第五章长期股权投资(上)

第七章

长期股权投资课程内容第一节长期股权投资的初始计量其次节长期股权投资的核算（成本法）第三节长期股权投资的核算（权益法）第四节长期股权投资核算方法的转换课程要求（一）理解长期股权投资核算的内容（二）驾驭初始投资成本的确定方法（同一限制下合并形成的、非同一限制下合并形成、非企业合并形成的长期股权投资入账成本的确认及处理）（三）驾驭长期股权投资成本法核算（四）驾驭长期股权投资权益法核算（五）熟悉长期股权投资核算方法的转换长期股权投资的核算内容企业持有的对子公司、联营企业及合营企业的投资；企业持有的对被投资单位不具有限制、共同限制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能牢靠计量的长期股权投资。对子公司的投资子公司：同时满足两个条件：①二者之间必需有投资关系；②二者之间必需有限制关系。限制：一个企业能够确定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获得利益。持股数量标准：持股比例＞50%质量标准：持股比例不足50%却能够限制比例超过50%却不能限制能够限制的情形拥有半数以下表决权，但有实质限制权

（1）通过与其他投资者的协议，拥有被投资单位半数以上表决权。

（2）依据公司章程或协议，有权确定被投资单位的财务和经营决策。

（3）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。

（4）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。对合营企业的投资投资方对合营企业的影响程度属于共同限制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。对联营企业的投资联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方对联营企业的财务和经营决策有参与决策的权力，但并不能够限制或者与其他方一起共同限制这些政策的制定。持股数量标准：20%≤持股比例＜50%质量标准：拥有20%以下表决权资本，具有重大影响重大影响的确定：

（1）在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。

（2）参与被投资单位的政策制定过程。

（3）向被投资单位派出管理人员。（4）信任投资企业的技术资料。（5）其他。持投比例限制P＞50%子公司共同限制－合营企业重大影响20%≤P＜50%联营企业无重大影响P＜20%一般被投资企业(股权投资)长期股权投资核算的内容对子公司、联营企业及合营企业的投资；对被投资单位不具有限制、共同限制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能牢靠计量的长期股权投资。第一节长期股权投资的初始计量长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种状况确定。企业合并将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。合并方式

（1）新设合并

（2）吸取合并

（3）控股合并合并类型：同一限制下企业合并非同一限制下企业合并同一限制下的企业合并参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终限制，且该限制并非短暂性的。同一限制下企业合并的特点：（1）不属于交易，本质上是资产、负债的重新组合；（2）交易作价往往不公允。非同一限制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终限制的状况下进行的合并。非同一限制下企业合并的特点：（1）非关联的企业之间进行的合并（2）以市价为基础，交易作价相对公允合理

非同一限制下合并取得同一限制下合并取得非合并取得合并取得初始取得长期股权投资的初始计量一、企业合并形成的长期股权投资（一）同一限制下的企业合并形成的长期股权投资（二）非同一限制下的企业合并形成的长期股权投资（一）同一限制下的企业合并形成的长期股权投资甲公司、乙公司和丙公司同属一个企业集团，甲公司以账面价值1000万元、公允价值1600万元的一块土地运用权作为对价，自丙公司手中取得乙公司60%的股权。假定无相关税费。合并日乙公司账面全部者权益总额为15000万元。若合并日乙公司账面全部者权益总额为1500万元。若合并当日甲公司账上的资本公积75万元，盈余公积结存额为12万元，未安排利润为80万元。（一）同一限制下的企业合并形成的长期股权投资处理原则：（1）长期股权投资的初始投资成本：合并日被合并方全部者权益账面价值的份额。（2）初始投资成本与合并对价之间的差额，应当调整资本公积（仅指资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。（3）取得投资时，被投资单位已经宣告发放的现金股利或利润作为应收项目单独核算，不构成长期股权投资成本。1、以支付现金、转让非现金资产或担当债务方式作为合并对价的合并日账务处理：借：长期股权投资被合并方全部者权益账面价值份额（应收股利）贷：转让的资产等支付的合并对价的账面价值资本公积—资本溢价或股本溢价贷方差额如为借方差额的：借：资本公积—资本溢价或股本溢价盈余公积资本公积不足冲减利润安排—未安排利润例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2010年3月1日，甲公司以银行存款取得乙公司全部者权益的70%，同日乙公司全部者权益的账面价值为1000万元。（1）若甲公司以银行存款600万元作为合并对价借：长期股权投资－乙公司700贷：银行存款600资本公积—资本溢价100（2）若甲公司以银行存款800万元作为合并对价借：长期股权投资－乙公司700资本公积—资本溢价100贷：银行存款800如资本公积不足冲减，冲减留存收益【例】某集团内一子公司以账面原值为1800万元、已计提折旧为800万元，公允价值为1600万元的若干项固定资产作为合并对价，取得同一集团内另外一家企业60%的股权。合并日被合并企业的账面全部者权益总额为1500万元。借：固定资产清理1000累计折旧800贷：固定资产1800借：长期股权投资900资本公积100贷：固定资产清理1000如资本公积不足冲减，冲减留存收益2、合并方以发行权益性证券作为合并对价的合并日账务处理：借：长期股权投资应收股利贷：股本发行股份的面值总额资本公积贷方差额如为借方差额的：借：资本公积盈余公积资本公积不足冲减利润安排—未安排利润【例】2009年6月30日，A公司向其母公司P发行1000万股一般股(每股面值为1元，市价为4.34元)，取得母公司P拥有对S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施限制。合并后S公司仍维持其独立法人地位接着经营。2009年6月30日S公司净资产的账面价值为40020000元。假定A公司和S公司在企业合并前接受的会计政策相同。合并日，A公司与S公司全部者权益的构成如表所示。A公司和S公司全部者权益的构成2009年6月30日单位：元A公司S公司实收资本3000000010000000资本公积200000006000000盈余公积2000000020000000未分配利润235500004020000合计9355000040020000A公司账务处理为：借：长期股权投资—S公司40020000

贷：股本10000000

资本公积—股本溢价30020000（二）非同一限制下的企业合并形成的长期股权投资基本原则（1）购买方应当依据确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本包括购买方付出的资产、发生或担当的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项干脆相关费用。合并成本＝付出资产的公允价值＋干脆相关费用（2）支付非货币性资产为对价的，所支付的非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产处置损益，计入企业合并当期的利润表。对价的资产为存货，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。对价的资产为固定资产、无形资产，公允价值和账面价值的差额，计入营业外支。对价的资产为长期股权投资，换出资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资收益。例：若对价的资产为固定资产、无形资产借：长期股权投资合并成本应收股利被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润营业外支出差额贷：有关资产合并对价账面价值银行存款干脆费用营业外收入差额【例】A公司于2009年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行询问，支付询问费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。2009年3月31日单位：元项目账面价值公允价值土地使用权20000000(成本为3000万，累计摊销1000万)32000000专利技术8000000(成本为1000万，累计摊销200万)10000000银行存款80000008000000合

计3600000050000000购买日合并成本＝50000000＋1000000＝51000000借：长期股权投资51000000

累计摊销12000000贷：无形资产40000000银行存款9000000

营业外收入14000000

【例】甲企业以所持有的固定资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业70%的股权，作为合并对价的固定资产的账面原值为8000万元，已计提累计折旧100万元，已计提固定资产减值准备100万元，其目前市场价格为12000万元。另外支付干脆相关费用60万元。购买日的会计处理：借：固定资产清理7800累计折旧100固定资产减值准备100贷：固定资产8000合并成本＝12000＋60＝12060借：长期股权投资12060贷：固定资产清理7800银行存款60营业外收入4200【例】甲公司2009年3月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一限制下的公司。甲公司以库存商品和银行存款300万元换取A持有的乙公司股权，2009年6月1日购买日乙公司可分辨净资产公允价值为1100万元，甲公司取得70%的份额。甲公司投出库存商品的账面成本500万元，公允价值为600万元，增值税销项税额102万元。购买日合并成本＝600＋102＋300＝1002万元。借：长期股权投资－乙公司1002贷：银行存款300主营业务收入600应交税费－应交增值税（销项税额）102借：主营业务成本500贷：库存商品500二、企业合并外其他方式取得的长期股权投资1、以支付现金取得的长期股权投资。初始投资成本：实际支付的购买价款。包括：与取得长期股权投资干脆相关的费用、税金及其他必要支出。（干脆费用）不包括：实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。（——应收项目）。

【例】甲公司于2010年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。甲公司账务处理：借：长期股权投资—乙公司82000000贷：银行存款820000002、以发行权益性证券方式取得的长期股权投资初始投资成本：所发行权益性证券的公允价值。为发行权益性证券等支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，冲减盈余公积和未安排利润。【例】2009年3月，A公司通过增发3000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，依据增发前后的平均股价计算，该3000万股股份的公允价值为5200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。借：长期股权投资—B公司52000000贷：股本300000