无形资产的账务处理及考点

无形资产的账务处理及考点以客观题为主，也可结合非货币性资产交换、债务重组、资产减值、前期差错更正、所得税、合并财务报表等内容在主观题中考核。（4分）

1、无形资产的确认和初始计量

1.1无形资产的定义

定义：无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。

解释：

无实物形态的无形资产：某些无形资产的存在有赖于实物载体，如果软件构成相关硬件不可缺少的组成部分，没有该软件就不能运行时，该软件应作为固定资产核算；如果计算机软件不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产核算。

可辨认的无形资产：能够从企业中分离或划分出来，并能单独用于出售、转让等，而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产；源于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利义务中转移或分离。

以下不属于无形资产：商誉无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于无形资产；客户关系、人力资源等，由于企业无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义，不应确认为无形资产；企业及内部产生的品牌、报刊名、刊头、客户名单和实质上类似项目的支出，由于不能与企业整个业务开发成本区分开来，成本无法可靠计量，因此不作为无形资产确认。

1.2无形资产的内容

无形资产通常包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等。

1.3无形资产的确认条件

与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业+该无形资产的成本能够可靠计量

1.4无形资产的初始确认

1.4.1外购无形资产的成本

基本原则：外购无形资产的成本=价（购买价款）+税（相关税费）+费（直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出，包括专业服务费、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等，不包括为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用和其他间接费用以及无形资产达到预定用途后所发生的其他支出）

融资购买无形资产的成本：购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确认。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额作为未确认融资费用，应当在付款期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入无形资产成本外，均应当在信用期间内计入当期损益（财务费用）。借：无形资产（现值，未还的本金）未确认融资费用（倒挤，未还的利息）贷：长期应付款（每期支付额*期数，未还的本利和）借：长期应付款贷：银行存款借：财务费用贷：未确认融资费用

1.4.2投资者投入无形资产的成本

应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的，应当按无形资产的公允价值入账。

土地使用权的处理：

企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。

土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与土地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和计提折旧。

土地使用权不同用途的处理：非房地产开发企业自用时，房地分开核算，建造期间摊销计入“在建工程--固定资产--折旧”，建造完成后“无形资产--摊销”；房地产开发企业建造商品房，房地一并核算，计入“开发成本--开发产品--存货”；出租房屋，无形资产/固定资产转为投资性房地产核算；外购房屋，能区分的，按公允价值比例将房确认为固定资产，地确认为无形资产，不能区分的，房地统一作为固定资产核算。

2、内部研究开发支出的确认和计量

通常情况下，企业自创商誉以及企业内部产生的无形资产不确认为无形资产。

2.1研究阶段和开发阶段的划分

研究阶段（计划性、探索性、较大的不确定性）：研究阶段的有关支出在发生时，应当予以费用化计入当期损益（管理费用）；

开发阶段：符合条件资本化，不符合条件费用化；

无法区分研究阶段和开发阶段的支出：在发生时费用化，计入当期损益（管理费用）。

2.2开发阶段有关支出资本化的条件

完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；

具有完成该无形资产并使用或出售的意图；

无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用，应当证明其有用性；

有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；

归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。

2.3内部开发的无形资产的计量

内部开发无形资产的成本：包括在满足资本化条件的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和。即开发时耗费的材料和劳务成本、注册费、开发无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、资本化的利息支出、为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用；不包括除可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用，无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始动作损失，为运行该无形资产发生的培训支出等。

对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化计入当期损益的支出不再进行调整。

2.4内部研究开发支出的会计处理情形资本化支出费用化支出发生支出借：研发支出--资本化支出贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬借：研发支出--费用化支出贷：原材料/银行存款/应付职工薪酬何时结转达到预定用途时结转借：无形资产贷：研发支出--资本化支出资产负债表日可以有余额，填列在“开发支出”项目内每期期末结转借：管理费用贷：研发支出--费用化支出资产负债表日无余额（“研发费用”）特殊情况企业以其他方式取得的正在进行中的研究开发项目，应按确定的金额，在取得时：借：研发支出--资本化支出贷：银行存款以后发生的研发支出，应当按照上述原则进行资本化或费用化处理3、无形资产的后续计量

3.1无形资产后续计量的原则

无形资产的使用寿命有限：应当估计该使用寿命的年限或者构成使用寿命的产量等类似计量单位数量，应当在使用寿命内系统合理摊销，摊销金额一般应当计入当期损益；

使用寿命不确定：无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产，不应摊销，但可以计提减值准备。

估计无形资产的使用寿命应考虑的因素：

该资产生产的产品通常的寿命周期、以及可获得的类似资产使用寿命的信息；

技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计；

以该资产在该行业运用的稳定性和生产的产品或服务的市场需求情况；

现在或潜在的竞争者预期将采取的行动；

为维持该资产产生未来经济利益的能力的预期维护支出，以及企业预计有关支出的能力；

对该资产控制期限、以及使用的相关法律规定或类似限制，如特许使用期、租赁期等；

与企业持有的其他资产使用寿命的关联性等。

无形资产使用寿命的确定（孰短）：

源于合同性权利或其他法定权利取得的无形资产，其使用寿命不应超过合同性权利或其他法定权利规定的期限。但如果企业使用资产的预期期限短于合同性权利或其他法定权利规定的期限的，应当按照企业预期使用的期限来确定其使用寿命；如果合同性权利或其他法定权利能够在到期时因续约等延续，则仅当有证据表明企业续约不需要付出重大成本时，续约期才能够包括在使用寿命的估计当中。

没有明确的合同或法律规定无形资产的使用寿命的，应当综合各方面情况，来确定无形资产为企业带来经济利益的期限。（定性判断）

经过上述努力仍无法合理确定无形资产为企业带来经济利益的期限的，才能将其作为使用寿命不确定的无形资产。

无形资产使用寿命的复核：

企业至少应当于每年年度终了，对无形资产的使用寿命及摊销方法进行复核，如果有证据表明无形资产的使用寿命及摊销方法不同于以前的估计，则对于使用寿命有限的无形资产，应改变其摊销年限及摊销方法，并按照会计估计变更进行处理。

对于使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为会计估计变更。

3.2使用寿命有限的无形资产

应摊销金额：是指无形资产的成本扣除残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。

摊销期：无形资产的摊销期自期可供使用（达到预定用途）时至终止确认时止。当月增加的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。

摊销方法：直线法、产量法等，企业选择的无形资产摊销方法应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期消耗方式，无法可靠确定的其预期消耗方式的，应当采用直线法进行摊销。

特殊情况：企业通常不应以包括使用无形资产在内的经济活动所产生的收入为基础进行摊销，但下列特殊情况除外，企业根据合同约定确定无形资产固有的根本性限制条款的（如无形资产的使用时间、使用无形资产生产产品的数量或因使用无形资产而应取得固定的收入总额），当该条款因使用无形资产而应取得的固定的收入总额时，取得的收入可以成为摊销的合理基础，如企业获得勘探开采黄金的特许权，且合同明确规定该特许权在销售黄金的收入总额达到某固定的金额时失效；有确凿证据表明收入的金额和无形资产经济利益的消耗方式是高度相关的。企业采用车流量法对高速公路经营权进行摊销的，不属于以包括使用无形资产在内的经济活动产生的收入为基础的摊销方法。

残值的确定：无形资产的残值一般为零，但下列情况除外，有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；可以根据活跃市场得到无形资产预计残值信息，并且该市场在该项无形资产使用寿命结束时可能存在。

残值复核：残值确定以后，在持有无形资产的期间，至少应当于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，应当按照会计估计进行处理。如果无形资产的残值重新估计后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于其账面价值时再恢复摊销。

持有待售的无形资产不进行摊销，按照账面价值与公允价值减去出售费用后的净额孰低进行计量。

账务处理原则：摊或不摊都是当月，一般计入当期损益

借：管理费用（自用无形资产摊销）

其他业务成本（出租无形资产摊销）

制造费用（用于产品生产等的无形资产摊销）

生产成本等（专门用于生产某种产品或其他资产的无形资产摊销）

贷：累计摊销

3.3使用寿命不确定的无形资产

使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不需要摊销，但应当在每个会计期间进行减值测试。

借：资产减值损失

贷：无形资产减值准备

4、无形资产的处置

无形资产的处置主要是指无形资产出售、对外出租、对外捐赠，或者是无法为企业带来未来经济利益时，应予终止确认并转销。情形账务处理备注出售借：银行存款无形资产减值准备累计摊销资