财务会计与财务审计的比较

中 南 大 学CENTRAL SOUTH UNIVERSITY本科毕业论文(设计)论文题目： 财务会计与财务审计的比较 学生姓名： 指导老师： 学 院： 中南大学继续教育学院 专业班级： 2011级会计学 完成时间： 2014年6月10日 中 南 大 学毕 业 设 计（论文）任 务 书 函授站（点 ）：创智新程 专业：会计学 班级： 2011级 姓名 ： 顾曼毕业设计（论文）题目：财务会计与财务审计的比较起止日期： 2013年12月3日2014年6月30日指导教师： 何同芝毕业设计（论文）要求（包括日程安排和进度）：一、日程安排和进度阶段阶 段 内 容起止时间总体设计设计论文主要构架章节和重点难点内容13.12.3-14.1.1资料收集通过现场调研、文献查阅、网上搜集等收集资料14.1.1-14.2.15编写论文大纲、初稿撰写根据现场调研、收集资料和论文有关要求撰写并完成论文大纲、初稿设计，完成初稿14.2.15-14.4.25修改和补充根据老师意见与自我审查、对论文进行修改或补充意见与自我审查对论文进行修改补充初稿进行修改补充14.4.25-14.5.25文档整理按毕业设计格式要求整理文档，准备答辩14.5.25-14.6.15答辩14.6.15-14.6.30二、论文要求 毕业论文由题目（标题）、摘要、引言（前言）、正文、结论、参考文献和附录等几部分构成。整篇论文字数不少于8000字左右，书写方式必须为计算机打印。要求数据正确、思路清晰、观点正确，逻辑合理，语句通顺，文本格式符合规范要求。审查意见：院（站）负责人： 年 月 日注：本任务书由指导教师填写并经审查后，复印一份交学生装订在毕业设计（论文）的封面之后，原件存函授站。中 南 大 学毕 业 设 计（论文）成 绩 单函授站(点): 创智 专业:会计学 年级：2011级 学生姓名：顾曼毕业设计（论文）题目： 财务会计与财务审计的比较指导老师评语： 本文选题符合专业培养要求，文献材料收集充分，综合运用了所学知识解决问题，思路较清晰、语句通顺，有一定的个人见解。另外论文论文能按时交稿,格式符合规范要求，经过认真修改，已经达到本科论文的要求。指导老师建议成绩：良 指导老师签名：何同芝2014年 6月 11日审查意见：院（站）负责人：年 月 日评审意见：评审人签名： 年 月 日毕业设计（论文）答辩评语及成绩成绩： 专业毕业设计（论文）答辩委员会主任签名： 年 月 日审查意见：院（系）负责人签名：年 月 日注：此成绩单一式三份，一份装入学生个人学籍档案，一份装订入毕业论文中，另一份由各函授站备存。摘 要现今社会上普遍出现了利用审计与会计之间的关联性和审计能力的固有限制及利用自己的权利以审计责任来掩盖被审计单位没有尽责的会计责任的现象。但是,这并不意味着没有必要采取措施去科学地界定两种责任。目前要将二者完全界定清楚还不现实,但我们仍然要努力去减少两者混淆的概率,这对缓解当前我国会计信息严重失真的现状、促进我国市场经济的良性发展以及审计和会计行业的发展都是非常有利的。对此,本文提出了以下几点建议。关键词：会计责任；审计责任；责任界定目 录1前言12 提高认识,加强管理,正确引导舆论12.1企业应端正思想,认真履行会计责任1 2.1.1会计责任的含义12.2注册会计师也应认识到审计工作的特殊性1 2.2.1审计责任的含义12.3协调社会公众的认识22.3.1会计责任与审计责任的联系22.3.2会计责任与审计责任的关系22.3.2会计责任与审计责任的关系辨析3 2.3.3会计责任与审计责任的区别3 2.3.4辨析会计责任与审计责任的现实意义43 建立健全公司治理机制44加快审计机构的改革步伐,确保其独立性54.1会计责任与审计责任的具体界定标准54.1.1认识和区分会计责任与审计责任的现实意义54.2会计责任与审计责任在认识上存在的误区说明64.21社会公众的认识误区64.2.2注册会计师行业的认识误区64.2.3被审计单位管理当局的认识误区64.3会计责任与审计责任混同的主要原因64.4界定会计责任与审计责任的建议74.41宏观方面74.4.2微观方面75加强监督力度,增强法规建设85.1强化行业治理,完善监管体系85.2加快相关法律法规的建立和完善86加强会计和审计从业人员的管理培训86.1积极推行会计人员委派制,增强抗干扰能力86.2加强审计人员管理,推动执业实现人格化86.3培训工作人员充分运用现代信息和网络技术,提高工作能力87.结论9致谢10参考文献111 前言会计准则对许多交易及事项采用可选择的会计方法，这种选择性以及准则外业务的会计处理，是诱发会计与审计责任不清的动因。这种选择性使得公司据以编制会计报告的备选会计方法很多，独立审计人员在评价会计方法的选用上又缺乏明确的标准，使得会计责任容易向审计责任转嫁，从而引起注册会计师的法律责任。我国现行准则中，对审计人员责任对象无明确规定，也没有相关的法律对企业管理当局的会计责任对象明文规定。既然无责任对象，在会计责任与审计责任的界定上就可能模糊。近几年来,有关人士对会计与审计责任的界定和理解出现分歧的个案，经常见诸报端，引起社会的广泛关注。正确界定会计与审计贵任对于维护职业权威，加强行业自律，促进社会会计与审计事业的发展显得非常重要。2 提高认识,加强管理,正确引导舆论2.1企业应端正思想,认真履行会计责任社会审计虽然已经法定化,但仍未被企业所正确的认识。企业没有意识到自己自始至终应负有的会计责任。无论是我国相关法规还是国际惯例,都明确规定审计责任不科代替性、审计责任从未具有减轻或免除会计责任得功能。新会计法规定“单位负责人对本单位会计资料的真实性、完整性合法性负有责任”,因此企业必须走出认识误区,明确单位负责人为责任主体。对造成会计信息失真的会计人员和企业领导,要采取措施进行处罚;克服转嫁会计责任的侥幸心理,严格按照会计法等进行会计核算,并提供真实、完整、合法的会计资料,积极主动配合注册会计师完成审计工作。2.1.1会计责任的含义会计责任是与会计目标相对应的，会计活动应承担的责任是保证会计目标的实现。根据我国独立审计准则的要求，被审计单位的会计责任涉及以下三方面的内容。一是建立健全企业内部控制制度。随着企业规模、业务量逐步加大，交易处理逐步复杂，掌握企业经济命脉的财务部门，在会计核算程序上可能发生的错误、舞弊现象也逐步增多。因此，建立健全企业内控制度，才能保证企业有效运营。二是保证资产的安全、完整。只要两权分离，所有者将经营权交与经营者，经营者就应责无旁贷地保证资产安全、完整，因此会计不只是简单地核算，还要承担起对企业资产保值增值监督的责任，防止企业资源（对于国有企业，就是国有资产）流失。三是向企业外部各方提供真实、公允的会计信息。正确的经济决策需要相关、可靠的会计信息。国家宏观经济决策部门、企业管理者、投资人、债权人需要了解企业真实的会计信息以供决策。企业集团要从总体上反映整个企业的财务状况和经营成果，也要求独立核算的部门提供真实、合法、完整的会计资料，从而保证集团整体决策需要。而审计的目标则在于评价受托经济责任。实施审计是为了审查评价受托方所负经济责任的履行情况，从而确定或解除其应负的受托经济责任，以确保其切实履行。如何实现审计目标则是审计责任。2.2注册会计师也应认识到审计工作的特殊性注册会计师服务的对象不仅是某个会计主体,而是社会上众多的利益相关者。审计人员要抱着对社会公众高度负责的态度,不断提高自己的精神境界与道德水平。无论是企业还是会计师事务所,都要提高正确界定审计责任和会计责任重要性的认识,只有这样才能具有强烈的责任心和良好的职业道德。对违规审计的注册会计师,应按情况承担相应责任。后果严重的,应取消该会计师事务所的审计资格,追究注册会计师的刑事责任。2.2.1审计责任的含义经济发展至今，受托经济责任的对象已扩展为全社会，责任范围进一步扩大，责任强度也进一步加强，注册会计师要负的审计责任就在于审计报告。独立审计具体准则第L号指出：“注册会计师应对出具的审计报告的真实性、合法性负责。”审计报告的真实性主要包括以下几方面内容：审计报告要如实地反映注册会计师的审计范围、审计依据、实施的审计程序和应表示的审计意见；不偏不倚、不受任何偏见的影响，对影响会计报表公允表达的所有重大方面都应予以披露；具有可验证性，即事后如需验证，可按相同的审计程序，获得相同的审计结论。审计报告的合法性，是指出具的审计报告必须符合中华人民共和国注册会计师法和独立审计准则的规定。对审计报告合法性所负的责任，根据注册会计师法第二十一条、三十九条规定：“注册会计师，必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告”。注册会计师和会计师事务所如果不按照执业准则、规则的要求执行业务，应承担相应的法律责任。所以说，审计责任是注册会计师对自己的评价和鉴证所承担的责任。由此可见，在内容及性质上，审计责任有别于被审计单位的会计责任，两者不可以互相代替或免除。2.3协调社会公众的认识现阶段的审计理论和实务仍是有一定差距的,社会公众应提高自身素质,对会计、审计的局限性有所理解,认识到审计报告强调的是“合理保证”,而非“绝对保证”,这样才能合理使用会计报告和审计报告,当出现审计失败时才能正确认识会计责任与审计责任。2.3.1会计责任与审计责任的联系一是会计责任与审计责任是因受托责任关系而存在的。根据现代经济学和管理学的理论，所有权与经营权分离后，在两者之间形成委托与受托的契约关系，所有者只享有对企业重大事项的决策权和分红权而无权干涉企业的经营管理，经营者则尽力经管好所有者的财产，不断使其保值增值，到每个会计年度结束后，通过财务报表说明自己受托责任的履行情况。但财务报表所表述的受托责任履行情况是否属实，客观上需要由独立的第三者予以证实，这样产生了另一种受托关系审计关系，注册会计师接受所有者（或其他委托人）的委托，对经营者受托责任的履行情况进行审查，并出具审计报告予以证实，并在这一过程中履行审计责任。可见，受托责任关系的存在是会计责任和审计责任产生的共同前提。二是广泛的责任对象是会计责任与审计责任的共同特征。责任对象即对谁负责的问题，在市场经济条件下，会计资料已成为一种重要的社会资源，会计信息使用者包括投资者、债权人、政府及有关部门、社会公众等，会计责任和审计责任的共同目标就是为了保证会计信息使用者获得真实、合法和完整的会计信息，会计责任与审计责任在对谁负责的问题上具有相同特征。三是会计责任对审计责任的影响。若被审计单位充分履行了其会计责任，重大错报风险充分降低，审计的总风险也就容易控制,便于审计责任的充分履行，减少审计人员可能承担的法律责任；相反,如果被审计单位内部控制制度薄弱乃至失效，财务报告中存在重大错报风险，注册会计师不能查出重大错弊的可能性也会加大，检查风险增大，审计抽样未能触及重要错报事项，会计责任无疑将牵涉审计责任。四是审计责任对会计责任的影响。一是预防和威慑作用。被审计单位明确其财务报告将接受注册会计师的审计，促使其按规范进行会计处理，否则，可能面临的是非标准意见审计报告；二是纠正和改善作用。注册会计师充分履行审计责任，通过审计过程，对被审计单位财务报告中存在的重大错报、漏报提请其进行调整，以及就其内部控制方面的重大缺陷提出管理建议书，可以促进被审计单位充分履行会计责任。2.3.2会计责任与审计责任的关系会计责任是指会计责任主体对其会计行为及会计活动的后果应承担的责任,包括建立健全内部控制制度,保护资产的安全、完整,并对会计资料的真实性、合法性、完整性负责。审计责任是指审计责任主体在审计过程中应履行的职责以及对其出具的审计报告应承担的责任,即按照独立审计准则的要求出具审计报告,保证审计报告的真实性、合法性。会计责任与审计责任既相互联系,也存在差异。会计责任与审计责任的一致性主要表现为二个方面,一是受托责任关系的存在是会计责任和审计责任产生的共同前提。根据现代经济学和管理学的理论,所有权与经营权分离后,在二者之间形成委托与受托责任关系,所有者只享有对企业重大事项的决策权和分红权而无权干涉企业内部的经营,企业的负责人或法定代表人则应尽力经管好所有者的财产,不断使其保值增值,同时,还要在每个会计年度结束后,通过会计报告说明自己受托责任的履行情况。但会计报告所表述的受托责任履行情况是否属实,客观上需要由独立的第三者予以证实,这样产生了另一种受托关系审计关系,注册会计师接受委托人的委托,依据审计准则,对经营者的受托责任履行情况进行审查,并出具审计报告予以证实,履行审计责任,可见,受托责任关系的存在是会计责任和审计责任产生的共同前提,但由于审计活动是要对会计责任履行情况予以审查证实,因此,审计责任的履行对会计责任主体履行会计责任是一种约束和促进。二是广泛的责任对象是会计责任与审计责任的共同特征。责任对象即对负责的问题,在市场经济条件下,会计资料已成为一种重要的社会资源,是国家进行宏观调控和企业微观决策的基础,是评价管理水平和经营情况、防范经营风险和金融风险、检查和监督经济行为的依据,会计责任主体不仅要对投资人负责,而且要对债权人、政府部门、职工团体和个人以及原材料供应商、产品销售商等其他利益相关者负责,尽管法律保护的责任对象主要是投资人、债权人、政府部门,但是对于任何一个企业来说,要想在竞争激烈的市场经济环境下不断发展、壮大,就必须得到社会的认可,这样它才可以在人才招聘,产品销售、材料供应等方面取得一定优势,为此,向社会各方提供必要的信息,包括会计信息,以求得社会的关注和支持就显得非常重要,因而,企业职工、一般社会公众、原材料供应商、产品销售商、财务分析和咨询机构等会计信息使用者都可能成为会计责任对象。同样,审计责任对象不仅局限于客户,还包括依赖和利用会计资料和审计意见进行决策的第三者,即债权人、政府部门、企业及职工、保险商、咨询服务机构等社会公众,西方注册会计师职业界有句谚语:“社会公众是注册会计师的唯一委托人”莫茨.夏拉夫在1961年出版的审计理论结构中阐述到注册会计师“不仅对其委托人和信赖于他的意见的人负有责任,而且作为职业专家,他们理应对经济社会有着义不容辞的责任”。恰当地说明了注册会计师对社会公众负责的显著特征,在国外及我国的有关法律中,对多元的审计责任对象都有相关的规定,实务中,由投资者以外的第三者起诉会计师事务所的诉讼案件及其判例已司空见惯,可见,会计责任与审计责任在对谁负责的问题上具有相同特征。会计责任与审计责任的差异性主要表现在三个方面,首先,责任主体不同。会计责任是由各单位承担的,我国新修订的会计法规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”、“财务会计报告应当由单位负责人和主管会计工作的负责人、会计机构负责人(会计主管人员)签名并盖章,设置总会计师的单位,还须由总会计师签名并盖章”等,明确了单位负责人为会计责任主体,同时也明确了会计工作相关人员在履行会计职责中应当承担的责任。审计责任是由依据约定承办审计业务并出具审计报告的会计师事务所及注册会计师承担的。其次,责任性质不同。会计的目的是为了编报会计报表,公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量情况,主要承担正确选择会计政策和会计处理方法,全面完整反映企业经济业务的责任。审计目的是评价被审单位所作出的选择是否恰当,从而评价会计报表的真实性、公允性,主要承担评价鉴证责任,前者是会计信息的“生产者”,负责组织目标产品的生产,后者是会计信息的检验者,负责目标产品的审验,二者是两种完全不同的责任。再次,责任内容不同。会计责任的内容包括选择和应用适当的会计处理方法,保持完整的会计记录,建立健全必要的内部控制制度,保护资产的安全、完整,并对会计资料的真实性、完整性、合法性负责,其中,真实性是指会计核算应当以实际发生的经济业务为依据,如实反映其财务状况和经营成果,合法性指会计报表的编制符合会计准则和国家其他有关财务会计法规的规定,也就是说,保证会计报表的质量,被审单位责无旁贷。审计责任的内容是按照独立审计准则的要求出具审计报告,保证审计报告的真实性、合法性。其中,真实性包括如实反映,可证实性和不偏不倚三个方面含义,如实反映是指审计报告应如实反映审计人员的审计范围、审计依据、已实施的审计程序和应表示的审计意见;可证实性是指事后可以验证,要求有根有据、脉络清楚,其他注册会计师需要时都可按既定程序与方法对审计证据进行重新处理,并获得相同的结论;不偏不倚是指审计意见的表达应不受任何偏见或成见的影响,对影响财务信息公允表达的所有重要信息均予披露。合法性是指审计报告的编制和出具必须符合注册会计师法和独立审计准则的规定,可见,二者是两种不同内容的责任。最后,责任衡量标准不同。衡量判断会计责任履行程度的法律标准是会计法、会计准则及其他相关财务会计法规,衡量判断审计责任履行程度的法律标准是注册会计师法、独立审计准则以及其他相关法律、法规。2.3.2会计责任与审计责任的关系辨析会计责任和审计责任是两种不同性质的民事责任。会计责任是被审计单位治理层、管理层对财务报表编制的责任，审计责任是会计师事务所和注册会计师对财务报表审计意见的责任。在被审计单位提供虚假会计资料的情形下，会计师事务所和注册会计师的审计责任不能替代、减轻或免除被审计单位的会计责任。相反，会计师事务所和注册会计师因未能保持应有的职业谨慎、没有依据注册会计师执业准则执业、未实施必要的审计程序并获取充分的审计证据，或与被审计单位合谋舞弊，出具了虚假、错误的审计报告，则必须承担相应的审计责任，会计师事务所不能以财务报表是由被审计单位提供为借口而逃避侵权赔偿责任。2.3.3会计责任与审计责任的区别一是两者的责任内容不同。根据审计准则的规定，会计责任指管理层在治理层的监督之下负责具体的财务报表编制，治理层负有监督管理层编制财务报表的的责任，具体包括：建立健全内部控制；保护资产的安全与完整；保证会计资料的真实性、合法性与完整性。审计责任是指注册会计师按审计准则的规定对财务报表发表审计意见，保证审计报告的真实性、合法性和公允性。二是会计责任与审计责任的责任主体不同。会计责任的主体是:公司、董事、公司负责人、分管会计工作的负责人、会计主管、会计人员等,其中单位负责人应承担主要责任会计法规定:“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”；审计责任主体是:会计师事务所、合伙人、部门负责人、项目负责人、注册会计师、审计助理人员等。三是会计责任与审计责任的履行依据不同。会计责任的履行主要依据会计法、企业会计准则、企业会计制度等；审计责任的履行主要依据注册会计师法、会计法、注册会计师审计准则、企业会计准则、企业会计制度等。四是会计责任与审计责任的责任内容不同。会计责任的核心是被审计单位及其管理当局,应当保证提交审计的会计资料的真实、合法和完整；审计责任的核心是旨在提高财务报表的可信赖程度，为被审计单位财务报表不存在重大错弊和合法公允提供合理保证。2.3.4辨析会计责任与审计责任的现实意义会计责任与审计责任的关系表明,虽然二者具有相同特征,但相互不可替代,我们既不应该由于其共性而将其混淆,也不应该由于其差异而过分强调一方忽视，另一方，正确认识和区分会计责任与审计责任,对于消除有关各方认识误区,指导实践工作具有重要意义。1.有助于增强被审单位的责任意识,进一步规范会计行为,提高会计信息的可靠性。近年来,根据媒体披露的信息,会计造假足以让人瞠目,其中原因不乏被审计单位对自身责任认识上的模糊,被追究刑事责任的琼民源原董事长马玉和对公司造假帐的事实供认不讳,但他仍然不服,认为“大家都这么干,为什么单单抓我”可谓代表了造假者的典型心态。2000年7月1日,尽管国家实施的新会计法进一步明确了各单位的会计责任,然而会计造假的大案仍有发生,表明会计责任主体意识在当事人心目中的淡漠。此外,有的被审单位存在转嫁责任的不良心理,认为产品(会计信息)合格与否,全靠检验员(注册会计师)的检验,只要检验过关,产品出厂以后出现质量问题,在于检验员失职,大家会追究检验环节的责任。这种转嫁责任的心态会使其利用审计的自身局限以及注册会计师的疏漏挺而走险,助长其造假之风。正确认识和区分会计责任与审计责任,有助于被审计单位领导和会计人员明确自身职责,增强责任感,自觉接受会计法规的约束,提高会计核算和会计监督水平,从而提高会计信息的可靠性。2.有助于增强注册会计师的责任意识,进一步规范审计行为,提高审计执业水平。尽管注册会计师在审计过程中将被审单位的会计责任写入审计业务约定书和审计报告,并要求被审单位出具声明书以示对会计责任的强调,同时在业务约定书中强调审计的局限性及审计意见的“合理保证”作用,但这些防范责任风险的措施只能防范注册会计师承担不应承担的审计责任,并不能减轻其应负的审计责任、成为推脱责任的借口,规避责任风险,最好的办法就是严格按照专业标准,规范执业行为,谨慎执业,只有正确认识和切实履行审计责任,注册会计师事业才可能取得长足发展。3.有助于司法部门和社会公众合理确认注册会计师的审计责任,维护其合法权益。自20世纪60年代中期以来,世界各国控告注册会计师的诉讼案件急剧增加,人们称之为注册会计师的“诉讼爆炸”时代。我国控告注册会计师的法律诉讼虽然始于近几年,但呈逐年上升的趋势。注册会计师被控告的原因可能是注册会计师方面的责任,也可能是被审计单位方面的责任,也可能是使用者认识差异所致。如何合理确认各方责任,做到司法公正,把握和区分会计责任与审计责任就显得尤为关键。实务中,受“深口袋”理论及法院判例的影响,往往会加重注册会计师的法律责任,因此,这一理论问题并非只有职业界才予关注。明确二种责任及其关系,能够为司法部门合理判定注册会计师的法律责任提供前提,同时可以减少社会公众对审计工作的误解,维护注册会计师的合法权益。3 建立健全公司治理机制内部控制制度是现代企业管理的一项重要制度,也是企业内部财务管理和会计核算的基本规范,内部控制制度的核心是内部牵制,具有保护资产的安全完整、保证会计资料的正确可靠的作用,有助于会计责任与审计责任的界定。因此要健全董事会机制,严格实行经理层与董事会分设、经理层由董事会授权的制度,避免产生“内部人控制”的现象。切实完善企业法人治理结构并且建立科学的管理模式,日常会计业务处理及会计档案管理每一环节的人员之间要分工科学,职责明确,形成既能相互协作又能相互监督、相互制约的机制,这样就能减少作弊的可能性,优化了会计环境,从而降低审计风险。4 加快审计机构的改革步伐,确保其独立性目前我国审计职能相对单一,完全是按照国家对国有企业的要求进行常规性工作,与我国公司监管环境的变化、经营管理的需要、公司治理结构的改善及国际化发展的要求不相适应, 审计改革非常迫切。大力推进会计师事务所彻底地脱钩改制,打破地区和部门封锁,同时为了更好地保证审计机关依法独立履行审计监督职责,从体制上理顺审计机关与财政部门的关系,切实解决审计机关履行职责所必需的经费,审计经费应参照军队模式,由国家预算安排,逐级系统下拨,系统管理。适当的政策引导,促使中介机构之间的合并或联合,实现大型化和规模化,从分散管理向集中管理转变。公司内部审计实行垂直领导、统一管理的审计体制。4.1会计责任与审计责任的具体界定标准根据会计法和有关制度的规定，下列行为应界定为单位的会计责任：一是违反会计法及相关法律、法规的规定，未依法设置会计账簿及进行会计核算。如在法定的会计账簿之外，另设一套或多套账簿，使会计资料不真实、不完整；伪造、变造会计凭证和其他会计资料，编制虚假会计报表；随意改变会计要素的确认标准和计量方法，人为调节利润；对应确认的费用、损失、负债不确认或不披露，高估资产和利润；通过巧立名目进行虚假资产重组或债务重组，粉饰会计报表等。二是违反国家及地方税收法律法规的规定、偷税、漏税。如虚开增值税专用发票，非法取得纳税凭证；对应税经济事项不做或多做会计处理；提供虚假资料，骗取国家税收优惠政策等。三是在接受注册会计师审计过程中，企业故意弄虚作假、隐瞒事实真相，推脱本应由企业担负的会计责任。如不提供真实、合法、完整的会计资料或对提供给注册会计师的资料进行变造；对注册会计师的询问不如实回答导致注册会计师误解或拒绝回答；对注册会计师要求所必须执行的审计程序不给予必要配合或有意设置障碍，导致注册会计师产生审计错误等。四是注册会计师通过审计，出具了审计报告，发表了审计意见，企业不予采纳，该调整的账务不调整，该披露的信息不愿意披露；或者对注册会计师出具的审计报告和审计意见采取避重就轻的处理方式，这就应界定为企业的会计责任。企业与会计师事务所及注册会计师共同作弊，企业也应该承担相应的会计责任。五是企业违反会计师事务所及注册会计法律、法规。如未建立、健全和有效实施会计监督制度、拒绝接受依法检查。未依法设置会计机构和配备会计人员；未妥善保存会计资料，造成丢失和毁损导致注册会计师无法取得必要的审计证据等。注册会计师和会计师事务所的下列行为应界定为审计责任：一是注册会计师在进行审计时，未根据中国注册会计师独立审计准则的要求实施必要的审计程序，对企业的会计报表凭主观臆断就出具审计报告。二是注册会计师虽实施了必要的审计程序和审计方法，却没有索取被审企业在经营过程中必要的审计证据，遗漏或回避了企业重大问题而发表了不恰当的审计意见。如没有披露出企业重要的购销、投资、担保等合同；或者在审计过程中发现了被审企业会计处理的重大错误及其高层管理人员的舞弊行为，但迫于客户关系或某些方面的压力，未能根据事实真相记录在审计工作底稿上，而出具了不恰当意见的审计报告。三是注册会计师出具的审计报告类型与审计工作底稿的证据和结论不符。注册会计师通过审计，发现被审企业个别经济事项存在差异，在审计工作底稿上也进行了记录，但在出具审计报告时，未按照独立审计准则的要求出具与审计工作底稿相符的审计报告，如本应出具保留意见类型但出具的却是无保留意见类型的审计报告。四是注册会计师为了个人私利和被审企业共同作弊，出具虚假、违法的审计报告，应承担相应的审计责任。五是注册会计师和会计师事务所的违反注册会计师法及其他相关法律法规的行为等。4.1.1认识和区分会计责任与审计责任的现实意义如何对会计责任和审计责任科学合理地界定，对于强化会计核算，发展我国注册会计师事业，促进社会主义市场经济发展，都有着极其重要的意义。审计机关在依法实施审计时，有的被审计单位不配合工作，有的被审计单位向审计机关和审计人员提供虚假的会计资料，或者只提供部分会计资料，或者以各种借口拖延提供会计资料，致使会计责任和审计责任难以分清，“假账真审”问题时有发生，严重影响审计质量和效率，增加了审计风险。为减少“假账真审”问题的发生，必须明确规定被审计单位负责人的会计责任，这是提高审计工作效率，防范审计风险的需要，有利于维护审计的权威，保证审计质量。另外，在会计法中也有相关的规定，要求“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责”，并且“各单位必须依照有关法律、行政法规的规定，接受有关监督检查部门依法实施的监督检查，如实提供会计凭证、会计账簿、财务会计报告和其他会计资料以及有关情况，不得拒绝、隐匿、谎报”。具体表现为：第一，正确认识和区分会计责任与审计责任有助于缓解我国会计信息失真严重的现状。第二，正确认识和区分会计责任与审计责任有助于我国证券市场的良性发展。第三，正确认识和区分会计责任与审计责任有助于注册会计师行业的发展。4.2会计责任与审计责任在认识上存在的误区说明4.21社会公众的认识误区社会公众误认为排除上市公司财务报表舞弊的风险是注册会计师的责任，社会公众这种对注册会计师财务报表审计的期望，是一种不切实际的期望，容易将审计责任盲目扩大。现代审计从审计模式来看主要还是制度基础审计，从审计程序来看则是事后审计，主要以抽样审计为主。注册会计师在评价审计对象内部控制制度的基础上，抽取一定的样本进行审查，由此推断总体特征，并对会计报表发表审计意见。显然，注册会计师不能保证未被抽查的会计资料中不存在任何差错和舞弊，不能保证会计报表绝对真实、准确和可靠。注册会计师的审计是建立在被审计单位提供真实、合法、完整的会计资料的基础上，当被审计单位进行财务舞弊、伪造了虚假的会计资料时，我们应该首先考虑的是被审计单位治理层、管理层应承担的会计责任，而不能强求注册会计师对财务舞弊承担所有的责任。社会公众产生会计责任与审计责任的认识误区由于独立审计提供的是一种准公共产品，而会计师事务所却是盈利性的私营部门。目前，社会公众在一定程度上依赖注册会计师的审计报告做出正确的判断和决策，一旦会计报表存在重大错报或漏报而注册会计师在审计时未发现，报表的使用者往往会因此而遭受损失。此时，会计报表的使用者往往将会计责任与审计责任混为一谈，并且认为审计过报表的注册会计师就是会计报表质量的保证人，应该对此承担责任，这显然是有失公允的。财务舞弊的主体被忽略了，同是受害者的注册会计师却当了“替罪羊”。4.2.2注册会计师行业的认识误区由于注册会计师诉讼案件的增多，注册会计师总是过分强调被审计单位的会计责任从而以此来减轻自己的审计责任。4.2.3被审计单位管理当局的认识误区被审计单位管理当局认为会计报表经过审计出具了无保留意见的审计报告，那就意味着会计报表经过了注册会计师的确认，一旦已审计过的会计报表被发现还存在重大错报，被审计单位管理当局常常以会计报表经过审计为借口来推卸自己应承担的会计责任，而追究注册会计师的责任。4.3会计责任与审计责任混同的主要原因其一：财务报告与审计报告的经济后果现代会计和审计同现代社会的财富中心(资本市场)紧密联系在一起,其“产品”对市场具有广泛而深刻的影响力，牵涉到各相关利益集团的切身利益,相关利益集团遭受损失时，往往不去理性地区分责任,即使责任在于自身，也会以各种理由指责会计和审计，要求会计和审计赔偿损失。另外,一个公司的股东可能成千上万甚至上百万，公司的股价大幅下跌乃至破产倒闭，其社会影响面是相当巨大的，政府出于稳定社会和平衡利益,追究会计和审计的责任，也是顺理成章的考虑。此时，二者承担连带责任便是首选，即有能力者承担，不管责任大小。这可能是会计责任与审计责任界定不清的主要原因之一。其二：公司治理机制失效由于股权的高度分散，公司控制权实质上转移到管理当局甚至公司负责人手中，从而引起权力制衡机制的失效，在现阶段审计市场激烈竞争的条件下，企业管理当局实际上支配着对会计师事务所的聘用权、续聘权和报酬支付权，成了企业管理当局委托注册会计师对其进行审计并向社会公众报告问题，形成了“监督悖论”(葛小玲等,2004)，大为影响了审计独立性，也必然影响二者的严格区分。其三：审计能力的局限性现代审计由于自身能力及制度安排等原因，主要具有以下局限:一是审计技术方面。传统审计基于企业规模小、业务少而进行详细审计，现代企业规模巨大，业务复杂繁多，且公司普遍建立起内部控制制度以防弊查错，现代审计是以测试内部控制为基础的抽样审计。内部控制可能因企业相关人员上下串通、内外勾结，导致内部牵制机制失效；抽样技术有其科学基础，但样本数量不等于总体数量，样本特征与总体特征可能存在偏差。这样，注册会计师即使完全按照审计准则进行审计，也不可能绝对保证将所有的错弊都揭示出来。二是审计人员方面。人的局限性在审计这个高技术、严要求的行业更突出与关键。注册会计师要随时面对完全陌生的环境、人员、业务,以及各种舞弊和操纵手法,在审计过程中，要随时运用专业判断,保持高度的职业怀疑态度。这一过程中难免出现差错。三是事务所的营利性质。会计师事务所在现有体制下本质上是一个企业,要基于成本效益原则决定审计范围，安排审计人员,这可能影响到审计质量。四是审计时间限制。财务报告必须及时提供，决定了审计报告必须在限定时间内出具，这无疑影响着审计程序的安排。由于审计的这些固有局限，会计报表中的重大错弊可能不能揭示出来，会计责任将牵连审计责任。其四：对会计责任与审计责任理解上的分歧一是被审计单位与会计师事务所的分歧。会计认为:审计之后的会计资料就是真实、合法和完整的；既然会计资料的真实、合法、完整已由被审计单位保证，那么就不需要审计。审计认为:注册会计师的审计意见旨在提高财务报表的可信赖程度，合理保证被审计单位财务报表中没有重大错弊，合理保证财务报表的合法公允。二是注册会计师职业界与法律界的分歧。职业界与法律界的分歧在于:首先,职业界坚持“程序真实说”,认为在审计过程中,只要严格遵守了审计准则，即使审计报告失实，也不承担法律责任；法律界坚持“结果真实说”,认为审计报告只要与事实有出入，就属于虚假。实际上，法律界相对于知识高度密集的现代审计来说是非专业人士，其认识比较直观，因而并不关注注册会计师审计、鉴证的过程,往往以结果为判断标准。在这种情况下,作为部门规章的注册会计师审计准则的权威性受到了质疑。其次，审计能力的局限性多为法律界所诟病，法律界认为:审计的局限大多是主观原因造成的，不具有客观性，是可以消除的，是审计界试图推卸责任的借口；审计界认为，局限是实际存在的，是现阶段的审计理论和实务无法消除和回避的，强调“合理保证”，而非“绝对保证”。其五：公司管理当局的会计造假动机公司管理当局粉饰财务报表的动机可归纳为以下方面:发行股票及获取配股资格、获取信用、业绩考核(取得报酬、声誉、地位)、仕途晋升、减少税收、推卸责任等，正是基于公司管理当局强烈的会计造假动机，事后又竭力掩盖或转嫁责任，造成了会计责任与审计责任界定不清。4.4界定会计责任与审计责任的建议4.41宏观方面改革公司治理机制，公司治理机制失效将造成多种严重问题，会计责任与审计责任的混同只是其中之一。我认为应解决好以下问题:解决“内部人控制”问题,重建权力制衡机制；合理设计经理人的薪酬。当前，公司管理当局报酬水平偏低，报酬结构单一，缺乏具有长期激励作用的股权激励，真正起激励作用的是公司控制权、在职消费及隐性收入、财政部及中国注册会计师协会。发挥管理部门的作用，责任具有“双刃剑效应”。责任扩大，职业的社会地位和重要性提高，风险增加；责任缩小，职业的社会地位和重要性降低，风险减少。注册会计师职业界的迫切任务是:适应环境要求，满足社会需要。否则,将影响职业存在的合理性,降低其社会公信力，甚至带来信任危机，不利于其可持续发展。同时,有关管理部门之间应有效沟通，提高审计准则的权威地位，避免社会责任超过审计能力极限，给注册会计师职业带来生存危机。协调法律界的认识，首先,法律界应对审计的局限性有所理解；其次，公司管理当局是会计造假的根源，无限连带责任固然可充分保护社会公众的利益，但也可能“罚不当罪”,造成违法所得独享、风险和处罚共担，可能消极地鼓励了公司管理当局的会计造假行为。最后，法律界需要借助独立人士的专业技能,来鉴定审计报告是否虚假，注册会计师职业界对此的研究已经相对成熟，“建立独立的审计鉴定人名册制度和具体案件的鉴定人三方选任制度”(郑朝晖,2001)，为法院提供鉴定结论。降低审计的局限性，审计必须跟上时代的步伐，学术界、实务界和有关部门应共同努力，降低审计的局限性，提高审计能力，这一系统工程对于审计长远发展至关重要。4.4.2微观方面建立健全被审计单位的内部控制制度，内部控制制度的核心是内部牵制，具有保护资产的安全完整、保证会计资料的正确可靠的作用，有助于会计责任与审计责任的界定。强化会计人员的认识，会计人员受雇于公司管理当局，客观上处于弱势地位，在管理当局会计造假和利润操纵的强大压力下，很可能违心地实施违法行为，但会计人员仍可以发挥作用,因此需要会计人员在实践中灵活应对，如会计人员与管理当局沟通就是一种有效的策略。提高审计人员的素质，审计人员在完全陌生的环境、人员、业务、层出不穷的舞弊手法面前，必须提高自身业务素质，提高实践能力、人际能力、沟通能力等能力素质。协调社会公众的认识，社会公众应树立正确的投资理念，提高自身素质，正确使用会计报告和审计报告,对会计、审计的局限性有所理解，合理使用会计报告和审计报告。会计责任与审计责任的混同具有牵涉各方经济利益、相关制度安排失效、二者密切关联、审计固有局限等多种深层原因，非会计界单方面所能解决，同时，会计责任与审计责任的界定又关乎各方利益,具有重大的现实意义。因此，会计责任和审计责任的科学界定和合理承担是一项系统工程，迫切需要相关的学术界、实务界、法律界及有关主管部门充分协调、共同解决。5 加强监督力度,增强法规建设5.1强化行业治理,完善监管体系审计监管是一个连续的过程,而政府监管是离散的,因此政府监管体制要与自律制度相结合。行业协会组织是自律监管的主要执行者,这要求我国的注册会计师协会在体制和职能上有所转变,真正成为注册会计师利益的代表者,形成政府监管与行业自律相互补充、有机结合的监管体系。监管机构要加大人力、财力的投入,注重对审计报告的核实,特别是上市公司和国有大型企业,增加对财务报告和审计报告的抽查数量,一旦发现违规行为严惩不贷。5.2加快相关法律法规的建立和完善 相关的法律法规要对审计责任和会计责任的概念、内容、方法等表述进行统一规范,把会计责任与审计责任明确写进注册会计师法,要避免自成体系或相互矛盾。同时要加大处罚力度,避免只有极少数涉及巨额损失的审计案件才会被司法部门处理的现象。此外法律部门应建立独立的审计鉴定人名册制度和具体案件的鉴定人三方选任制度,借助独立人士的专业技能,来鉴定审计报告是否虚假。6 加强会计和审计从业人员的管理培训提高自身业务素质,提高实践能力等综合素质。只有这样注册会计师、会计师事务才能提高执业质量,降低审计风险,维护自己的合法权益。6.1积极推行会计人员委派制,增强抗干扰能力在委派制还难以推行的地区和单位,应改变过去那种任人唯亲的制度,切实做到唯才是用,任用具有从业资格的会计人员,依法保障本企业会计人员参加继续教育和培训的权利,促进会计人员业务能力的提高。与此同时要对会计从业人员进行有效的职业道德教育,采用道德教育与典型案例相结合的方式,这样可以增加从业人员对职业道德规范的感性认识,增强教育的效果。6.2加强审计人员管理,推动执业实现人格化审计机构要重点抓好审计人员的管理工作,切实做到经常