会计问题的研究,不能就会计论会计先谋而后动 胜算定未来余绪缨教授新书《管理会计》读后感

会计问题的研究,不能就会计论会计先谋而后动胜算定未来余绪缨教授新书《管理会计》读后感

余旭英是中国著名的会计专家。20世纪70年代末以来，他率先在中国范围内审查会计的引进、建立和发展。1983年在中国财政经济出版社出版的《管理会计》一书,是我国在这一领域的奠基性著作,该书发行逾百万册,启蒙并深深地影响了整整一代像我这样自我国恢复高考以后入学的管理会计学人。余先生年逾80高龄,仍然精神矍铄,笔耕不缀。2004年8月,由他主编、两位博士研究生担任副主编的一本新的《管理会计》教材在首都经济贸易大学出版社出版。与余先生的其他《管理会计》专著和教材不同,新教材在形式上,集理论研究、实务指导、案例分析和习题解答于一体,特别适用于不同层次的专业教学需要;在内容上,新教材突出了一个“新”字,新知识、新技能、新经验、新见解比比皆是,令人目不暇接。纵观全书,余先生用历史观和哲学观为指导,从会计及管理会计的基本问题谈起,高屋建瓴、纲举目张,清晰而全面地梳理和介绍了管理会计所涉及的方方面面。一、第一,理论的层次和实践的过程是结合起来的。在这基本西方管理学者研究问题喜欢从具体的事例开始,由浅入深,逐渐延伸,好像一条引人入胜的山间小径,特别吸引那些好奇的探险者。其优点是简捷、实用,但往往限于个人的生命周期和经历时空,很难成为某一学科的集大成者,不能给予后人一个全景式的画面。东方人的思维方式,喜欢从抽象的理论开始,循着历史的踪迹和概念框架进行逻辑演绎,建立起自成一体的学科。其长处是学生不会因为欣赏树木而忘记了森林,不会因为在山路跋涉而失去了方位。尽管个人的经历有限,但是却能凭借抽象思维和悟性思维的翅膀,超越时空的局限,去把握人类知识的来龙去脉。余先生不愧为管理会计学大师,在新教材里开篇就讲:“会计问题的研究,不能就会计论会计,仅从单纯的技术观来分析、研究问题,而应提高到理论的层次进行分析、论证。”从什么样的理论层次来分析、论证呢?从历史的角度,从哲学的高度。循着历史发展的过程来谋篇布局是新教材的首要特色。第二篇基础性管理会计,介绍的是产生于19世纪的成本会计和标准成本系统;第三篇现代管理会计,讲的是自20世纪50年代以后产生和运用的成本性态分析、本量利分析、短期经营决策、长期投资方案的企业经济评价、长期投资方案的国民经济评价、预算控制、责任会计与企业业绩的财务评价、质量成本会计、资本成本会计等内容;第四篇现代管理会计的新发展,介绍了自20世纪80年代以来发展起来的管理会计新内容,即作业成本管理、产品生命周期成本管理、战略管理会计、平衡计分卡、环境管理会计、国际管理会计、智力资本会计等。在每一篇下面,同样遵循历史发展的过程来展开。最典型的是第一篇导论,如第一章现代会计的形成与发展;第三章中的“以‘系统观’取代‘机械观’”,“研究的视野从‘二维结构’向‘三维结构’扩展”;第四章中的“应用的指标从滞后性向前导性转变”,“计量方式货币性与非货币性相结合”,“决策支持模式从科学观向人文观转变”;第五章中的“从工业经济向知识经济的转变”等等。用哲学的眼光来看待管理会计的教学是新教材的第二大特色。根据辨证唯物主义认识论,人们认识世界是遵循“感性认识-理性认识-感性认识-…”的周期来完成的。新教材基于教学对象缺乏感性认识的现实,直接从“理性认识”环节切入,通过系统介绍管理会计学科内容,旨在建立学生的知识方位,培养学生的理性思维和悟性思维的基本能力,训练学生的专业技能,为其日后在理性认识指导下的感性实践奠定基础。不仅如此,新教材还通过对数学方法运用的局限性、技术与人文的关系、传统方法与新方法的关系等方面的分析,来引导学生学会用辨证的观点和从实际出发的观点来看问题,以避免认识上的片面性。余先生在前言中有一段精彩的话:“各章中所论述的内容,成熟性和定型化程度可能有所不同。它们之间的不同,是源于它们据以形成的社会经济发展的阶段性的不同,并不意味着后者是对前者的否定或取代。…在不同的时间阶段形成的‘成果’,完全可以在‘一定的空间范围内’结合实际情况同时有效地综合运用。”二、对会计信息化中“内部人”和“管理会计”的描述,其根据信息的使用进行了重新定义,其主余先生不仅在谋篇布局上从历史发展的角度来建立学科体系,而且对基本概念的内涵和外延的研究也从历史发展的角度来进行。会计如何定义?财务会计与管理会计是何关系?这是各方争论不休的基本问题。余先生认为,会计是一个信息系统,是为经济决策者提供信息的特殊信息系统。“首先,会计要对企业经营活动形成的数据进行认定,判断其是否应由会计系统进行处理;其次,对已认定的应由会计系统进行处理的数据,主要通过货币单位进行计量与记录,以取得各种综合程度不同的财务信息;再次,将所取得的信息按照决策者的需求进行加工、处理,以形成对决策者有用的信息。”根据信息使用者的身份和对企业经营的关系,余先生对会计信息的使用者进行了科学划分,说明会计信息系统要针对不同的服务对象提供具有不同质量特征的会计信息。这就从根本上回答了财务会计与管理会计的联系和区别。余先生从企业发展历史和会计学科发展历史的逻辑联系中,解释了财务会计与管理会计的形成与发展的过程。即二者原本是一体,随着企业发展而导致的两权分离,使原来只为“内部人”服务的会计,开始要为“外部人”服务,并要接受得到社会公认的会计准则抑或会计制度的约束,于是形成具有公共性特征的财务会计;而“内部人”为了履行好“外部人”所委托的经营管理责任,必然要得到更及时、更有针对性和相关性的会计信息,并由此催生具有内部性特征的管理会计。基于此,“财务会计通过财务报表为外部使用者传递有关财务信息”,“会计信息的外部社会职能,是从较简单的财务管理责任关系的处理,发展到较复杂的经济利益分配关系的协调,进而发展到高级形式的为优化经济资源的配置服务。”管理会计则通过专门的内部管理报表或文件为内部使用者传递有关的会计信息,以利于使用者据此正确地判断形势,权衡利弊,以做出正确的经营决策和改善经营管理。可见,会计作为利益相关者的决策支持系统,所履行的是决策者的参谋职能。不同的是,财务会计为“外部人”服务,管理会计为“内部人”服务,所履行的都是参谋职能。立足点确认了,管理会计的内涵和外延就有了依托。三、第三,安排并安排相应的案例、练习和练习,扩大学生的互动与以往的著述相同,余先生主编的新教材充满了理性思维。这体现在,无论介绍那一种管理会计方法,一定要说明方法产生的背景和前提,然后才是相关变量之间的关系分析。新教材既为教师课堂讲授提供内容和要点,又为学生课下思考与练习提出了具体要求,在每一章后面,安排一定的案例、思考题和练习题,供学生作课下的预习、练习与复习。如此循环往复、循序渐进,符合教学规律,有利于师生互动。这种安排,见于第二篇基础性管理会计、第三篇现代管理会计、第四篇现代管理会计新发展的各章。管理会计要为企业经营管理者的决策与控制活动提供数据,研究数据之间的关系,尤其是利用数学工具来进行研究,就非常必要。新教材对涉及变量分析的内容作了精心处理:一方面,对逻辑推理必不可少的环节和内容作出说明,旨在使学生建立起知识之间的联系和学会对数学模型的运用,另一方面,又强调纯数学分析的局限性,倡导人文观念,希望管理会计人员能够不为具体的方法和技术所累,拥有一双洞悉数据背后经济利益关系的慧眼。做到精于算计,超越算计,想企业经营管理者之所想,急企业经营管理者之所急,先谋而后动,胜算定未来。四、管理会计中的运用自如与过去的教材不同,余先生主编的新教材倡导了悟性思维。悟性思维是从看似平常的各种现象中感悟其中的异同和规律。所谓举一反三,触类旁通,恍然大悟,猛然开窍,找到感觉,都是悟性思维的表征。东方人的学习,常以练功为例,讲究用力用心,将身体各种感观的相互联系贯通,不图一时一事之成败,追求融会贯通、运用自如的境界,素有功到自然成之说。对管理会计的学习能达致如此境界吗?余先生认为:“许多表面上看来是无序的随机现象,实际上其中也深藏着一定的有序性。大量无序现象中的有序性,并不是直接通过电子计算机可以‘算’出来的,而有赖于高智慧的人通过悟性思维‘悟’出来,据以作为行动的指南。”仅举一例。差量分析作为管理会计中经营决策分析的基础性方法,其要点和程序再简单不过。教师授课的时间,也只能以分钟计。可是,如果将差别收益和差别成本的