股权代持隐名股东是否应该缴纳所得税

2020年7月28日，厦门市税务局发布了《关于市十三届政协四次会议第1112号提案办理情况答复的函》，函中对股权代持下隐名股东所得税问题进行了答复，这也是税务机关首次就该问题进行进行的回应，因此该函也引发了业内热烈的讨论。该函明确隐名股东为法人时应负有纳税义务，这将致使股权代持下重复征税问题的存在，也与《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》以及《国家税务总局稽查局关于2017年股权转让检查工作的指导意见》所体现的不重复征税的精神不甚符合。故基小律欲与大家共同探讨这些问题，征求大家看法，以求集思广益，大家可以在文末评论区留言发表看法，探讨问题包括但不限于：股权代持下隐名股东是否应缴纳所得税；对厦门税务局答复函的看法；39号公告的处理思路是否适用于一般意义上的各类股权代持。2020年7月28日，厦门市税务局发布了《关于市十三届政协四次会议第1112号提案办理情况答复的函》（厦税函〔2020〕125号）（以下简称“答复函”），函中对股权代持下隐名股东所得税问题进行了答复，这也是税务机关首次就该问题进行进行的回应，因此该函也引发了业内热烈的讨论。该函明确隐名股东为法人时应负有纳税义务，这将致使股权代持下重复征税的存在，也与《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第39号）（以下简称“39号公告”）以及《国家税务总局稽查局关于2017年股权转让检查工作的指导意见》（税总稽便函[2017]165号）（以下简称“165号指导意见”）所体现的不重复征税的精神不甚符合。以答复函的观点，税法明确的纳税义务仅针对显名股东，显名股东作为公司登记在册的股东，可以行使股东权利，应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务。人民法院认可的代持合同规范的是代持当事人内部的民事法律关系，不属于对股东出资规定的调整或变化。随后答复函区分隐名股东的身份来明确不同的纳税义务，隐名股东为自然人时，其取得显名股东转付的税后股息红利、股权转让所得，不属于《个人所得税法》明确的9种所得，无需缴纳个人所得税；隐名股东为法人时，其基于股权代持关系取得的所得，不属于不征税收入或免税收入，应按规定计征企业所得税。此外，答复函亦明确法人代持关系下取得的收入不适用免税。以答复函的上述观点，股权代持下，依然可能存在重复征税的问题，但是前述39号公告第二条却认可对显名股东征税，实际转付给隐名股东不再重复征税的原则。不过39号公告第二条仅适用于股权分置改革这一特殊背景，一般意义上的各类股权代持是否可以参考此处理思路并未有明确。165号指导意见第五条第二款明确如果已对实际委托方课税完毕，在所得税上无税负差异时不再对形式上的代持方追征税款，这一条款实际体现的也是不重复征税的原则，且未限制在股权分置改革这一背景之下。可见，答复函的意见与前述39号公告和165号指导意见体现的精神有所冲突，故基小律欲与大家共同探讨这些问题，征求大家看法，以求集思广益，探讨问题包括但不限于：股权代持下隐名股东是否应缴纳所得税；对厦门税务局答复函的看法；39号公告的处理思路是否适用于一般意义上的各类股权代持。大家可以留言方式在文末评论区发表看法，基小律将精选高质量留言在文末显示以供各位讨论。以下附上厦门税务局答复函、39号公告以及165号指导意见的相关内容，以供大家参考：国家税务总局厦门市税务局关于市十三届政协四次会议第1112号提案办理情况答复的函（厦税函〔2020〕125号）尊敬的周永伟先生：《关于降低厦门股权代持关系下实际出资人双重税负的提案》（市十三届政协四次会议第1112号）收悉，该件由我局独办。现将办理情况答复如下：一、办理工作背景我局高度重视上述提案，在提案办理过程中，注重加强调查研究，深入了解当前股权代持关系实质，梳理分析股权代持关系税收政策。二、办理情况（一）关于显名股东纳税义务的认定根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第三条第二款规定：“纳税人应当依照税收法律、行政法规的规定履行纳税义务；其签订的合同、协议等与税收法律、行政法规相抵触的，一律无效。”显名股东作为登记在股东名册上的股东，可以依股东名册主张行使股东权利，依据《中华人民共和国企业所得税法》《中华人民共和国个人所得税法》，是符合税法规定的转让股权和取得投资收益的纳税人，其取得股息红利所得、股权转让所得，应当依法履行纳税义务。《公司注册资本登记管理规定》（国家工商行政管理总局令第64号）第八条“股东或者发起人必须以自己的名义出资”,明确了行政管理的方式是要求股东以自己的名义出资。而《最高人民法院关于适用<中华人民共和国公司法>若干问题的规定（三）》第二十五条的相关规定，仅说明人民法院认可代持合同具有法律效力，规范的是代持当事人内部的民事法律关系，不属于对《公司注册资本登记管理规定》中关于股东出资规定的调整或变化。（二）关于隐名股东纳税义务的认定1.隐名股东为自然人的情形。《中华人民共和国个人所得税法》第二条，明确了应当缴纳个人所得税的九种所得，显名股东将取得的税后股息红利所得、股权转让所得，转付给隐名股东（自然人），不属于法律规定应当缴纳个人所得税的所得。2.隐名股东为企业的情形。《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额，包括其他收入；第七条、第二十六条，分别列明了法定的不征税收入和免税收入。据此，隐名股东（企业）从显名股东取得基于代持合同关系产生的所得，不属于法定的不征税收入和免税收入，应当按照企业所得税法规定缴纳企业所得税。（三）其他关于显名股东（企业）取得股息红利后，转付给隐名股东（企业），隐名股东（企业）是否能够适用“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入”的问题，由于隐名股东（企业）和显名股东（企业）之间并未构成股权投资关系，隐名股东（企业）从显名股东（企业）取得的收入不符合股息、红利所得的定义，税法也未规定可以“穿透”作为隐名股东（企业）取得权益性投资收益对其免税。关于提案提到的《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第39号），其适用情形仅限于限售股。三、下一步工作思路今后，我局将持续做好税收服务工作，严格落实各项税收优惠政策，同时，关于股权代持的税收管理方面的问题，我局也将积极向国家税务总局反映。国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告（国家税务总局公告2011年第39号）根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称企业所得税法）及其实施条例的有关规定，现就企业转让上市公司限售股（以下简称限售股）有关所得税问题，公告如下：

......二、企业转让代个人持有的限售股征税问题

因股权分置改革造成原由个人出资而由企业代持有的限售股，企业在转让时按以下规定处理：

（一）企业转让上述限售股取得的收入，应作为企业应税收入计算纳税。

上述限售股转让收入扣除限售股原值和合理税费后的余额为该限售股转让所得。企业未能提供完整、真实的限售股原值凭证，不能准确计算该限售股原值的，主管税务机关一律按该限售股转让收入的15%，核定为该限售股原值和合理税费。

依照本条规定完成纳税义务后的限售股转让收入余额转付给实际所有人时不再纳税。

（二）依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持的个人限售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让限售股。......国家税务总局稽查局关于2017年股权转让检查工作的指导意见（税总稽便函[2017]165号）各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局稽查局、地方税务局稽查局：针对2017年股权转让检查工作中各地反映的一些有待解决的问题，我局与税务总局相关司进行了研究，现将具体指导意见下发，请你局参照执行：......五、关于代持股票的纳税主体确定问题对于企业代个人持股的所得税征收，《国家税务总局关于企业转让上市公司限售股有关所得税问题的公告》(2011年第39号)第二条有明确规定：“因股权分置改革