“免、抵、退”税方法及其会计核算

“免、抵、退 ”税方法及其会计核算 为了适应我国加入 WTO，深化外贸体制改革的需要，财政部、国家税务总局发布了关于进一 步推进出口货物实行免抵退税办法的通知(财税20027 号) 。规定从 2002 年 1 月 1 日起对我国生产企 业自营或委托外贸企业代理出口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税管理办法。因此 “免、抵、退”税核算的正确与否将对企业的财务核算和税收征管工作产生重大影响。笔者根据一年来的实 践经验，对生产企业出口货物“免、抵、退”税方法及其会计核算作一介绍。 一、新旧规定对比 一是取消了外销比例达到 50以上才予以退税的规定，只要应纳税额小于零，就可申报退税。二是 新发生出口业务的生产企业从发生首笔出口业务之日起 12 个月内的出口业务，不计算当期应退税额，当 期免抵的税额等于当期免抵退税额；未抵完的进项税额，结转下期继续抵扣；从第 13 个月开始按“免、抵、 退” 的计算公式计算当期应退税额。三是企业应按月申报“免、抵、退”税，退税申报期为每月 1 日15 日。 二、“免、抵、退”税的核算 当期应纳税额当期内销货物的销项税额(当期进项税额当期免抵退税不得免征和抵扣税额上 期留抵税额) 免抵退税不得免征和抵扣税额出口货物的离岸价格外汇人民币牌价( 出口货物征税税率出口货 物退税率)免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额 免抵退不得免征和抵扣税额抵减额免税购进原材料价格(出口货物征税率出口货物退税率 ) 当期免抵退税额出口货物离岸价外汇人民币牌价 出口货物退税率免抵退税额抵减额 免抵退税额抵减额免税购进原材料价格出口货物退税率 当期应退税额当期期末留抵税额或免抵退税额二者之中较小者 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额 其中： 1出口货物离岸价(FOB) 以出口发票计算，扣除运保费和佣金后的离岸价，出口发票不能如实反映实 际离岸价的，企业必须按照实际离岸价向主管税务机关进行申报。 2免税购进原材料包括国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件 的价格为组成计税价格。 进料加工免税进口料件的组成计税价格货物到岸价格海关实征关税和消费税 3当期期末留抵税额为当期 增值税纳税申报表的“期末留抵税额” 例 1：某具有进出口经营权的生产企业，对自产货物经营出口销售及国内销售。2002 年 1 月共销售 5 吨货物，其中 4 吨出口，出口离岸价为 99000 美元，货款未收到，美元记账汇率为 827 。内销量为 1 吨，内销金额 200000 元，销项税额 34000 元，当月购进原材料等辅助材料 470588 元，进项税额合计 80000 元。假设内外销货物增值税税率 17，出口货物退税率为 15，无上期留抵税额。 账务处理如下： (1) 外购原辅材料、备件等，分录为： 借：原材料等科目 470588 应交税金-应交增值税(进项税额 ) 80000 贷：银行存款 550588 (2) 产品外销时，分录为： 免税出口销售额99000827818730(元) 借：应收外汇账款 818730 贷：主营业务收入 818730 (3)内销产品，分录为： 借：银行存款 234000 贷：主营业务收入 200000 应交税金-应交增值税( 销项税额) 34000 (4)月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额： 当期免抵退税不得免征和抵扣额818730(1715 )16374(元) 借：主营业务成本 16374 贷：应交税金棗应交增值税(进项税额转出) 16374 (5)计算应纳税额： 本月应纳税额当期内销货物的销项税额(当期进项税额上期留抵税款当期不予抵扣或退税的 金额)34000 (8000016374)29626(元) 由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为 29626 元。 (6)计算应退税额和应免抵税额： 免抵退税额出口货物离岸价外汇人民币牌价 出口货物退税率81873015122809( 元) 因为当期期末留抵税额 29626 元( 当期免抵退税额 122809 元，所以，当期应退税额当期期末留抵 税额29626 元 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额1228092962693183(元)。 借：应收补贴款-增值税 29626 应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额 )93183 贷：应交税金-应交增值税( 出口退税) 122809 (7)收到退税款时，分录为： 借：银行存款 29626 贷：应收补贴款-增值税 29626 例 2：在“ 免、抵、退”税业务中，进料加工复出口业务的账务处理比较复杂，现举例说明。承上例， 假设当月海关核销进口料件价格为 100000 元，其他条件不变，则(1)(3) 分录同上。其余的账务处理如 下： (4)免税进口料件，分录为： 借：原材料 100000 贷：银行存款 100000 (5)月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额： 免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额免税购进原材料价格(出口货物征税率出口货物退税率) 100000(17 15)2000 元 免抵退税不得免征和抵扣的税额当期出口货物离岸价人民币外汇牌价( 征税率退税率)免抵 退税不得免征和抵扣税额抵减额818730(1715 )2000 14374 元 借：主营业务成本 14374 贷：应交税金-应交增值税( 进项税额转出)14374 (6)计算应纳税额或当期期末留抵税额 应纳税额34000(80000 14374)31626 元 由于当期应纳税额小于 0，说明当期“期末留抵税额”为 31626 元。 (7)计算应退税额和应免抵税额： 免抵退税额抵减额免税购进原材料价格出口货物退税率1000001515000 元 免抵退税额出口货物离岸价外汇人民币牌价 出口货物退税率免抵退税额抵减额 8187301515000107809 元 因为当期期末留抵税额为 31626 元当期免抵退税额 107809 元，所以，当期应退税额当期期末留 抵税额31626 元 当期免抵税额当期免抵退税额当期应退税额1078093162676183(元) 借：应收补贴款-增值税 31626 应交税金-应交增值税(出口抵减内销产品应纳税额 )76183 贷：应交税金-应交增值税( 出口退税) 107809 (8)收到退税款时，分录为： 借：银行存款 31626 贷：应收补贴款-增值税 31626 “免、抵、退”税业务的计算及其账务处理 一、 财税20027 号文件规定，从 2002 年月日起我国对生产企业自营或委托外贸企业代理出 口自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退的管理办法。 新办法与旧规定相比主要有下列 变化：一是取消了外销比例达到 50%以上才予退税的规定，只要应纳税额小于零，就可申报退税；二是 新发生出口业务的生产企业从发生首笔出口业务之日起 12 个月内的出口业务，不计算当期应退税额，当 期免抵的税额等于当期免抵退税额；未抵完的进项税额，结转下期继续抵扣；从第 13 个月开始按免、抵、 退的计算公式计算当期应退税额；三是企业应按月申报免、抵、退税，退税申报期为每月 115 日。 现举例说明，“免、抵、退”税业务的计算及其账务处理。 例 1：某具有进出口经营权的生产企业，对自产货物经营出口销售及国内销售。该企业 2002 年 1 月 份购进所需原材料等货物，允许抵扣的进项税额 85 万元，内销产品取得销售额 300 万元，出口货物离岸 价折合人民币 2400 万元。假设上期留抵税款 5 万元，增值税税率 17%，退税率 15%，则相关账务处理 如下： （1）外购原辅材料、备件、能耗等，分录为： 借：原材料等科目 5000000 应交税金应交增值税（进项税额） 850000 贷：银行存款 5850000 （2）产品外销时，分录为： 借：应收外汇账款 24000000 贷：主营业务收入 24000000 （3）内销产品，分录为： 借：银行存款 3510000 贷：主营业务收入 3000000 应交税金应交增值税（销项税额） 510000 （4）月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额 不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价 人民币外汇牌价 （征税率-退税率）当期出口货物离 岸价 人民币外汇牌价 （征税率 -退税率）2400 （17%-15% ）=48 （万元） 借：产品销售成本 480000 贷：应交税金应交增值税（进项税额转出） 480000 （5）计算应纳税额 本月应纳税额=销项税额 -进项税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额+上期留抵税款- 当期不予 抵扣或退税的金额）=51-（85+5-48）=9 （万元） 结转后，月末“应交税金未交增值税”账户贷方余额为 90000 元。 （6）实际缴纳时 借：应交税金未交增值税 90000 贷：银行存款 90000 例 2：引用例 1 的资料，如果本期外购货物的进项税额为 140 万元，其他资料不变，则（1）（6） 分录同上。其余账务处理如下： （7）计算应纳税额或当期期末留抵税额 本月应纳税额=销项税额- 进项税额=当期内销货物的销项税额-（当期进项税额+上期留抵税款- 当期 不予抵扣或退税的金额）=30017%-140+5-2400 （17%-15% ）=51-97=-46 （万元） 由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为 46 万元。 （8）计算应退税额和应免抵税额 免抵退税额=出口货物离岸价 外汇人民币牌价出口货物退税率 =240015%=360（万元） 当期期末留抵税额 46 万元当期免抵退税额 360 万元时 当期应退税额=当期期末留抵税额=46（万元） 当期免抵税额=当期免抵退税额当期应退税额=360-46=314 （万元） 借：应收出口退税 460000 应交税金应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额） 3140000 贷：应交税金应交增值税（出口退税） 3600000 （9）收到退税款时，分录为： 借：银行存款 460000 贷：应收出口退税 460000 “免、抵、退”税的计算及账务处理（二） 财税20027 号关于进一步推进出口货物实行免抵退税办法的通知规定，生产企业自营或委 托外贸企业代理出口（以下简称生产企业出口）自产货物，除另有规定外，增值税一律实行免、抵、退税 管理办法。该办法适用能够独立核算，经主管国税机关认定为增值税一般纳税人，并且具有实际生产能力 的企业和企业集团。在免抵退税业务中，进料加工复出口业务的账务处理比较复杂，现举例说明如下： 某自营出口生产企业，本月外购原材料、动能费等支付价款 600 万元，支付进项税额 102 万元，本月海 关核销免税进口料件价格 100 万元，本月内销货物销售额 500 万元，自营进料加工复出口货物折合人民 币金额 600 万元（按离岸价计算），该企业内、外销货物适用增值税税率 17%（非应税消费税品），复 出口货物的退税率为 15%。假设上期无留抵税款，本月未发生其他进项税额。则，该企业本月应纳或应 退增值税额及相关相关账务处理如下： （1）外购原辅材料、备件、能耗等，分录为： 借：原材料等科目 6000000 应交税金应交增值税（进项税额） 1020000 贷：银行存款 7020000 （2）免税进口料件，分录为： 借：原材料 1000000 贷：银行存款 1000000 （3）产品外销时，分录为： 借：应收外汇账款 6000000 贷：主营业务收入 6000000 （4）内销产品，分录为： 借：银行存款 5850000 贷：主营业务收入 5000000 应交税金应交增值税（销项税额） 850000 （5）月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额 不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价 人民币外汇牌价（征税率-退税率）免抵退税不得免 征和抵扣税额抵减额当期出口货物离岸价人民币外汇牌价 （征税率-退税率）免税购进原材料价格 （出口货物征税率出口货物退税率）600 （17%-15%）-100（17%-15%）=10（万元） 借：产品销售成本 100000 贷：应交税金应交增值税（进项税额转出） 100000 （6）计算应纳税额或当期期末留抵税额 应纳税额=销项税额 -进项税额=85- （102-10）=-7（万元） 由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为 7 万元。 （7）计算应退税额和应免抵税额 免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格 出口货物