《所得税课件》PPT课件.ppt

1,第四章所得税 （企业会计准则第号）,2,3,第一节 所得税会计概述,一、所得税 会计的产生,所得税会计的形成和发展是所得税法规与会计准则规定相互分离的必然结果，两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。,4,会计准则,税法,目的在于真实、完整地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量等，为广大会计信息使用者提供对其决策有用的信息。,以课税为目的，是国家宏观调控的一种经济杠杆，具有调节社会资源配置、公平社会财富分配等作用。,5,由于会计准则与税收法规的目的不同，二者的相关规定往往存在差异。对这些差异的确认、计量和报告就是所得税会计的内容。 （解决确不确认？何时确认？金额多少？）,6,某一会计期间，由于会计制度和税收法规在确认收入、费用或损失时的口径不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差异在本期发生，不会在以后各期转回，因此这种差异是永久存在的。,（一）永久性差异（Permanent Differences),7,补充：永久性差异的种类,（1）会计上作收益，税法规定免税的收入 如利用废水、废气等为主要原料生产产品取得的收入、国债利息收入 （ 2 ）会计上不计入收益，但税法要计入应纳税所得额 如将自产商品用于在建工程、用于对外捐赠、用于职工福利等 （）会计上作为费用，但计税时不允许从应税所得中扣除 如超过标准的业务招待费 、非公益救济性捐赠等 （4）会计上不作为费用，但计算应纳税所得时可予扣除 如企业的研发支出，税法规定可以加计扣除(按150%扣除),8,只考虑永久性差异的前提下：,本期 应纳税 所得额,=,税前会 计利润,+,第二、三类 永久性差异）,-,第一、四类 永久性差异）,9,指由于会计制度和税收法规对收入、费用或损失的确认时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。,（二）时间性差异,10,补充：时间性差异的种类,（）某项收入，按会计规定在当期确认，而按税法规定将在以后期间确认 （）某项收入，按会计规定将在以后期间确认，而按税法规定在当期确认 （）某项费用或损失，按会计规定在当期确认，而按税法规定将在以后期间确认 （）某项费用或损失，按会计规定将在以后期间确认，而按税法规定在当期确认,11,补充：时间性差异的归类,视其对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 应纳税暂时性差异：第一、四类 将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。（未来多交税） 可抵扣暂时性差异：第二、三类 将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。（未来少交税）,12,只考虑时间性差异的前提下：,本期 应纳税 所得额,=,税前会 计利润,+,第二、三类 （可抵扣 时间性差异）,-,第一、四类 （应纳税时 间性差异）,13,二、所得税会计方法的演进：,方法,应付税款法,纳税影响会计法,递延法,债务法,利润表债务法,资产负债表 债务法,14,（）：与比较，应付税款法由于不确认时间性差异对未来所得税的影响 ,不符合权责发生制原则和配比原则 ,势必要遭淘汰。 （）：与比较，债务法相对递延法更科学些,在税率发生变动时调整了递延税款的期初余额，使得递延税款更符合资产和负债的实际，代表着未来应交税款的义务或应收税款的权利。,评析：,15,与的比较：各自特点介绍,利润表 债务法,资产负债表 债务法,依据“资产 /负债观 ”定义收益（全面收益） ,注重暂时性差异 ,将暂时性差异对未来所得税的的影响确认为“递延所得税资产”或“递延所得税负债”。,依据“收入 /费用观 ”定义收益（当期收益） ,侧重 时间性差异 ,将时间性差异对未来所得税的影响 确认为“递延税款”。,16,（）：与比较，资产负债表债务法提供的信息更全面些：因为它反映的是全面收益而不是当期收益，它辨认的是暂时性差异而不是时间性差异。 与比较，资产负债表债务法提供的信息更相关些：“递延所得税资产”或“ 递延所得税负债”，大大拓展了利润表债务法“ 递延税款”的涵义 ，更具有决策相关性。,评析：,17,三个疑问：,资产负债表能计算收益吗？什么是全面收益？,暂时性差异与时间性差异的关系是什么？,旧会计准则允许企业在应付税款法和以利润表为基础 的纳税影响会计法进行所得税核算，但新会计准则只 允许用资产负债表债务法进行所得税核算，并用暂时性差异取代时间性差异。,利润表债务法计算的收益有何不足？,18,：会计收益可以用收入减支出来计 量，也可以用净资产来计量。 全面收益期末净资产 期初净资产 本期业主投资和分派业主款（根据SFAC） 若不考虑企业所有者本期追加投入的资本和企业本期分配给所有者的利润， 全面收益期末净资产期初净资产 =（期末资产期末负债）（期初资产期初负债） =（期末资产期初资产）（期末负债期初负债）,解答：,19,若我们所分析的业务是一项仅涉及资产项目的业务，则会计收益期末资产期初资产。 若我们所分析的业务是一项仅涉及负债项目的业务，则会计收益期初负债期末负债。 这样，我们就可以把由原来的按税收确定的收入（支出）与按会计确定的收入（支出）的时间性差异，转化为按税收确定的资产（负债）与按会计确定的资产（负债）的暂时性差异。,20,：因为利润表债务法侧重于利润表，一定时期的收入减该期的成本费用后才是利润总额。它必须要符合配比原则。但配比原则有时会使某些费用由于没有确认收入而无法计入利润表、只能挤入资产负债表，也就是说“配比原则有时不能为何时确认费用提供标准 ”，这一缺陷使得利润表债务法计算的会计收益计算得不够准确、不够全面。而资产负债表债务法从资产负债表出发，恰好能克服这些缺点。,解答：,21,：暂时性差异与时间性差异虽然都是指发 生以后能够转回的差异 ,但两者内涵不同。 暂时性差异是指资产负债表内一项资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。它是时点指标，依据资产负债表。强调的是差异的内容 ,其目的在于使资产负债表的递延税款余额更富有实际意义。 时间性差异是指因收入或费用项目在税法和会计上归属于不同期间而产生的税前会计利润和应税利润之间的差异。它是期间指标，依据利润表，它注重的是差异的形成与差异的转回。,解答：,22,补充：暂时性差异的种类,资产的账面价值大于或小于计税基础，负债的账面价值大于或小于计税基础四种情况。视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 应纳税暂时性差异： 将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加。（未来多交税） 可抵扣暂时性差异： 将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。（未来少交税）,23,应该说，期间指标与时点指标是有对应关系的。特定期间的所有时间性差异都对应有期末相等金额的暂时性差异，与这类时间性差异相关的期末暂时性差异在金额上等于各期时间性差异的代数和。但有些暂时性差异则不是时间性差异。 暂时性差异 = 时间性差异 + 其他暂时性差异,24,其他暂时性差异包括 （根据ISA12） ： 1 子公司、联营企业或合营企业尚未将其全部利润分配给母公司或投资者; 2 资产被重估但计税时不作对应调整; 3 企业购并的成本按购入的可区分资产和负债的公允价值予以分摊但计税时不作对应调整; 4 构成报告企业营业的组成部分的国外营业的非货币性资产和负债按历史汇率折算; 5 非货币性资产和负债按国际会计准则 29恶性通货膨胀经济中的报告的要求予以重述; 6 初始确认时,一项资产或负债的账面余额不同于其初始税基,这些不属于时间性差异,但属于暂时性差异 。,25,基于利润表的纳税影响会计法 时间性差异 “递延税款”,资产负债表债务法 暂时性差异 “递延所得税资产(负债)”,26,三、所得税会计核算的一般程序,确定资产和负债的帐面价值,确定资产和负债的计税基础,差额分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异 乘以所得税税率，确定该期末递延所得税负债 和资产的期末余额，比较期初余额得出本期应计提 或转销的递延所得税负债或资产(即本期发生额),确定当期应纳税所得额,加或减,除递延所得税资产及负债,减,确定当期所得税费用,27,通用分录： 借：所得税 递延所得税资产 递延所得税负债 贷：应交税费应交所得税 递延所得税负债 递延所得税资产,28,第二节 资产、负债的计税基础,帐面价值 小于 计税基础,表明该项资产未来产生的经济利益流入低于可以税前扣除的金额，产生可抵减未来应纳税额的因素，减少将来的经济利益流出，应确认为资产。,资产的帐面价值代表企业在持续持有及最终处置某项 资产的一定期间内，该项资产为企业带来的未来经济 利益；而其计税基础代表在这一期间内，就该项资产 按照税法规定可以税前扣除的金额。,帐面价值 大于 计税基础,两者的差额将会于未来期间产生应纳税额，增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业形成经济利益流出的负债，应确认为负债。,29,第二节 资产、负债的计税基础,所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础。,资产的 计税基础,指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额。,资产的计税基础=未来可税前列支的金额 即未来不需要缴税的资产价值,某一资产负债表日的计税基础 成本以前期间已税前列支的金额,30,1 固定资产的计税基础,会计（帐面价值）=成本 累计折旧 固定资产减值准备 税法（计税基础）=成本 按照税法规定已在以前期间税前扣除的折旧额,二者 差额,产生于折旧方法、折旧年限的不同 以及固定资产减值准备的提取,（1）折旧方法：税法规定除可以加速折旧的情况外，基本上允许税前扣除的是直线法计提的折旧 （2）折旧年限：税法对每类固资折旧年限作了规定，但会计上折旧年限由企业根据实际情况来确定。 （3）减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除，也导致了二者的差异。,31,例1：某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。 账面价值100010010080720万元 计税基础1000200160640万元,32,2 无形资产的计税基础,会计（帐面价值）=实际成本 会计累计摊销 减值准备 税法（计税基础）=实际成本税收累计摊销,二者 差额,主要产生于内部研究开发形成的无形资产 以及使用寿命不确定的无形资产,（1）内部研发：会计上研究阶段的支出费用化，开发阶段符合资本化条件的支出应资本化；而税法规定研究与开发支出都可以税前扣除即计税基础为0（当期全部税前扣除，则以后期间可扣除的金额为0），产生应纳税暂时性差异。 （2）后续计量：会计上对于使用寿命不确定的无形资产不摊销，只在期末进行减值测试；税法规定所有无形资产均应在一定期间内摊销。 减值准备的计提：税法规定计提的减值准备在资产发生实质性损失前不允许税前扣除，也导致了二者的差异。,33,例2：某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。 账面价值160万元 计税基础144万元 例3：企业当期发生研发支出1000万元，其中资本化形成无形资产的为600万元。 无形资产帐面价值：600万 计税基础：0,34,3 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的计税基础,会计（帐面价值）=某一会计期末的公允价值 税法（计税基础）=成本,例4：企业支付800万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为860万元。 交易性金融资产账面价值：860万元 计税基础：800万元,其他资产：企业持有的其他资产，可能造成帐面价值与计税基础不等的有：采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产、以及其他计提了减值准备的各项资产，如应收帐款、存货等（可计入应纳税所得额的坏帐准备除外）。,35,第二节 资产、负债的计税基础,负债的 计税基础,指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额,负债的计税基础=账面价值 未来可税前列支的金额 即未来不可以扣除的负债价值 帐面价值减计税基础的差额即负债产生的暂时性差异 表示未来期间可以税前扣除的金 额,一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算如短期借款、应付帐款（票据）、其他应付款等，计税基础等于帐面价值。二者差异主要是因自费用中提取的负债,36,1 预计负债的计税基础,会计：按照或有事项准则规定，企业应将预计提供售后服务所发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。 税法：相关的费用支出应于发生时税前扣除,计税基础=预计负债的帐面价值 未来期间可以税前扣除的金额 （实质上等于其初始确认的帐面价值）=0,某些情况下，有些事项所确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可以扣除的金 额为0，则这类预计负债的帐面价值就等于其计税基础。比如企业为其他独立纳税人提供的与其自身应纳税收入无关的贷款担保。,帐面价值大于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。,37,例6：假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。 会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债 税法：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除 账面价值1000万元 计税基础账面价值1000万元可从未来经济 利益中扣除的金额01000万元,38,2. 应付职工薪酬 会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债 税法：现行内资企业所得税法仍规定可以税前扣除的计税工资标准、福利费标准等 例7：某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计2000万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为1700万元。 应付职工薪酬账面价值2000万元 计税基础账面价值2000万元可从未来应税利益中扣除的金额02000万元,39,3. 预收帐款 会计：收到客互预付款项时，因不符合收入确认条件，将其确认为负债。 税法：对于收入确认原则一般与会计规定相同，即计税时一般不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0。 计税基础=帐面价值 如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收帐款的计税基础为0，因其产生时已经计算交纳所得税，未来期间可全额税前扣除（可抵扣暂时性差异）。,40,其他负债 会计：比如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。 税法：罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为帐面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即 计税基础=帐面价值,41,暂时性差异,说明：原准则纳税影响会计法下产生的永久性差异，因不会产生帐面价值与计税基础的差额 即不形成暂时性差异，故不产生递延所得税。,暂时性 差异,指资产、负债的帐面价值与其计税基础不同产生的差额。由于这两者的差额，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间，应纳税所得额增加或减少，导致未来期间应交所得税增加或减少，形成递延所得税资产或负债。,42,暂时性差异,可抵扣暂性差异: 指在确定未来收回资产或清偿负债 期间的应纳税所得额时，将导致 产生可抵扣金额的暂时性差异。 即减少将来的应交所得税,应纳税暂时性差异: 指在确定未来收回资产或清偿负债 期间的应纳税所得额时，将导致 产生应税金额的暂时性差异。 即增加将来的应交所得税,递延所得税资产,递延所得税负债,43,暂时性差异的分类: 资产 负债 账面价值 计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异 (递延所得税负债) (递延所得税资产) 账面价值 计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 (递延所得税资产) (递延所得税负债),44,应纳税暂时性差异,资产的帐面价值 大于其计税基础,表示该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异。,负债的帐面价值 小于其计税基础,由于负债的帐面价值减计税基础表示未来期间可予税前扣除的金额，此种情况意味着该项负债在未来期间可予税前扣除的金额为负数，即应在未来期间调增应税所得，从而产生应纳税暂时性差异。,45,例7：企业固定资产的帐面价值为1万元，重估的公允价值为2万元，会计和税法都按直线法计提折旧，剩余使用年限为5年。会计按重估的公允价值计提折旧，而税法按帐面价值计提折旧。 帐面价值 2万 1.6万 1.2万 0.8万 0.4万 0 计税基础 1万 0.8万 0.6万 0.4万 0.2万 0 例8：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采用直线法计提折旧，期末无残值；而税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。 帐面价值 5000 4000 3000 2000 1000 0 计税基础 5000 3000 1800 1080 540 0,46,可抵扣暂时性差异,资产的帐面价值 小于其计税基础,负债的帐面价值 大于其计税基础,该资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法规定允许税前扣除的金额多，企业在未来期间可以减少应税所得，产生应纳税暂时性差异。,由于负债产生的暂时性差异实质上是税法规定就该项负债可以在未来期间税前扣除的金额，此种情况意味着该项负债在未来期间可予税前扣除的金额为正数，即减少未来期间的应税所得，从而产生可抵扣暂时性差异。,47,特殊项目产生的暂时性差异,1 未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。 某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其帐面价值与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。 比如 筹建期间发生的管理费用。会计：管理费用；税收：开始生产经营后5年分期计入应纳税所得额。 2 可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异。 按税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减，虽不是因资产、负债的帐面价值与计税基础不同产生的，但本质上与可抵扣暂时性差异具有同样的作用，均能减少未来期间的应纳税所得额，视同可抵扣暂时性差异。在预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用该抵扣亏损时，应确认相关的递延所得税资产。 。,48,第三节 递延所得税负债及资产的确认和计量,递延所得税 负债确认的 一般原则,对于所有应纳税暂时性差异，均应确认相关的递延所得税负债，某些特殊情况除外。,不 确 认 的 特 殊 情 况,商誉的初始确认：非同一控制下的企业合并中，商誉的 计税基础为0，形成应纳税暂时性差异，但不确认。,与联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异 一般应确认，但同时满足以下两个条件的除外：一是投资企业能够控制暂时性差异的转回；二是该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。投资企业可运用自身的影响力使差异不转回，无须确认递延所得税负债。,除企业合并外的其他交易或事项，若其发生既不影响会计 利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的应纳税暂时性 差异在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。,49,例9：甲公司06年1月1日向乙公司投资并持有其30%股份，采用权益法核算。甲适用的所得税税率为33%，乙为15%。甲按乙06年和07年净利润的30%计算确认的投资收益为85万和119万元，07年乙向甲分配利润136万元。假定甲无其他纳税调整。假设甲公司不能够控制暂时性差异转回的时间，该差异在可预见的未来能够转回。 甲06年末递延所得税负债余额85/（1-15%）（33%-15%）=18万元 06年应确认的递延所得税负债为18万元（贷方） 甲07年末递延所得税负债余额（85+119-136）/（1-15%）（33%-15%）=14.4（万元） 07年应确认的递延所得税负债=18 14.4=3.6（万元，借方）,50,第三节 递延所得税负债及资产的确认和计量,递延所得税 资产确认的 一般原则,以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产。,应关注的问题,递延所得税资产的确认应以未来期间可能取得的应纳税 所得额为限。因无法取得足够应纳税所得额而未予确认 的，应在会计报表附注中披露。,按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理，也以未来可能取得的应纳税所得额为限。,与子公司、联营企业、合营企业投资相关的可抵扣暂时性 差异满足下列条件的，应确认递延所得税资产：一是差异 未来很可能转回，二是未来很可能获得用来抵扣的应税所得。 （即权益法被投资单位发生亏损）。可抵扣暂时性差异还产 生于对长期股权投资计提减值准备的情况下。,与直接计入所有者权益的交易或事项相关的抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如可供出售金融资产公允价值下降而确认的递延所得税资产。,51,例10：企业在2004至2007年间每年应税收益分别为-600万、200万、200万、300万，适用税率为33%。假设在04年发生的亏损弥补期内很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，无其他暂时性差异。 04年 借：递延所得税资产 198 贷：所得税补亏减税 198 05年 借：所得税 66 贷：递延所得税资产 66 06年 借：所得税 66 贷：递延所得税资产 66 07年 借：所得税 99 贷：递延所得税资产 66 应交税金应交所得税 33,52,不确认递延所得税资产的特殊情况 某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且交易发生时既不影响会计利润也不影响应税所得，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，会计准则规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。 比如设备P265页例19-15，关于融资租入固定资产的入帐价值问题。,53,递延所得税资产的计量 1 适用税率的确定。与递延所得税负债的计量原则相一致，确 认递延所得税资产的，应当以预期收回资产期间的适用所得税税率为基础计算确定。 例11：甲公司于04年1月1日开业，05年和06年免征企业所得税，从07年适用33%的税率。甲04年开始计提折旧的一台设备，04年12月31日帐面价值为8000元，计税基础为6000元；05年底帐面价值6000元，计税基础3600元。 甲04年末递延所得税负债余额（80006000）33%=660元 04年递延所得税负债发生额为660元（贷方） 甲05年末递延所得税负债余额（60003600）33%=792元 05年递延所得税负债发生额=792 660=132（元，贷方）,54,递延所得税资产的计量 递延所得税资产的减值。资产负债表日，企业应对递延所得税资产的帐面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的帐面价值。继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异时，应相应恢复递延所得税资产的帐面价值。 三、适用税率变化对已确认递延所得税资产和 递延所得税负债的影响 企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债按照新的税率重新计量。,55,第三节 所得税费用的确认和计量,一、当期所得税,当期 所得税,指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应缴纳给税务部门的所得税金额，即应交所得税，应以适用的税收法规为基础计算确定。,应纳所得税=应纳税所得额所得税税率 应纳税所得额=税前会计利润+纳税调整增加额纳税调整减少额,56,纳 税 调 整,增加额,减少额,会计上不确认收益，但税法上确认，如工程项目领用本企业产品；会计上确认为费用或损失，但税法上不允许扣减，如赞助费、计提的各种资产减值准备、或有事项确认的负债等。,会计上作为收益，但税法上不确认，如国债利息收入，权益法下投资单位确认的投资收益（双方税率一致时）；会计上不确认为费用或损失，但税法上允许扣减，如企业研发新技术、新工艺的费用可按发生额的150%扣减等。,57,二、递延所得税,递延 所得税,指按照所得税准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产和递延所得税负债的当期发生额，但不包括计入所有者权益的交易或事项及企业合并所得税影响。,递延所得税=（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债） （期末递延所得税资产-期初递延所得税资产）（0 贷方）,例外,按准则规定由某类交易或事项产生的递延所得税资产或负债 及其变化应计入所有者权益，不构成利润表中所得税费用 2.企业合并中取得的资产、负债，其帐面价值与计税基础不同应 确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生 的商誉或是记入合并当期损益的金额，不影响所得税费用。,58,例12：企业持有的某项可供出售金融资产，成本为400万元，会计期末，其公允价值为480万元，该企业适用的所得税税率为33%。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。 会计期末在确认80万元的公允价值变动时： 借：可供出售金融资产 800 000 贷：资本公积其他资本公积 800 000 确认应纳税暂时性差异时的所得税影响时： 借：资本公积其他资本公积 264 000 贷：递延所得税负债 264 000,59,三、所得税费用 计算确定了当期所得税及递延所得税之后 所得税费用=当期所得税+递延所得税 当期计入损益的所得税费用或收益不包括企业合并和直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的所得税影响。所得税费用应当在利润表中单独列示。,60,四、资产负债表债务法的会计处理 基本程序为：首先确定本期递延所得税资产、负债和应交所得税的发生额，然后确定本期所得税费用的发生额。 本期递延所得税资产、递延所得税负债发生额 =递延所得税资产、递延所得税负债(期末余额期初余额) 本期所得税费用=本期应交所得税+本期递延所得税资产、递延所得税负债贷方发生额本期递延所得税资产、递延所得税负债借方发生额 在采用债务法核算递延所得税时，如果预计转回期的税率能够合理确定，发生时按预计转回期的税率核算。另外，无论发生或是转回期间 ，如果税率变动，均应按其进行调整。,61,综合举例： 长江公司2006年起股票境外上市，07 、08年除固定资产折旧因素外未发生其他暂时性差异，09年实现税前利润1250万。该公司07年税率为33%，08年起改为15%（非预期）。由于可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产预计可以转回。06年末递延所得税资产余额为33万，递延所得税负债余额为16.5万，该公司其他资料如下： （1）07年1月1日开始使用的某项固定资产原价96万，会计用直线法分2年计提折旧，税法也按直线法分5年计提折旧，设无残值 （2）09年1月1日对甲企业的投资占了甲40%股份，权益法核算09年甲实现净利润950万（甲税率为10%）。假定甲不能控制暂时性差异的转回时间。 （3）长江公司09年末应收帐款余额60万，按帐龄分析法已计提坏帐准备6000元，税法规定按期末余额的5%0计提可在税前扣除09年“坏帐准备”无期初余额。 （4）长江公司09年末存货帐面价值8655000元，期末可变现净值8600000元，以前年度该存货未计提跌价准备。 （5）除上以外，07、08、09年转回的可抵扣暂时性差异为20万三年转回的应纳税暂时性差异均为10万元。,62,要求： （1）计算07年1月1日开始使用的某项固定资产在07年12月31日、 08年12月31日和09年12月31日的帐面价值、计税基础和暂时性差异。 （2）计算长江公司07年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及07年发生额。 （3）计算长江公司08年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及08年发生额。 （4）计算长江公司09年12月31日递延所得税资产和递延所得税负债的余额及09年发生额。 （5）计算长江公司2009年应交所得税，并编制与所得税有关的会计分录。,63,答案： （1）固定资产帐面价值及计税基础如下： 账面价值 计税基础 差异 应纳税 可抵扣 2007年末 960000-960000/2 11/12 960000-960000/5 11/12 264000 =520000 =784000 2008年末 960000-960000/2 11/12 960000-960000/5 11/12 552000 -960000/2=40000 -960000/5=592000 2009年末 0 960000-960000/5 11/12 400000 -960000/5 2=400000 （2）2007年末递延所得税资产余额=(330000/33%-200000+264000) 33% =351120(元) 2007年递延所得税资产发生额= 351120-330000=21120(元,借方) 2007年末递延所得税负债余额=(165000/33%-100000) 33%=132000(元) 2007年末递延所得税负债发生额= 165000 132000=33000 (元,借方) （3）2008年末递延所得税资产余额=(330000/33%-200000-200000+552000) 15% =172800(元) 2008年递延所得税资产发生额= 351120-172800=178320(元,贷方) 2008年末递延所得税负债余额=(165000/33%-200000) 15%=45000(元) 2008年末递延所得税负债发生额= 132000 45000=87000 (元,借方),64,答案： （4） 固定资产: 2009年末因该固定资产产生的递延所得税资产余额=400000 15%=60000(元) 投资: 2009年末因投资产生的递延所得税负债余额=9500000 40%/(1-10%) 5%=211111(元) 应收帐款: 2009年末因应收帐款产生的递延所得税资产余额=(600000-600000 5%。)-(600000- 6000) 15%=450(元) 存货: 2009年末因存货产生的递延所得税资产余额=(8655000-8600000) 15%=8250(元) 2009年末递延所得税资产余额= (330000/33%-200000-200000-200000) 15% +60000+450+8250=128700(元) 2009年递延所得税资产发生额=172800-128700=44100(元,贷方) 2009年末递延所得税负债余额= (165000/33% 100000-100000-100000) 15% +211111=241111 (元) 2009年末递延所得税负债发生额= 241111 45000=196111 (元,贷方),65,答案： （5） 本期应交所得税= (12500000-9500000 40%-152000 +3000+55000) 15% =1290900(元) 其中,152000元为2009年税收折旧192000元与会计折旧40000元的差额。 会计分录: 借：所得税 1531111 贷：递延所得税资产 44100 递延所得税负债 196111 应交税费应交所得税 1290900,66,【例】甲股份有限公司（下称甲公司）2007年有关所得税资料如下： （1）甲公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税率为25%；年初递延所得税资产为37.5万元，其中存货项目余额22.5万元，未弥补亏损项目余额15万元。 （2）本年度实现利润总额500万元，其中取得国债利息收入20万元，因发生违法经营被罚款10万元，因违反合同支付违约金30万元（可在税前抵扣），工资及相关附加超过计税标准60万元；上述收入或支出已全部用现金结算完毕。 （3）年末计提固定资产减值准备50万元（年初减值准备为0），使固定资产账面价值比其计税基础小50万元；转回存货跌价准备70万元，使存货可抵扣暂时性差异由年初余额90万元减少到年末的20万元。税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。 （4）年末计提产品保修费用40万元，计入营业费用，预计负债余额为40万元。税法规定，产品保修费在实际发生时可以在税前抵扣。 （5）至2006年末止尚有60万元亏损没有弥补，其递延所得税资产余额为15万元。 （6）假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。,67,甲公司所得税会计处理如下： （1）计算2007年应交所得税 2007年应交所得税=应纳税所得额所得税率=（利润总额500国债利息收入20+违法经营罚款10+工资超标60+计提固定资产减值50转回存货跌价准备70+计提保修费40）弥补亏损6025%=5706025%=51025%=127.5（万元） （2）计算暂时性差异影响额，确认递延所得税资产和递延所得税负债 固定资产项目的递延所得税资产年末余额=固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异所得税税率=5025%=12.5（万元） 存货项目的递延所得税资产年末余额=存货项目的年末可抵扣暂时性差异所得税税率=2025%=5（万元） 预计负债项目的递延所得税资产年末余额=预计负债项目的年末可抵扣暂时性差异所得税税率=4025%=10（万元） 弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额=亏损弥补项目的年末可抵扣暂时性差异所得税税率=025%=0（万元） 2007年末递延所得税资产余额=固定资产项目的递延所得税资产年末余额12.5+存货项目的递延所得税资产年末余额5+预计负债项目的递延所得税资产年末余额10+弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额0=27.5（万元）,68,(3)计算2007年所得税费用 2007年所得税费用=本期应交所得税+（期末递延所得税负债 期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）=127.5+（00）（27.537.5）= 137.5(万元) （4）编制会计分录 借：所得税 137.5 贷：应交税费应交所得税 127.5 递延所得税资产 10,69,例：甲企业206年12月31日资产负债表中部分项目情况如下： 项目 账面价值 计税基础 差异 应纳税 可抵扣 交易性金融资产 2600000 2000000 600000 存货 20000000 22000000 2000000 预计负债 1000000 0 1000000 总计 600000 3000000 假定该企业适用的所得税税率为25%，206年按照税法规定确定的应纳税所得额为1000万元。预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。 应确认递延所得税资产300万25%75万元 应确认递延所得税负债60万25%15万元 应交所得税1000万25%250万元,70,206年： 确认所得税费用的会计处理： 借：所得税 1900000 递延所得税资产 750000 贷：应交税金应交所得税 2500000 递延所得税负债 150000 207年资产负债表中部分项目情况如下： 项目 账面价值 计税基础 差异 应纳税 可抵扣 交易性金融资产 2800000 3800000 1000000 存货 26000000 26000000 预计负债 600000 0 600000 无形资产 2000000 0 2000000 总计 2000000 1600000,71,分析： 1.期末应纳税暂时性差异 200万 期末递延所得税负债(20025%) 50 期初递延所得税负债 15 递延所得税负债增加 35 2.期末可抵扣暂时性差异160万 期末递延所得税资产(16025%) 40 期初递延所得税资产 75 递延所得税资产减少 35