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浅析财务报表粉饰的治理摘要 财务报表是会计信息使用者进行决策的重要依据之一，财务报表的真实性是保证各使用者作出正确决策的重要前提。本文通过对财务报表常见的粉饰动机进行剖析，相应提出了财务报表粉饰的具体治理对策，为财务报表相关使用者提供了可供参考的建议。关键词：财务报表；粉饰行为；治理 企业财务报表粉饰，是指公司管理层通过人为操纵，使财务报表反映“预期”财务状况、经营成果和现金流量的行为。其一经产生，就构成了一个历难以抹除、影响极其恶劣的国际性“痼疾”。目前,在我国财务报表粉饰导致的问题事件频繁发生，其现象既严重又普遍。财务报表粉饰行为不仅干扰了社会市场经济秩序, 误导了投资者、债权人和消费者的心理趋向, 使其获得不对称的信息，做出错误的判断和决策，而且在政府监管部门不能及时发现的情况下，滋生更大的腐败和犯罪行为的发生。因此, 必须认清财务报表粉饰行为的动机，进而制定一系列正确合理的治理措施，保证会计信息真实可靠, 为社会经济健康发展服务。 一、财务报表粉饰行为产生的动因 ( 一)业绩考核 对于企业的经营业绩, 其考核一般以财务指标为基础, 如利润( 或扭亏)计划的完成情况、投资回报率、产值、销售收入、国有资产保值增值率、资产周转率、销售利润率等, 均是重要考核指标, 而这些财务指标的计算都涉及到会计数据。经营业绩的考核, 不仅涉及到企业总体经营情况的评价, 还涉及到企业厂长、经理经营管理业绩的评定, 且影响其提升、奖金福利等。因而, 为了在经营业绩上多得分, 企业就有可能对其会计报表进行包装与粉饰。 ( 二)获取信贷资金 改革开放以来，企业需要的资金，绝大部分来自银行等金融机构。国有企业超过70%的负债率，大多数上市公司的负债率也超过50%，均凸显出信贷资金的重要性。在市场经济下，银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，一般不愿意贷款给亏损企业和缺乏资信的企业。在我国，企业普遍面临资金紧缺的局面。因此,为了获取银行的信贷资金或其他供应商的商业信用,经营业绩不佳，财务状况不健全的企业，就有可能对其财务报表粉饰。 ( 三)股票发行和维持上市资格 根据公司法等法律、法规的规定, 企业必须连续三年盈利, 且经营业绩要比较突出, 才能通过证监会的审批。此外, 股票发行价格的确定也与盈利能力有关。为了顺利通过发行审核，尽可能多募集资金, 降低募集资金的成本，拟上市公司往往就对会计报表进行包装、粉饰。 ( 四) 税收策划 基于偷税、漏税、减少或推迟纳税等目的, 有些企业往往也对会计报表进行粉饰。而有些国有企业、拟上市公司, 基于资金筹措和发行股票的目的,甚至选择多交所得税或提早交税的会计政策或做法, 以证明其经营业绩的“真实性”。 ( 五)推卸责任 为了推卸责任而粉饰财务报表，主要表现为: 1.更换高级管理人员要进行离任审计, 这时一般会暴露出许多问题。新任管理人员就任当年, 为明确责任或推卸责任, 往往都要对陈年老账进行彻底清理；2.会计准则、会计制度发生重大变化时, 如企业会计制度和具体会计准则的实施, 上市公司有可能粉饰会计报表, 提前消化潜亏, 将责任归咎于新的会计准则和会计制度；3.发生自然灾害, 或高级管理人员卷入经济案件时, 企业也很可能粉饰会计报表。 二、财务报表粉饰的治理对策 (一) 改革相关制度 1.完善公司治理结构 建立以股东会、董事会、监事会及内部审计为主体的现代公司治理结构， 行驶其对经理人的多角度监控及制约职能。加强董事会建设, 确立其在公司治理结构中的核心地位。可以通过聘请一些熟悉公司业务、有经验又有能力的人参加董事会,使其能在公司治理结构中真正起到核心作用。同时应该发挥独立董事的作用。独立董事应该对公司的重要会计事项、高管层的聘用和薪酬、会计师事务所的聘用和更换等发表意见。优化公司的股权结构和董事会的结构，一方面可以实现公司的经营目标，另一方面也可以保证会计信息的真实性，提高企业的公信力。 2.建立合理的激励约束机制一是要对复杂的新、老三会进行责权的明确化分, 形成有效的权力相互制约的管理机制, 二是完善对经理人的绩效考评制度和管理人员的薪酬制度, 形成有效的激励机制。改革现行的经理人员的“ 工资奖金” 的简单薪酬制度,引人股票期权计划。如股票期权可将经理人员的个人利益与公司的长远利益捆绑在一起,实现长期的共荣共衰,能够避免经理人员的短期化行为倾向。3.完善股票发行制度 当前股票发行制度正向市场化方向改革, 其中仍存在一些不科学、不合理的规则，导致公司进行会计报表粉饰。例如关于股票发行的首次发行和后续发行的一些硬性规定, 如近三年连续盈利以及近三年的净资产收益率的指标要求等。因此, 应改善股票发行制度，使其更加科学合理。 如推行主承销商保荐制度, 在满足充分披露要求的条件下, 均可以公开发行股票; 将配股条件由单变量固定控制改为多变量变动控制。( 二) 建立健全内控制度1.建立全面预算控制 全面预算为达到企业既定目标编制的经营、资本、财务等年度收支总体计划, 从某种意义上讲, 全面预算也是对企业经济业务规划的授权批准。全面预算控制应抓好以下环节: 预算体系的建立, 包括预算项目、标准和程序; 预算的编制和审定; 预算指标的下达及相关责任人或部门的落实; 预算执行的授权; 预算执行过程的监控; 预算差异的分析与调整; 预算业绩的考核。全面预算是一项集体性工作, 需要企业内各部门人员的相关合作, 为此, 有条件的企业应设立预算委员会, 组织领导企业全面预算工作。 2.建立职工素质控制 内部控制的成效关键在于职工的素质的分格程度。职工素质控制可以保证其他内部控制有效实施。职工素质控制包括: 建立严格招聘程序, 保证应聘人员符合招聘要求; 制定员工工作规范, 用以引导考核员工行为; 定期对员工进行培训, 帮助其提高业务素质, 更好完成规定的任务; 加强考核和奖惩力度, 应定期对职工业绩进行考核, 奖惩分明; 对重要岗位员工(如销售、采购、出纳) 应建立职业信用保险机制, 如签订信用承诺书, 保荐人推荐或办理商业信用保险。工作岗位轮换, 可以定期或不定期进行工作岗位轮换, 通过轮换及时发现存在的错弊情况, 甚至可抑制不法分子的不良动机。 3.建立风险防范控制 企业在市场经济环境中, 不可避免会遇到各种风险, 从而导致财务报表粉饰的结果。因此为防范规避风险, 企业应建立风险评估机制。企业常有的风险评估内容有: 筹资风险评估。如企业财务结构的确定、筹资结构的安排、筹资币种金额及期限的制定、筹资成本的估算和筹资的偿还计划都应事先评估、事中监督、事后考核。投资风险评估。企业对各种债权投资和股权投资都要作可行性研究并根据项目和金额大小确定审批权限, 对投资过程中可能出现负面因素应制定应对预案。信用风险评估。企业应制定客户信用评估指标体系, 确定信用授予标准, 规定客户信用审批程序, 进行信用实施中的实时跟踪。合同风险评估。为防范合同风险, 企业应建立合同起草、审批、签订、履行监督和违约时采取应对措施的控制程序, 必要时可聘请律师参与。风险防范控制是企业一项基础性和经常性的工作,企业必要时可设置风险评估部门或岗位, 专门负责有关风险的认别、规避和控制，这样可以减少财务报表粉饰的机会。( 三) 强化监督，综合治理1.加强政府监督政府监督包括审计、税务、工商、银行、财政等部门的监督。这些监督部门对企业经营发展有着很大的影响，其监督管理对企业有一定的权威性。但因为其所在的领域不同，所以对企业的监督只能起到片面的作用。因此国家财政、税务、审计等部门必须按照法律和有关规定认真履行职责，加强审计及财政部门在实际中所起的作用， 要真正转变角色，从一种指导者的身份转变成行业中真正的监督者。2.加强社会监督 首先, 强化注册会计师审计的独立性。应完善会计师事务所的聘用和更换机制；应优化执业环境, 使注册会计师审计在实质上能够保持独立, 有关部门应为注册会计师从事异地审计业务提供相应的支持等；其次, 加强注册会计师审计的法制建设。完善注册会计师法, 完善独立审计准则, 为注册会计师对会计报表粉饰的识别和治理提供技术支持；然后, 加强对注册会计师审计的监管。加强政府有关部门对注册会计师审计的监管,并尽快制定监管工作规则以及有关的惩戒办法, 建立对监管者的激励和约束机制。同时监事会有监督检查董事、高级管理人员执行公司职务的行为，还有监督检查公司财务，通过查阅公司财务会计及与经营活动有关的其它资料来验证公司财务会计报告的真实性和合法性。因此要切实加强监事会的职责，保证董事、高级管理人员的工作受到有效监管。 ( 四)完善会计法律法规 从法规、准则及制度方面采取强制而有效的措施,减少人为操纵损益的空间,从法律法规上控制粉饰财务报表行为。其中包括会计准则的制定应该具有超前性，应该对未来经济行为的会计环境变化有较科学的预测和分析，避免会计处理中无法可依的现象。强化会计法的法律制约作用,加大执法力度,对违法行为主体给予严肃处理通过企业会计制度实施及采取其他措施,协调基本会计准则与具体会计准则之间、各项会计原则之间、会计准则与会计制度之间的关系完善会计准则对重大非营业性项目的规范强化价格方面的法律约束等。我们的法律法规的完善可以参照国际准则的制定，尽可能的做到与国际接轨，尽量减少对于给出的会计政策和会计估计的选择余地,也要规范好进行会计选择后的信息披露问题, 使企业的会计选择透明化,便于社会公众的监督。参考文献:1骆阳.刍议财务报表粉饰动机及其治理对策J.现代经济信息.2012年24期2刘改莲.会计报表的粉饰与识别J.北方经济.2006 年16 期3黄世忠.财务报表分析：理论框架方法与案例.中国财经出版社.2007.42-584