资产减值进行盈余管理的研究-毕业论文

毕业论文题目资产减值进行盈余管理的研究学院名称********学院指导教师******职称班级**********学号学生姓名2014年8月25日**大学毕业论文任务书学院：************学院题目：利用资产减值进行盈余管理的研究起止时间：学生姓名：专业班级：指导老师：系/室主任：院长：2014年9月2日页1.利用资产减值进行盈余管理的概述在我国的上市公司中一直存在的一个问题就是过度的盈余管理，过度盈余管理使得会计报表失真，掩盖公司真实的经营状况，也在一定程度上误导了投资者。盈余管理中一个常用的手法就是资产减值的计提与转回。正确的核算可能发生的损失和费用，有利于保证公司财产状况的真实性，避免利润虚增，具有规范市场操作，保障投资者的利益的作用。盈余管理行为指的是在制作财务报告的过程中，企业高管主观选择会计程序，更改财务报表，从而达到扩大个人或企业利益并且误导报表使用者的目的。过度的盈余管理可以遮盖企业亏损的事实，提供不可靠的信息，其反映的公司业绩也与实际经营脱节，扰乱证券市场秩序，对投资者和债权人的利益造成不同程度的伤害，最终也使得公司的长远发展受到影响。[1]我国针对上市公司财务报表中出现的问题颁布了一系列的法案，在一定程度上提高了公司财务报表的真实性，也保护了投资者的利益。财政部在1998年颁布的《股份有限公司会计制度》，规定包括境外，香港上市公司在内的上市公司和非上市股份有限公司都必须对短期资产、应收账款、存货和长期投资计提跌价和减值准备，统称为“四项计提“。在“四项计提”实施后，公司必须对资产价值变动的部分计提资产减值，减少了公司操作财务报表数据的情况。然而这对公司的约束作用还远远不够，上市公司利用资产减值操纵利润数据的现象一直存在，针对企业实际情况，两年后即2000年，财政部颁布《企业会计制度》。增加对委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产减值准备的计提。加上原来的四项变为”八项计提“。2006年2月颁布的关于资产减值的新准则，在2007年1月1日正式实施。新准则中加入了对资产减值的认定，资产组的认定及减值处理，资产可回收金额的计量，资产减值损失的确定，商誉的减值处理和披露的规定。[2]新会计准则最大的特点就是经过确认的资产减值损失不得转回。此规定的出台在一定程度上防止了上市公司在不同的会计期间利用资产减值损失的计提与转回调节报表数据，提高了数据的真实性。但是经济发展之快，企业财务情况也难以预测，新准则是否真正的起到了它预期的束缚作用也是值得研究和讨论的。[3]1.1资产减值1.1.1资产的定义2006年颁布的企业会计准则对资产的定义蕴含了三个方面的意思。（1）资产是由企业过去的交易或者事项形成的；（2）资产是由企业拥有或者控制的；（3）资产预期可以给企业带来一定的经济利益。在企业的生产经营活动中，资产是企业运营的第一要素。资产的种类也有很多，包括流动资产、固定资产、有形资产、无形资产、不动产等。随着经济的发展，资产的定义也经历了几个不同时期和阶段，下表中陈述了几个主要阶段。表1-1资产定义的发展历程时间提出者来源主要观点未消逝成本观1940佩顿和利特尔顿（美国）《公司会计准则导论》资产是营业或生产要素获得以后尚未达到营业成本和费用阶段的那部分余额[4]借方余额观1953美国会计师协会《会计名词》资产是由借方余额所体现的某种东西。这一借方余额是按照公认会计原则或规则从结平的个账户中结转过来的经济资源观1957美国会计学会《公司财务报表所依恃的会计和报表准则》资产是一个特定会计主体从事经营所需的经济资源，是可以用于或有益于未来经营的服务潜能总量未来经济利益观1962穆尼茨和斯普劳斯《会计研究论丛》第3号--《企业普遍适用的会计准则》资产是预期的未来经济利益，这种经济利益已由企业通过现在或过去的交易获得[5]比对下，未来经济利益观与我国现行较为流行的资产定义相近，我国对于资产的定义强调的是资产必须是一种由已经发生的事项形成的经济权利，并且它的主动权掌握在企业本身，同时它一定是可以为企业带来一定的经济利益。1.1.2资产减值准备的含义资产减值其实是一个流动的概念。发生资产减值意味着此时资产的实际价值即它可回收的金额低于它的账面价值。为了真实反映企业资产的现状，此时我们就需要计提资产减值准备。在资产的账面价值和它实际可回收的金额之间选低的那一方，而这两者之间的差额就是资产减值准备需要计提的金额。亨德里克森[6]定义的谨慎性原则认为如果资产或收入的价值处于不确定的情况下，应该按最低价值列报，而同样的情况是负债和费用的话就应该按其高者列报。资产减值会计正是在谨慎性原则下的对资产价值的调整方案。而资产谨慎性原则也打破了在会计计量历史中占据主要地位的历史成本原则。在市场经济下，资产的价值随着通货膨胀或者是科技的更新换代而有所变化，它并不是一成不变的，因此历史成本计量也受到了不小的威胁，资产减值会计实际上是对历史成本原则的一种补充和改良。1.2.3资产减值准备的内容资产减值准备主要包括八项具体内容。短期投资跌价准备坏账准备存货跌价准备长期投资减值准备固定资产减值准备无形资产减值准备委托贷款减值准备在建工程减值准备下面我们以固定资产减值准备作为例子，讲说一下资产减值准备的计提方法、计提金额以及结果处理。计提方法：按单项固定资产为基础计算确定计提金额计算：累计应计提减值准备金额=固定资产账面净值高于可回收金额的数额当期应计提减值准备金额=累计应计提减值准备金额-期初减值准备账面余额结果处理：计提的资产减值准备如为正数，计入当期损益（营业外支出）；若是负数，按价值恢复的规定处理。正数：借：营业外支出--计提的固定资产减值准备贷：固定资产减值准备1.2盈余管理的基本理论1.2.1盈余管理的定义收益并不能用一个统一的尺度去衡量，会计人员对于衡量方法的选择也就使得盈余管理具有合法性。盈余管理可以调节利润，但我们不能把它和会计造假混为一谈，在一个合理的范围内运用自己对会计政策的灵活理解进行盈余管理是被允许的。但是超过某一个限度，盈余管理有可能就会变成会计造假，对会计信息的真实性造成了不好的影响，并且有可能会侵害会计报表使用者的利益。财政部对于盈余管理的定义是：企业管理当局在遵循会计准则的基础上，通过对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整，以达到主体自身利益最大化的行为。盈余管理的对象包括公认会计原则、会计方法和会计估计。此外，时点的选择也常常成为盈余管理的工具。因此我们在对盈余管理进行研究的过程中也要特别注意时间因素。[4]1.2.2盈余管理的动机我们可以从不同的角度考虑盈余管理的动机，这样有利于我们更深刻的理解盈余管理这个概念。从上市公司利用盈余管理调节利润的角度看，有四个动机：避免亏损由于我国证监会规定，如果上市公司两年内连续亏损，也就是说公司在两年内公布的财务报表利润均为负数，那么这个公司的股票会被特别处理（ST）；如果上市公司连续三年亏损，那么该公司的股票会被暂停交易（PT）。因此在这种规定下，面临亏损的上市公司为了防止公司股票被ST或被PT，可能会减少、不提甚至转回大金额的资产减值准备来提增报表上的利润数据。夸大亏损在《公司法》的规定中，只关注了利润的正负值，零点成为了一个临界点。所以只要是亏损，无论是多是少，对于证监会来说都没什么两样。出于对投资者心理的把握，人们更多关注的是公司日常盈利的稳定来源，但对于计提大额资产减值准备这种现金的流出并不敏感，所以有的上市公司可能会一次性确认过去年度的费用和损失，或者是提前计提未来年度有可能需要计提的损失和费用。在这个会计期间计提了足够的亏损可以使以后年度的会计数据更加好看。扭转亏损鉴于证监会对公司连续亏损的特别处理办法，一些亏损公司会想尽办法扭转亏损，否则它们面临的将是股票停售甚至退市的风险。由于一些已经发生亏损的企业，它现阶段的业务很可能是不尽人意的，所以当亏损发生后，第二年这种局面也很难很快扭转过来，此时上市公司便会趋向于减少或者不计提资产减值准备金，甚至转回过去年度已经确认的损失和费用。平滑利润上市公司为了吸引投资者，一般都比较倾向于向社会展现自己公司稳步发展，利润逐年增加的景象。当公司在某一年经营情况特别好，收获大额利润时，他们却并不会把利润一次呈现出来，使社会看到自己的财务报表数据陡然上升。在这个时候，上市公司往往会增加资产减值准备的计提，以便于使自己的利润数据在未来几年得到稳步提升，或者是在未来公司财务状况出现不好的情况时转回现在已经计提的损失和费用。[4]从企业管理的角度看，有以下两个动机：逃避税收我国的税收体系并不是非常完善的，其中的一些漏洞给“合理避税“创造了机会。其次我国现行会计制度为企业管理者提供了选择的空间。举个例子来说，我国的企业所得税征收率为33%，在这个税率之外还有两个档次的照顾性税率。企业通过盈余管理调整应纳所得税额，从而获得照顾性税率。避免政策成本某些受到政策管控的企业，当它的财务数据高于或者低于某一个界限时，就会受到严格的政策限制，期间所发生的成本称为政策成本。特别是对于一些行业内的大型上市公司，也可能会通过盈余管理降低利润率，避免受到垄断企业的政策制裁。[5]2.利用资产减值盈余管理的影响因素分析事实上，资产减值与盈余管理之间存在一个相互的影响关系，通过下图可以清晰地揭示它们之间存在的关系。图2-1资产减值与盈余管理的关系新准则对盈余管理的抑制作用（1）需要计提减值的资产范围进一步扩大2006年关于减值的新会计准则颁布后，我们可以发现新准则规定除货币资金以外的所有资产都需要计提相应的减值准备。例如投资性房地产，生物资产，金融资产，递延资产等。并且在出报财务报表时，它们的列示的金额都是净值。如果资产现阶段并不能给企业带来经济利益，那不能带来经济利益的那部分就必须被剔除，这也体现了会计的谨慎性原则。这样有利于体现企业的真实资产状况，方便财务报表使用者更准确地评估上市公司的资产状况。（2）压缩了利润的操作空间新准则规定：资产减值损失一经确认，在以后的会计期间不得转回。这个规定是新准则中变化最大的地方，这个规定使我国会计准则更加贴近国际会计准则规定，与国际会计准则进一步接轨。同时对企业计提会计准则起到了约束作用，因为已计提的不能转回，防止了企业过去利用计提长期资产减值操纵利润的情况，当然这种规定也促使企业在对待资产减值问题上要经过更多的深思熟虑。（3）对计提资产减值的操作进一步规范新准则中对有关资产减值的认定、计量、确认、转回进行了统一规范。会计人员在计提资产减值过程中有了一个可以比对的模板，因此相关的会计信息形式变得更加统一。限制了会计人员在资产减值问题上的可选择性，更加利于证券市场的统一管理。新准则中仍然存在的漏洞准则本身还是存在模糊的地方因为资产减值的确认条件并不是很明确。当企业外部出现需要计提资产减值的情况时，企业外部人员还是可以通过各种途径得到问题的来源，从而通过自己的分析判断资产减值计提的准确性。但是企业内部的情况，对于外部人员来说是不得而知的，所以出现企业内部需要计提的资产减值情况时，只有内部人员根据自己的判断来确认资产减值的计提。这种情况出现时，计提的主动权掌握在内部人员的手里，因此这项计提究竟是否符合实际情况，外部人员也难以判断。（2）实际操作性不高在真实的账务处理环境中我们发现，准则并没有清楚地表达什么情况符合资产减值迹象。虽然经过多次修改，我们的资产减值准则仍存在这方面不足的地方。准则只给我们提供了一些定义，但实际操作中，很大程度要靠会计人员的专业素养加以判断。由于事实上不同企业的会计人员素质是参差不齐的，也就难免会出现一些误差。仍然存在利润操纵的空间企业的资产大多数情况下并不是市面上广泛流通的商品，因此，资产的公允价值往往不会有个很好的衡量标准。在一定程度上来说，企业很可能根据自己的需求来确定资产的价值从而计提或转回资产减值准备。其次，折现率的选择也使得资产的可回收金额变得不同，这些都不是准则可以硬性规定的条款，所以造成一些企业利用这种漏洞操纵利润。客观的说，经济的波动也是难以预测的，所以想要计算未来现金流量并不存在一种绝对准确的方法。3.北大荒利用资产减值盈余管理的现状及问题分析3.1北大荒米业集团有限公司概况北大荒集团建立于1947年成立的黑龙江农垦系统，在1998年通过了国务院的批准，成立了黑龙江北大荒农垦集团总公司，并且组建了北大荒农垦集团，被列入全国120家大型企业集团试点行列。2002年在上海证券所挂牌交易，截止到2015年5月，总股本数为177768万股。集团总部地址在哈尔滨市，集团下面隶属有9个分公司。集团业务以粮食生产为主，此外还涉及了科研开发、学校、医院、电视台、报社、建材制造、原煤、黄金采选等。经过十几年的发展，该公司已经形成产业化经营，拥有雄厚实力。经济实力强，又地处黑龙江，自然资源丰富，土地面积广且肥沃，农业基础设施完善，生态环境优良，机械化程度高且农业科技贡献率高，是中国农业第一品牌。公司主要股东除集团总公司持股比例为64.14%外，排名前十的还包括招商银行股份有限公司、华夏成长证券投资基金、中国建设银行股份有限公司、交通银行、杨宗莉、朱晴波、余明伟、国信证券股份有限公司和杜运志。持股比例总计为66.9%。之所以选则北大荒集团作为上市公司资产减值盈余管理研究的案例，是因为作为2002年上市的公司，它的财务信息处于公开状态比较好收集，并且它也经历了2006年资产减值新准则的改革，比较有研究意义。此外，它业务的主要范畴是农业，因为农产品具有价格波动幅度大的特点，所以也更加容易发生资产减值的计提与转回。还有一个原因是北大荒集团自2010年起，多次曝出负面新闻，披露的土地承包收入低于真实水平，多次进行关联交易转移利润，对外违规拆借近10亿元资金并且没有及时披露，业绩大幅下降，在2012年其下属子公司大规模计提资产减值，2012年度，2013年度经审计的净利润连续亏损,或将被ST。在2014年实现净利润扭亏为赢。虽然单是通过公司披露的数据并不能准确地界定它计提资产减值准备的合理性，但这种情况非常符合前面提到的盈余管理动机中的扭亏动机，因此对于北大荒公司资产减值盈余管理的研究很具有现实意义。3.2北大荒集团的资产减值与盈余管理的分析3.2.1资产减值准备分析北大荒集团历年资产减值准备数据如下：表3-1资产减值准备表北大荒集团历年主营业务收入如下：表3-2主营业务收入表北大荒集团历年利润总额如下：表3-3利润总额表北大荒集团历年净利润和每股收益如下：表3-4净利润和每股收益表通过表3-1到3-4，我们可以看出2005年到2014年北大荒集团资产减值的一些情况：2005年到2006年间，资产减值计提和坏账准备波动不是很大。北大荒最主要的利润来源是将土地承包给农户收取的承包费，2005年农业形势有所好转，粮食价格有较大提升，并且国家出台了政策减免农业税，这些因素提升了农民的积极性，因此承包费用也有小幅度增长。公司的其他应收款金额巨大且期间较长，主要去向是集团、家庭农场的借款，经了解，农场欠款的归还还有较大问题。其次公司应收账款金额相对小一些，但是占比较大的是账龄长的款项。最后，2005年出现大米价格下降的情况，甚至市面售价一度低于收购价格。从以上因素分析，集团将可能面临较大资产减值风险。按照比例来看，资产减值损失的计提是不够的。此外，我们发现，在2006年新准则颁布后，北大荒集团的资产减值计提并没有出现大的调整。2007年到2008年，由于在2007年1月1日开始实行的新准则规定长期资产减值一经计提就不允许转回，所以北大荒集团在这两年减少了对固定资产减值准备的计提。在这两年间，公司的土地承包费用有稳步增长，但是工业企业受到经济冲击较大，2007年坏账准备计提额度有所增加。08年上半年麦芽价格走高，所以公司原材料收购价格也较高，但到了下半年，受经济危机影响，麦芽价格大幅下跌，基于此，公司08年计提了高额存货跌价准备，经过审计的08年利润总额也受到较大影响，相较于07年利润总额有所下降。2009年北大荒集团业绩较为稳定，并且在国务院常务工作会议上通过的《全国新增1000亿斤粮食生产能力规划（2009-2020年）》也为作为农业第一大企业的北大荒带来了明显的好处。09年北大荒主营业务收入有小幅度的增加，同年计提的资产减值准备也有一定程度的增加，因此利润总额相较于08年仍然有一定幅度的下降。有可能是出于平滑利润的角度的计提。2010年北大荒麦芽销售额比上年度增加了80.9%，减少了7408万元的亏损，因此2010年公司存货减值准备有大幅度减少，差不多只有2009年度的一半。又由于2010年政府大力打压粮食产品价格，北大荒米业集团公司出现了5061万元的亏损。这也是北大荒对于连年利润减少给出的官方原因。2012年有关机构对北大荒集团私下对子公司输送5亿元关联款却并未对外披露作出调查，此后不久北大荒集团被迫承认违规对外拆借资金近10亿元，，其中2.35亿元可能逾期。由此计提的资产减值和存货跌价准备7123万元，此报告报出后，北大荒的利润由之前的盈利4.4亿变为亏损1.9亿，本次事件对北大荒集团影响极其严重，这说明之前北大荒在房地产的投资漏洞终于被打破。自2002年以来北大荒工业板块一直处于亏损状态，2013年集团策划出售米业公司。之前公司董事会已处于半瘫痪状态，自2012年12月新任董事上任以来，公司运作有望得到新的控制。然而遗留问题仍然严重，2013年上半年连续曝出对外违规拆借的大额资金蒸发，13年继续计提大幅度资产减值和坏账准备，受此影响利润总额数仍为负值。公司连续两年亏损，受到证监会ST的警告。2014年北大荒集团大幅度减少了资产减值和坏账准备的计提，虽然主营业务收入有所减少，但是利润总额数据还是得以变负为正。3.2.3北大荒利用资产减值盈余管理的动机分析（1）夸大亏损在我国上市公司证券法的规定中，上市公司连续两年净利润数据为负，每股净资产低于账面价值或财务状况异常，该公司股票将会被ST。公司连续三年发生亏损，则会被暂停上市交易。但是证券法并没有对亏损额度做出限制。而公司一旦发生亏损，业绩在短时间内将难以恢复，所以很多公司会在发生亏损状况并且预计这种亏损状况在未来几年内难以扭转时会大幅计提资产减值和坏账准备，先让公司在一到两年内亏个够，这样到第三年转回部分资产减值和坏账准备，以期达到扭转亏损，将净利润变负为正的目的。虽然在2006年颁布的新准则中规定，长期资产减值一经计提便不得转回，但是还是有很多资产减值的计提是可以转回，因此这其中存在利润操作的空间。2012年北大荒集团曝出10亿元对外资金拆借，因此被迫计提资产减值7123万元，但同年也计提了大额存货资产减值准备，却没有给出明确理由。2013年公司发布公告有1.9亿元的对外拆借资金蒸发，同年也计提了大额资产减值准备，因此连续两年净利润值为负。到了2014年主营收入并无大规模提升，相较于2013年反而有所减少，但是公司2014年转回了大额资产减值和坏账准备，因此2014年净利润值转负为正。经过分析我们可以认定北大荒集团有为了扭转亏损利用资产减值进行盈余管理的情况。扭转亏损根据北大荒集团在2012年出具的报告，公司在2011年对外拆借近10亿资金，其中2.35亿元可能逾期。公司从2008年进军房地产业后，并没有像预期的那样收获高额利润，反而连年亏损。在这种情况下，北大荒集团2011年并没有大规模计提资产减值准备金，反而转回了部分准备金。明知道资产可能收不回来，不但没有按规定计提，反而出现转回准备金现象，并且是在2012年大规模拆借资金被曝光后才开始计提这部分减值准备金，所以我们有理由怀疑公司这样做的理由应该是不想高额拆借资金损失被外界发现，想对公众社会隐瞒这件事，也不想因此计提高额的坏账准备。或者是其实公司在2010年已经出现了亏损现象，于是想利用资产减值准备金的转回来掩盖损失。这是一种利用资产减值盈余管理从而扭转亏损的做法。北大荒作为中国农业第一大企业，在刚上市与茅台集团被预测为很有发展潜力的企业，然而十多年过去了，茅台的业绩节节飙升，产品甚至走出国门，成为国家的代表性产品，然而北大荒却一直业绩平平，甚至多次曝出违规拆借，资金漏洞，董事会失效的丑闻。到底是什么原因使得两个企业的发展道路差异如此之大呢，这使得北大荒企业成为一个很值得进行研究的案例。通过对固定资产减值、坏账准备、存货跌价准备的逐年分析，并且把它们与每年的主营业务收入、利润总额、净利润进行对比，发现北大荒企业在2011年已经对外拆借大额资金并且预估部分难以收回的情况下，没有按规定计提减值准备，反而大规模转回资产减值准备。此外在2012、2013年连年亏损的情况下大额计提资产减值准备且没有给出细节方面的原因，因此，北大荒集团确实存在通过资产减值进行盈余管理的现象。4.对规范上市公司利用资产减值进行盈余管理的建议对策4.1建立透明的资产减值交易信息市场在资产减值准备计提的问题中，最难的问题就是资产公允价值的确定。公司的资产不是在市场上流通的商品，它的现值的确定往往靠的是专业人士通过自己累积的经验的判断。而市场经济下，情况瞬息万变，且技术产品往往存在更新换代的情况，当资产不能给企业带来预期的利润，它往往也会需要计提减值准备。不同公司会计人员的素质是层次不齐的，所以他们利用经验判断的资产变化情况也并总是正确的。且作为公司内部人员，他们为了公司的利益或是管理人员的施压，很多情况下可能会做出对公司有利的资产减值的判断。而使用会计财务报表的政府，注册会计师或是投资者往往都是财务类型人员，他们很难做到对每种专项资产的现状了如指掌，此时就会出现一个信息断层，外部人员对公司的约束作用也在减弱。如果建立一个透明的资产减值交易信息市场，公司就会由于信息市场的监管而不敢做出对自己有利好的资产状况判断。虽然这种信息市场是一个美好愿景，但我们也希望有一天真的建立起来并且用它来净化企业不当的盈余管理现象。4.2完善公司内部控制我国相关法律对重大缺陷的解释是这样的：“重大缺陷是内部控制中存在的、可能导致不能及时防止或发现并纠正财务报表出现重大错报的一项控制缺陷或多项控制缺陷的组合。”要想提高财务报表的真实性和准确性，公司内部控制制度的完善和执行是不可或缺的因素。出于对自己在任时业绩数据的考虑，管理层往往会过多干涉财务报表的披露事项，这对于减少资产减值盈余管理的行为有不好的影响。完善公司内部制度，并且保障内部控制制度真实有效地执行，使会计人员在平时的财务处理中就严格遵守会计法律法规的标准。资产减值准备的计提也需要各个部门之间合作评估。其计提也需要按照计提金额获取不同级层的权限，超出权限的可以找股东大会审批。良好的内部监督也使资产减值准备计提与转出中存在的问题得到及时的反馈，由此减少公司资产减值准备盈余管理的倾向。4.3完善上市公司业绩评价体系我国对业绩的评价指标一般就是盈利能力，并且对于上市公司来说如果连续三年亏损就会受到股票停止交易的惩罚。而在一个管理层的任期内，这些数据也是对他管理能力的衡量以及经济奖励的来源。因此，在企业盈利状况不尽人意的时候，管理层可能会利用盈余管理来粉饰指标。所以说单纯是用净利润来评价企业的经营现状的时候其实并不是那么准确。拿北大荒集团的2012年的资产减值计提来说，由于突然发生大笔难以回收的坏账，所以计提的大额资产减值准备，由此，公司的利润一下转正为负。公司为了防止股票被停牌的危险，不得不使用资产减值准备进行盈余管理。事实上这样的事件发生并不属于公司经营的常规状况，所以此时单纯是用净利润来评价公司业绩是有失偏颇的。如果在盈利能力指标之外增加公司营业收入或现金流量的指标，制定一个评价方案对公司经营现状作一个全方位的评价，这样能增加评价的有效性和可信度，此外也能在一定程度上消减上市公司盈余管理的动机。公司每年的年报中都会披露资产减值计提与转回的具体操作方法，但我们从资产负债表中往往不能得到资产减值的计提或转回的具体来源和细节。2006年出台的关于资产减值的新准则中对资产减值的计提和转回做出了更加具体的规定，但即使是这样，我国关于资产减值计提的相关规定和准则还不是十分不完善，很多规定都只有一个大致的方向，会计人员很大程度上还是有自己的自主选择性。事实上，对于公司大额计提资产减值的情况，在财务报表中应该给出更加具体的来源分析和计提方式的披露，这样外部报表使用者在使用财务报表时才能更加有效的判断减值准备给公司带来的影响。4.4完善资产减值会计准则2006年出台的资产减值会计准则规定，长期资产一经计提便不得再转回，经过实践发现，上市公司在计提长期资产减值准备时更加谨慎，这有利于防止上市公司利用长期资产减值准备盈余管理。但另一方面，国家暂时没有出台相关政策对禁止短期资产减值准备的转回，在这种情况下，有很多上市公司仍然利用这个进行资产减值盈余管理。对比之下可以发现，更加严格的准则和相关规定确实可以减少过度盈余管理现象。资产减值准备的转回中包含两种现象，一种是计提的资产减值准备金额低于资产减值准备的账面价值，此时应该对其差额进行转回。另外一种情况是利用资产减值准备进行盈余管理，在计提了大量资产减值准备金后在适当的会计期间将资产减值准备金按照原路径转回。而在实际操作中，我们很难区分这两者之间的差别，从而难以对上市公司是否违规利用资产减值准备操作利润。此外，现行的资产减值准备会计准则仍然不是十分完善，在操作中并没有对所有的操作步骤进行一定的规范。很大程度上依赖于会计人员自身的经验判断做出选择。然而会计人员素质参差不齐其做账目的也往往会受到公司高管层的影响，因此，一个更加规范，具有统一标准的准则的颁布也具有很强的现实意义。在较为统一的标准下计提资产减值金额更加具有说服力，且也利于外部财务人员更加清楚明了地分析财务数据，也是一种对于盈余管理的有效约束。4.5外部报表使用人员相关知识的普及中国现阶段的证券市场并不成熟，大多数普通股民炒股都是抱着一种投机心态，因此他们在购进股票的时候更多只关心上市公司的净利润。这其实并不利于证券市场的健全发展，很多公司为了操纵股票价格选择粉饰自己的财务数据，长远来说，这种做法必将对股票市场造成一定程度的伤害。也由于大部分中小股东并不具备会计专业知识和财务分析能力，当他们在选择股票的时候，很容易受一些相关股票分析师的影响，这种情况下，股民失去独立判断能力，证券市场更加容易受到操控，也增加了证券市场的不稳定性。一些发达国家的证券市场相对来说比我们国家要更加健全，也能更好地保护中小投资者的利益。美国的证监机构更加注重对股民专业知识的培训，这也是教会投资者更加专业的面对公司的财务数据，防止被骗，此外证监机构的培训也很具有专业性，培训效果也很好。而具备有更多专业素养的投资者反过来也能促进上市公司财务报表的真实性，对财务报表作假起到一定程度的约束作用。以美国为例，宪法赋予了在证件部门无限的调查权利，证监部门利用这些权力保护中小投资者。同时证监部门也受理投资者的投诉，并且会对投诉问题进行调查。要想建立一个完善的证券市场，这些制度的建立都是必不可少的，同时它们也可以更好的稳定国家经济，压缩市场泡沫。我们应该多多借鉴外国证券市场的一些经验和教训，培养市场上投资者的会计专业素养，只有在关注公司的长期发展之后，才能在更大程度上防止公司盈余管理的行为。4.6加强对上市公司管理层激励制度的建立为了增强上市公司管理的专业性和有效性，公司的经营权和管理权是相隔离的。这种制度就导致有时候公司的管理层和董事会的利益目标并不完全一样。而管理层的任期是有限的，此时往往他们追求的是自身利益的最大化，只关注自己就任的较短时间内公司的发展，所以很可能就会出现为了粉饰公司数据而进行盈余管理的行为。为了解决这个问题，公司应该尽量完善管理层的激励制度，努力使管理层与董事会的利益相一致，这也有利于公司健康平稳的发展。同时，上市公司应该对管理层增加公司长期业绩的考核，减少短期经营行为。公司的净利润成为考核管理层经营成败的唯一方式也会使公司畸形发展，虽然说经营的最终目的是净利润，但在短期时间内有很多不可控因素，例如为了未来发展增加科技投入等，这些都会在短期降低公司的净利润，但是在长期发展的视角下，大大增强了公司的竞争力。所以说加强对上市公司管理层激励制度的建立是非常有必要的，同时也应增加长期考察指标，而不是仅仅把眼光放在短期数据之上。4.7外部审计监督水平的提升外部审计对上市公司的监管是最直接的，投资者虽然更加关注公司发展水平和经营现状，但大多数的投资者并不具备专业的财务数据分析能力，所以对公司的监管力度可能没有很大的力度。而外部审计的存在很大程度上就是对公司的经营状况进行监管，及时发现并纠正公司财务数据上的违规操作。由于审计是一门非常专业化的知识，外部审计人员在对公司财务报表进行审计的过程中需要运用自己的专业素养来进行判断，以资产减值为例，其中资产包含的项目非常之多，对于资产计提的减值除了公司本身状况的考虑之外还必须综合经济变化，科技发展水平，社会环境现状等诸多因素，一个合格的审计人员必须具备这些新闻触角，再加以自己的专业和过往经验对资产减值计提和转回的合理性进行判断，这对于审计人员的个人素质要求很高，因此为了加强审计人员的审计水平，防止审计过程中出现漏洞，我们应该致力于提升外部审计人员的专业素质。其次，审计人员更应该加强政治综合素质，具备全局眼光。应该加强相关制度的建立，防止会计师事务所为了扩大公司业务范围，不注重审计业务的公正性的恶性竞争行为。要杜绝上市公司利用资产减值进行盈余管理的行为，规范市场，保障经济平稳发展，我们不仅要从公司内部改善，并且从外部制度，审计的独立性以及证券市场的监管作用出发，共同进步，在真正意义上改善盈余管理行为。首先我们应该建立透明的资产减值交易信息市场，这样可以从源头控制资产减值的计提，其次完善公司内部控制制度，保证财务报表真实性。完善上市公司业绩评价体系，不再以净利润作为评判公司经营现状的单一标准。完善资产减值会计制度，对外部报表使用人员进行相关财务信息的普及，实整个投资市场成为公司的监管者，加强对上市公司管理层激励制度的建立，鼓励管理者运用长远眼光对公司进行管理。加强外部审计监督水平。参考文献[1]王琳.资产减值准备对盈余管理影响的实证研究.山东财经大学硕士论文.2014[2]财政部.企业会计准则第8号—资产减值（2006）.中国工商出版社[3]陈楠.资产减值准则对上市公司盈余管理的影响.新财经（理论版）.2011年11期[4]PatonW.AandLittletonA.C.AnIntroductiontoCorporateAccountingStandards.中国财政经济出版社[5]moonitazandr.t.sprouse.会计研究论丛（第三号）企业普遍适用的会计准则[6]\o"Hendriksen,EldonS."Hendriksen,EldonS.AccountingTheory.IrwinProfessionalPublishing,1991[4]吴文静.盈余管理理论综述.合作经济与科技.2008(12)[5]韩晨；李学锋；张宇.上市公司利用资产减值盈余管理的研究.财会月刊.2014年08期[6]王娅.资产减值会计处理的完善.财政监督.2014年1月号[7]王云.北大荒业绩稳增风险犹存.证券导刊.2005年38期[8]马筱桐. 规范资产减值与盈余管理的建议.经济技术协作信息.2011年第11期

致谢本论文能够顺利完成，首先诚挚感谢我的导师****老师的悉心教诲与指导。尤其在撰写论文过程中，*老师严谨的治学态度和渊博的专业知识，让我深受教育和启发。从选题到完成系统设计的过程中，曾老师给了我很多的帮助和建议，并及时提出论文中存在的问题，作出了相应解决方案的指导，正是因为有老师的悉心指导，我才能够如期的完成我的毕业论文。对于老师认真负责的工作态度，在此向曾经莲老师表示深深的感谢和崇高的敬意！另外，还要感谢大学期间所有的任课老师的悉心栽培，让我不断学习，不断成长，使我在撰写论文的过程中也更趋于完善。

最后，我要向百忙之中抽时间对本文进行审阅，评议并参与本人论文答辩的各位老师表示感谢！

最后忠心祝福与感谢所有帮助过我的人，谢谢！基于C8051F单片机直流电动机反馈控制系统的设计与研究基于单片机的嵌入式Web服务器的研究MOTOROLA单片机MC68HC（8）05PV8/A内嵌EEPROM的工艺和制程方法及对良率的影响研究基于模糊控制的电阻钎焊单片机温度控制系统的研制基于MCS-51系列单片机的通用控制模块的研究基于单片机实现的供暖系统最佳启停自校正（STR）调节器单片机控制的二级倒立摆系统的研究基于增强型51系列单片机的TCP/IP协议栈的实现基于单片机的蓄电池自动监测系统基于32位嵌入式单片机系统的图像采集与处理技术的研究基于单片机的作物营养诊断专家系统的研究基于单片机的交流伺服电机运动控制系统研究与开发基于单片机的泵管内壁硬度测试仪的研制基于单片机的自动找平控制系统研究基于C8051F040单片机的嵌入式系统开发基于单片机的液压动力系统状态监测仪开发模糊Smith智能控制方法的研究及其单片机实现一种基于单片机的轴快流CO〈,2〉激光器的手持控制面板的研制基于双单片机冲床数控系统的研究基于CYGNAL单片机的在线间歇式浊度仪的研制基于单片机的喷油泵试验台控制器的研制基于单片机的软起动器的研究和设计基于单片机控制的高速快走丝电火花线切割机床短循环走丝方式研究基于单片机的机电产品控制系统开发基于PIC单片机的智能手机充电器基于单片机的实时内核设计及其应用研究基于单片机的远程抄表系统的设计与研究基于单片机的烟气二氧化硫浓度检测仪的研制基于微型光谱仪的单片机系统单片机系统软件构件开发的技术研究基于单片机的液体点滴速度自动检测仪的研制基于单片机系统的多功能温度测量仪的研制基于PIC单片机的电能采集终端的设计和应用基于单片机的光纤光栅解调仪的研制气压式线性摩擦焊机单片机控制系统的研制基于单片机的数字磁通门传感器基于单片机的旋转变压器-数字转换器的研究基于单片机的光纤Bragg光栅解调系统的研究单片机控制的便携式多功能乳腺治疗仪的研制基于C8051F020单片机的多生理信号检测仪基于单片机的电机运动控制系统设计Pico专用单片机核的可测性设计研究基于MCS-51单片机的热量计基于双单片机的智能遥测微型气象站MCS-51单片机构建机器人的实践研究基于单片机的轮轨力检测基于单片机的GPS定位仪的研究与实现基于单片机的电液伺服控制系统用于单片机系统的MMC卡文件系统研制基于单片机的时控和计数系统性能优化的研究基于单片机和CPLD的粗光栅位移测量系统研究单片机控制的后备式方波UPS提升高职学生单片机应用能力的探究基于单片机控制的自动低频减载装置研究基于单片机控制的水下焊接电源的研究基于单片机的多通道数据采集系统基于uPSD3234单片机的氚表面污染测量仪的研制基于单片机的红外测油仪的研究96系列单片机仿真器研究与设计基于单片机的单晶金刚石刀具刃磨设备的数控改造基于单片机的温度智能控制系统的设计与实现基于MSP430单片机的电梯门机控制器的研制基于单片机的气体测漏仪的研究基于三菱M16C/6N系列单片机的CAN/USB协议转换器基于单片机和DSP的变压器油色谱在线监测技术研究基于单片机的膛壁温度报警系统设计基于AVR单片机的低压无功补偿控制器的设计基于单片机船舶电力推进电机监测系统基于单片机网络的振动信号的采集系统基于单片机的大容量数据存储技术的应用研究基于单片机的叠图机研究与教学方法实践基于单片机嵌入式Web服务器技术的研究及实现基于AT89S52单片机的通用数据采集系统基于单片机的多道脉冲幅度分析仪研究机器人旋转电弧传感角焊缝跟踪单片机控制系统基于单片机的控制系统在PLC虚拟教学实验中的应用研究基于单片机系统的网络通信研究与应用基于PIC16F877单片机的莫尔斯码自动译码系统设计与研究基于单片机的模糊控制器在工业电阻炉上的应用研究基于双单片机冲床数控系统的研究与开发基于Cygnal单片机的μC/OS-Ⅱ的研究基于单片机的一体化智能差示扫描量热仪系统研究基于TCP/IP协议的单片机与Internet互联的研究与实现变频调速液压电梯单片机控制器的研究基于单片