第四篇　终结审计与审计报告

注册会计师应当根据期初余额对所审计财务报表的影响程度，合理运用专业判断，以一是上期结转至本期的金额；二是上期所采用的会计政策；三是上期期末已存在的或有事如果被审计单位上期适用的会计政策不恰当或与本期不致，注册会计师在实施期初余期财务报表已经前任注册会计师审计，后任注册会计师在对被审计单位本期财务报表进行审计时，就应当在征得被审计单位同意后，考虑与前任注册会计师沟通，利用前任注册会计师的工作。沟通的方式包括举行会谈、电话询问或发送调查问卷等，但最有效和常用的方式是查阅前任注册会计师的审计工作底稿。查阅的重点通常限于对本期审计产生重大影响的事项，如前任注册会计师对上期财务报表发表的审计意见的类型和主要内容，针对上以通过本期实施的审计程序获取部分审计证据。对于存货，注册会计师还应当按照《中国师通常检查形成期初余额的会计记录和其他信息。在某些情况下，注册会计师可向第三方如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师还应当考虑提请管理层告知前任注册会计师。如果错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应当出具如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告对本期财务报表的影响。如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍如果这类期后事项的金额重大，应提请被审计单位对本期财务报表及相关的账户金额（3）资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收如果被审计单位的财务报表因这类事项可能受到误解，就应在财务报表中以附注的形根据定义，期后事项可以按时段划分为三个时段：第一个时段是资产负债表日后至审计报告日，我们可以把在这一期间发生的事项称为“第一时段期后事项”；第二个时段是审计报告日后至财务报表报出日，我们可以把这一期间发现的事实称为“第二时段期后事项”；第三个时段是财务报表报出日后，我们可以把这一期间发现的事实称为“第三时段注册会计师应当尽量在接近审计报告日时，实施旨在识别需要在财务报表中调整或披报表的期后事项：根据初步或尚无定论的数据做出会计处理的项目的现状；是否发生新的担保、借款或承诺；是否出售或购进资产，或者计划出售或购进资产；是否已发行或计划发行新的股票或债券，是否已签订或计划签订合并或清算协议；资产是否被政府征用或因不可抗力而遭受损失；在风险领域和或有事项方面是否有新进展；是否已做出或考虑做出在审计报告日后，注册会计师没有责任针对财务报表实施审在审计报告日至财务报表报出日期间，管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。当然，注册会计师还可能从媒体报道、举报信或者证券监管部门告知等途径获悉影据具体情况实施必要的审计程序。此时，注册会计师需要获取充分、适当的审计证据，以验证管理层根据期后事项所做出的财务报表调整或披露是否符合企业会计准则和相关会计制度的规定。此外，注册会计师还要针对修改后的财务报表出具新的审计报告和索取新的管理层声明书。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应当出改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告已提交给被审计单位，注册会计师应当通知如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层。通常，针对上市公司客户，注册会计师可以考虑在中国证券监督管理委员会指定的媒体上刊登公告，指出审注册会计师应当对或有事项实施必要的审计程序。特别需要指出的是，由于或有事项注册会计师对或有事项进行审计所要达到的审计目标一般包括：确定或有事项是否存在和完整；确定或有事项的确认和计量是否符合企业会计准则的规定；确定或有事项的列在审计或有事项时，注册会计师尤其要关注财务报表反映的或有事项的完整性。由于或有事项的种类不同，注册会计师在审计被审计单位的或有事项时，所采取的程序也各不是否存在未决诉讼或仲裁、未决索赔、税务纠纷、债务担保、产品质量保证、财务承诺等在对被审计单位期后事项和或有事项等进行审计时，注册会计师往往要向被审计单位的法律顾问和律师进行函证，以获取其对资产负债表日业已存在的，以及资产负债表日至他们复函日这一时期内存在的期后事项和或有事项等的确认证据。被审计单位律师对函证注册会计师应根据该律师的职业水准和声誉情况来确定律师声明书的可靠性。如果注册会计师对代理被审计单位重大法律事务的律师并不熟悉，则应查询诸如该律师的职业背如果律师声明书表明或暗示律师拒绝提供信息，或隐瞒信息，注册会计师应将其视为管理层应当根据企业会计准则的规定，对持续经营能力做出评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性。如果认为以持续经营假设为基础编制财务报表不再合理时，在执行财务报表审计业务时，注册会计师的责任是考虑管理层运用持续经营假设的适在计划审计工作和实施风险评估程序时，注册会计师应当考虑是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况及相关的经营风险，评价管理层对持续经营能力做被审计单位在财务、经营以及其他方面存在的某些事项或情况可能导致经营风险，这在考虑管理层的评估过程时，注册会计师应当关注管理层是如何识别可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的，所识别的事项或情况是否完整，是否已经对注在考虑管理层做出的评估所依据的假设时，注册会计师应当考虑管理层对相关事项或情况结果的预测所依据的假设是否合理，并特别关注测性信息具有重大影响的假设2）特别敏感的或容易发生变动的假设3）与历史趋注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生当识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时，注册会计师应当实如果财务报表已做出充分披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，强调可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况在极端情况下，如同时存在多项重大不确定性，注册会计师应当考虑出具无法表示意见的单位将不能持续经营，但财务报表仍然按照持续经营假设编制，注册会计师应当出具否定财务报表。在这种情况下，注册会计师应当实施补充的审计程序。如果认为管理层选用的其他编制基础是适当的且财务报表已做出充分披露，注册会计师可以出具无保留意见的审计报告，并考虑在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用估期间的情况下所取得的审计证据的充分性和适当性，判断审计范围受到限制的程度，并管理层声明具有以下两个基本作用：一是明确管理层对财务报表的责任；二是提供审考虑，对财务报表整体均不具有重大影响。未更正错报项目的概要应当包含在书面声明中在某些情况下，如果除通过询问外，预期不能获取其他审计证据，注册会计师应当向由于管理层声明是来自于被审计单位内部的一种证据，较之外部独具有独立性，证明力较弱，其本身不能构成充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础。当管理层声明的事项对财务报表具有重大影响时，注册会计师应当实施下列审计程如果管理层的某项声明与其他审计证据相矛盾，注册会计师应当调查这种情况。必要管理层声明包括书面声明和口头声明。书面声明作为审计证据通常比当要求管理层提供声明书时，注册会计师应当要求将声明书径送注册会计师本人。声和维护内部控制以防止或发现并纠正错报的责任；管理层认为注册会计师在审计过程中发会议记录的完整性和可获得性；就违反法规行为事项，被审计单位与监管机构沟通的书面文件的可获得性；与未记录交易相关的资料的可获得性；涉及下列人员舞弊行为或舞弊嫌疑的信息的可获得性：①管理层；②对内部控制具有重大影响的雇员；③对财务报表的编需要确认或披露的或有事项，对财务报表具有重大影响的承诺事项和需要偿付的担保等；被审计单位对资产的拥有或控制情况，以及抵押、质押或留置资产；持续经营假设的合理上述事项，因其复杂程度和重要程度的不同，注册会计师可以将其全部列入管理层声管理层声明书标明的日期通常与审计报告日一致。但在某些情况下，注册会计师也可审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。因此，为了保证在签署审计报告时，与已获取管理层声明相关的事项没有发生变化，但在某些情况下，注册会计师也可能在审计过程中或审计报告日后就某些交易或事项获取单独的书面声明。例如，如果注册会计师在审计过程中就某些交易或事项单独获取了书面声明，那么在审计报告日注册会计师还要获取一份补充声明，说明已做出声明的交易或事项是否发生变化。再如，如果审计报告在审计报告日后很长时间才予以公布（如被审计单位公开发行证券），注册会计师需要考虑是否针对审计报告日至报告公布日发生的事管理层声明书通常由管理层中对被审计单位及其财务负主要责任的人员签署。在某些情况下，注册会计师也可以向管理层中的其他人员获取管理层声明书。下面列示了一种管本公司已委托贵事务所对本公司20×1年12月31日的资3．设计、实施和维护内部控制，保证本公司资产安全和完整，防止或发现并纠正错报，是本公司管4．本公司承诺财务报表符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，公允反映本公司的财务状况、7．本公司认为所有与公允价值计量相关的重大假设是合理的，恰当地反映了本公司的意图和采取特9．本公司已提供所有与关联方和关联方交易相关的资料，并已根据《企业会计准则》和《××会计（2）无公司对存货均已按照《××会计制度》的规定予以确认和计量；受托代销商品或不属于本公如果管理层拒绝提供注册会计师认为必要的声明，注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。同时，在这种情况下，注册会计师应当评价审计过程中获取的管理层其他声明的可靠性，并考虑管理层拒绝提供声明是否可注册会计师在按业务循环完成各财务报表项目的审计测试和一些特殊项目的审计工作后，应汇总审计测试结果，进行更具综合性的审计工作，如编制审计差异调整表和试算平衡表，执行分析程序，撰写审计总结以及完成审计工作底稿的复核等。在此基础上，应评价审计结果，在与客户沟通以后，确定应出具审计报告的意见类型和措辞，进而编制并致遂宁市人民政府遂府函（1998）3号文批准，由遂宁电力公司独家发起设立“遂宁电力股成为继续向社会公开发行股票的股份制试点企业；1997年6月27日在上交所上市遂宁市兴业资产经营公司欲通过转让明星电力部分国有股以招商引资。在三家竞买者中，2002年8月，周益明得知明星电力欲转让2周益明立即着手成立深圳市明伦集团与遂宁接洽，但当时他的净资产实际为负数，而按照规定，收购上市公司的资金不能超过集他的企业还只是深圳市明伦实业有限公司，周益明一边虚构明伦集团与遂宁市洽谈收购事仍拿不出一分钱来收购明星电力股权，他的眼睛又盯在了银行贷款上。而按证券市场管理据公安机关侦查，周益明与华夏银行广州分行行长郭俊明和上海浦东发展银行深圳罗还有银行卡等“过节费”可拿，周还曾许诺送他一栋别墅。而韩茂胜曾为了增加银行存款行、浦发行深圳罗湖支行及广发行深圳分行春风路支行都做了一个“过桥贷款”的方案：以企业流动资金的名义给周益明放贷，使得他获得了3.8亿元资金，完成了“空手套白狼”周益明在被捕后交代，他原本打算“捞”上几亿元后，就让明伦集团破产，以便抽身综合商社有限公司，从事国内外贸易业务。明星康桥开发的捷美商务中心，累计投入资金4亿多元，而项目的后续开发仍需要大量资金，不仅没有投资收益，连该房产的房地产权证至今未办理至公司名下。从实际情况来看，两个投资项目不仅没有取得应有的收益，相社有限公司（以下简称明星商社）共同为深圳市日汇盛实业发展有限公司提供贷款担保1除以上担保事项外，明伦集团还利用各种或明或暗的手段套取上市公司明星电力的巨在明星电力的其他应收款中，有一笔应收深圳市益美泽通信设备有限公司（下称“益一方面骏益美泽和国伦投资高价收购明星电力的资产，为明星电力创造利润。另一方公司有一开发项目名为“中城康桥花园”。周益明此前在接受某报采访时曾称“将收购中等设立了深圳市明星综合商社，而深圳市合讯网络技术有限公司目前占用明星电力资金1中喜会计师事务所所长吴光影承认，整个审计报告出炉过程中，事务所根本没有派人中喜会计师事务所出具的两份审计报告，粗略一看漏洞百出。如反映2002年“借款”高达2.8亿元，净资产实际为负647