贷：利润分配未分配利润 7.5万元35二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法乙公司的处理：首先分析判断为调整事项。（1）2008年2月10日记录赔款及其收到 借：其他应收款 400万元 贷：以前年度损益调整 400万元 借：银行存款 400万元 贷：其他应收

20、款 400万元（2）调整应交所得税 借：以前年度损益调整 100万元 贷：应交税费应交所得税 100万元36二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（3）将“以前年度损益调整”转入“利润分配未分配利润”并补提“盈余公积” 借：以前年度损益调整 300万元 贷：利润分配未分配利润 300万元 借：利润分配未分配利润 30万元 贷：盈余公积 30万元注意：涉及货币资金项目不调整报表数据37二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法2、资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值，或者需要调整该项资产原来确认的减值金额 指资产负债表日根据当时的资料判断，

21、某项资产可能发生了减值或损失，但并未确定最后是否发生，因而按当时的最佳估计金额反映在财务报表中，但资产负债表日后取得了确凿证据证明该事实成立，即某项资产已经发生了损失或减值，则应对资产负债表日所作的估计予以修正。38二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法3、资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入包括的内容：（1）资产负债表日前购入的资产已经按暂估金额等入帐，资产负债表日后获得证据，可以进一步确定该资产的成本，则应对原已入帐的资产成本进行调整。如：购建的固定资产已达到预定可使用状态未办理竣工决算前按暂估价值入帐，资产负债表日后办理决算后，按决算价值

22、调整原暂估入帐的固定资产成本等。39二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（2）企业在资产负债表日已根据收入确认条件确认了资产销售收入，但资产负债表日后获得了关于资产收入的进一步证据，也应调整财务报表相关项目的金额。如：资产负债表日后发生的销售退回（既包括报告年度或报告中期销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回，也包括以前期间销售的商品在资产负债表日后发生的销售退回）。40二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法 例：甲公司2007年11月日销售一批商品给乙公司取得收入120万元（不含税，增值税率17%），并已结转成本100万元。12月31日款项未收到，该项应收

23、款已计提了6万元坏帐准备（允许税前扣除比例为5）。2008年1月12日因质量问题该批产品被全部退回。甲公司2008年2月28日完成2007年所得税汇算清缴。41二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法分析：销售退回发生在资产负债表日后涵盖期间，属于资产负债表日后调整事项。由于销售退回发生在报告年度所得税汇算清缴之前，因而应扣除销售退回部分实现的应纳税所得额。(1)2008年1月12日调整销售收入：借：以前年度损益调整 120万元 应交税费应交增值税（销项税额） 20.4万元 贷： 应收帐款 140.4万元42二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法（2）调整坏帐准备和销售成本 借：坏帐准备 6万元 贷：以前年度损益调整 6万元 借：库存商品 100万元 贷：以前年度损益调整 100万元（3）调整应缴纳的所得税 借：应交税费应交所得税 63 683.4元 贷：以前年度损益调整 63 683.4元43二、资产负债表日后调整事项的会计处理（二）会计处理方法(1 200 000-1 000 000-1 404 0005)33% =63