4、浅析税收执法风险的成因与防范

浅析税收执法风险的成因与防范 一、 浅议税收执法风险的成因与防范概述 （一） 税收执法风险的概述 税收执法风险,目前尚无明确的定义。综合来说,狭义上的 税收执法风险,即具备执法资格的税务人员按照法律、法规执行 法律、法规所赋予的权力或履行职责的过程中,存在有未按照或 未完全按照法律、行政法规、规章要求的行为执法或履行职责, 侵犯、损害了国家和人民群众的利益,给国家和人民群众造成一 定的物质或精神上的损失以及应履行而未履行职责所应承担的 责任。 税收执法是行政执法的一部分。其实质是税收行政主体实 施行政行为要有法律根据,是执行法律(人民的意志)而不是执行 行政长官的意志,是受法律规范、制约而不是任意所为。其含义 是税收执法是执行法律,而不是创制法律;税收执法是依法办事, 而不是和不能唯长官意志是从。因此,税收行政人员在行政执法 过程中执法责任风险必然存在,而且它不是不可抗力的,它是完 全既可以预测,又可以防范和避免的,税收执法风险是税收法治 化的必然。 （二）税收执法风险的成因 （1）税收执法的法律依据不完备，给执法带来风险 1.税收法律级次偏低，权威性较差 我国立法法规定，税收立法权不属于法律绝对保留的 事项。也就是说，国家立法机关虽然拥有专属的立法权，但在 特定情况下可以授权行政机关立法。 目前由全国人大或其常委会制定的税法只有三部（企业所 得税法、个人所得税法、税收征管法），其余均为国务院制定 的行政法规及其主管部门财政部或国家税务总局制定的规 章等，法律级次较低，权威性差。而且政府既是税法的制定者， 又是税法的执行者，政府权力在税收领域过度行使，必然导致 税收立法程序简单、税收法律变换频繁、税收执法规范性较差 等问题，不能有效指导税收征管活动。有些方面由于法规没有 具体而明确的规定，致使税务机关在行使征税权时的自由裁量 权过大，滥用自由裁量权时有发生。这违背了税收的法定主义 原则，也加大了执法风险。 2.税收程序法有些规定过于原则，不利于操作 征管法没有规定对扣押、查封的商品、货物或其他财产进 行变价处理的期限。若税务机关不及时进行变价处理，导致上 述财产价值下跌，不足以抵缴税款，由此造成的税款缺口如由 纳税人承担，显然会引起争议，税务机关不可避免地要承担由 此造成的执法风险。 （2）税收计划管理体制诱发执法风险 税收计划多年来都是按照上年税收完成数和计划年度预计 的经济增长速度来制定，由上级税务局和当地政府在年初确定， 层层下达执行。各级税务机关坚持“以组织收入为中心”，追 求的是完成税收任务，向上级和当地政府交上一份满意的答卷。 在这种管理体制下，刚性的任务指标弱化了刚性的税收执 法，实质上形成对法律尊严的自我践踏。同时，大面积的超常 征收掩盖了税制的运行质量和真实的税收负担程度，导致国家 预决算失真，组织收入工作的秩序被打乱，在不利于宏观调控 的同时，税收执法中的不确定性也大量增加。这种不确定性主 要表现为各种主客观因素造成的税务执法作为与不作为，危及 国家税收利益及纳税人权利。 在实际工作中，税务机关为了完成税收任务，几乎可以说 是用尽各种手段，虚收、预收、滥收、混税种、混入库级次、 空转、引税、卖税、收过头税、寅吃卯粮等等，不一而足。倘 若任务完成了，又有税不收，还美其名曰税收调节。从执法者 角度看，更主要的是自身承担法律责任的风险。 （3）税务执法人员素质不高 在税收执法过程中，依法行政是关键，执法人员素质不高 将直接导致执法风险发生。而在现阶段，税收执法人员的素质 不容乐观。 1.执法风险意识亟需加强 由于税收执法机关作为执法者兼管理者的强势地位客观存 在，一些纳税人不愿和税收执法人员“较真”，使执法人员没 有切实感受到税收执法风险的压力，一定程度上还存在“权治” 思想。 2.执法业务水平有待提高 影响业务水平的因素有两个：执法人员自身水平的高低和 执法的难易程度。目前，税务人员水平参差不齐，整体素质不 高，综合性管理人才和高级专业人才尤其欠缺。人员自身水平 不高，直接制约着业务水平的提升。同时，由于税收执法的依 据散见于复杂的税收实体法和程序法中，行政规范性文件大量 存在并不断修订更新，税收执法人员难以全面、准确把握，规 范执法难度较大，以致执法业务水平受到影响。 3.执法道德水平需要进一步提高 有的人员工作态度不认真，草率行事；有的执法人员法治 意识淡薄，滥用职权，以权谋私，以权代法，出现渎职行为或 腐败现象，严重损害了税法尊严，无法保证税收公平、公正、 正确，从而埋下风险隐患。 （4）外部环境存在诸多不和谐因素 1.税收执法受到地方政府的干涉 有些地方基层政府由于地方利益驱动（如为了招商引资、 搞活地方经济等），私自出台各种税收优惠政策，干预税收执 法。 2.税收立法与我国法律体系之间不协调 税法与其他法律法规的衔接不通畅，造成相关部门协税护 税意识不强，影响了税收法的实施效力，容易形成执法风险。 （三） 税收执法风险防范的必要性 防范和化解税收执法风险的意义就在于保障税收执法部门 有一个安全的税收执法环境,起到稳定队伍,增强凝聚力,提高战 斗力的目的,从而促进税收工作效率,更好地维护税法的尊严。 防范和化解税收执法风险的意义主要应有以下几个方面。 1.维护税收执法人员的切身利益。如果税收执法人员的执 法安全得不到应有的保障,今天这个受到纪律处分,明天那个受 到法律制裁,将严重影响税收执法队伍的稳定,不利于各项税收 工作的开展。 2.树立税收执法机关的良好形象。如果我们的税收执法人 员能够时刻保持执法风险意识,做到正确执法,文明执法,同时做 好税收服务,努力化解征纳矛盾,不仅能够降低执法风险,而且能 够很好地树立自身以及整个税收执法队伍的形象。 3. 确保税收征管质量和税收收入。如果税收执法人员能够 始终保持执法风险意识,就能确保政令畅通,使各项税收方针政 策及规章制度得到很好地落实,提高执法人员的工作责任心,克 服麻痹心理,确保尽职尽责,应收尽收。 二、 税收执法风险防范的基本思路 （一）建立健全税收法律体系，保证税收执法依据的可靠性 1.规范税收立法，建立符合国情的税收立法框架 协调完备的税收立法是依法治税之本，它不但决定税法的 形式，也决定税法的本质。要以立法法为依据，借鉴国外 立法的有益经验，完善税收立法，建立以税收基本法为主导、 税收实体法和程序法并重的立法框架，解决税收实体法法律级 次偏低的问题。 2.增强立法的系统化和规范化 提高税收立法质量，增强系统性；法规明确具体，强化可 操作性，并且注意法规之间的相互衔接。 （二）完善税收计划管理体制 科学组织税收计划管理，建立科学的税收指标考核体系。 首先，必须深化对税收与经济相互关系的认识，做好经济 税源调查与分析，制定合理的税收计划。其次，在税收计划管 理工作中强化比例原则，并运用法学和经济学等相关理论对其 进行科学量化。其中，比例原则又称“过度禁止原则”，是指 执法主体在行使权力时，要在保护与平衡的意义上，斟酌国家 与公民利益的失衡度。如果税收计划易使税收执法对纳税人造 成超过征税目的价值的侵害，则应重新审视税收计划和税收指 标考核体系。 （三）提高税收执法人员素质 1.树立正确的执法理念 在治税观念上，从“收入导向型”向“法治导向型”转变； 从治税方法上，从“整治”向“服务”转变。坚持法律至上， 克服侥幸和麻痹心理，正确处理合法行政与合理行政，自觉规 范和约束自己的执法行为。 2.强化专业知识学习 税务人员应不断提高业务能力和执法水平，避免因执法不 规范、不到位或越权执法给税收征管工作带来不良后果。同时 应强化执法过错追究及对违规、违纪、违法行为相关处理规定 的学习，纠正重权力轻责任、重实体轻程序的倾向，以税收人 员的高素质确保税收执法的高质量，控制和防范执法风险。 3.建立健全监督制约机制 建立规范的、相互制约的执法运行机制，规范税收执法行 为，以减少、杜绝税收执法风险行为的发生；税收执法机关内 部要建立比较完善的管理制度，并落到实处，防微杜渐。在日 常执法工作中，从定岗定责、设计工作流程入手，对执法岗位 实施有效的责任考核，强化日常税收执法监督，从而降低执法 中的风险和不确定性。 （四）优化税收执法环境，建立社会综合治税体系 加强税收宣传，力求取得社会各界对税收执法工作的理解 与支持，减少税收公正执法中的干扰和阻力。完善税收执法部 门协助机制，协调税务部门同各级政府的行动。这也是平衡税 收执法中多方利益关系，取得税收博弈各方共赢的关键。 三、 税收执法风险防范完善方法 从纳税人整体来看，纳税人缴纳了税款必然要求政府提供 同等数量和质量的公共产品，包括基础设施、文化教育、医疗 卫生、社会保障、国防等诸多领域。否则，政府的合法性将从 根本上讲，政府和纳税人之间不是零和博弈，政府获取的税收 未必就是纳税人的损失。政府部门税收风险的化解，有利于国 家财政实力的巩固、公共产品质量的提高和纳税人市场环境的 优化，从而最终有利于降低广大微观经济主体的纳税风险。 （一）建立纳税服务机制 发达国家税收流失率之所以比较低，除了税收征管体制比 较健全之外，还在于他们对纳税人的服务意识比较强，税务征 管部门将良好的纳税服务看作是搞好税收征管工作的基础。良 好的纳税服务，一是有助于纳税人准确理解税法，从而避免纳 税人无意识的税款流失；二是为纳税人尽量提供纳税便利，降 低纳税人的纳税成本，自然提高了纳税遵从度；三是维护纳税 人的权利，充分尊重纳税人，以消除其抵触情绪。 近年来税务机关在保护纳税人合法权益方面做了大量工作， 也取得了一些成效，但还不同程度地存在着不当行为：一是对 纳税人的参与权、知情权缺乏充分尊重，税务机关解答纳税人 的咨询还欠缺及时和准确。目前在基层征收中还普遍存在税务 机关对纳税人的隐瞒欺骗行为，比如纳税的起征点、所得税的 免税扣除额和扣除项目都不告知纳税人。二是回避权未能得到 很好的落实。三是侵犯纳税人的信赖利益保护权。比如，对纳 税人的同一行为，主管税务机关和稽查部门往往意见不一，相 互矛盾，使纳税人无所适从；对于下级税务机关的执法行为， 上级税务机关在检查工作时，往往以纠正错误为名进行“秋后 算账”，让纳税人感到税务机关出尔反尔，这既损害了纳税人 的信赖利益，又影响了税务机关的诚信执法形象。 （二）切实提高税款使用效率 税收从其经济本质来讲是一种社会再分配。从法经济学的 视角来看，税收执法的价值取向不仅应包含公平正义，同时也 应强调效益，体现之一便是税款的使用效率。 在政府税收汲取能力既定的情况下，税款的使用效率将直 接或间接影响纳税人的纳税行为，影响未来税基的变化，从而 影响未来政府收入的汲取情况。因为税款使用效率的高低直接