《高级财务会计》导论

导论一、会计发展的回顾和现代会计的形成古代会计是从奴隶社会的鼎盛时期至封建社会末期这一漫长时期的会计。近代会计是从1494年意大利数学家、会计学家巴其阿勒的有关簿记著作算术、几何及比例概要公开出版到20世纪40年代末会计获得较大发展的时期。这一阶段将复式记账法推向全世界。从20世纪中期至今是现代会计形成和发展的阶段。现代会计的形成有着以下三个重要标志：（一）会计工艺的现代化（二）企业会计形成两个重要分支（三）会计边界不断变化，职能范围日益扩大在企业会计分化为财务会计与管理会计两个独立会计分支的同时，亦出现了人力资源会计、社会责任会计、国民经济会计、绿色环保会计等新的会计分支。二、财务会计概述（一）财务会计的基本理论和方法1、财务会计理论的基本结构及其内容财务会计理论的基本结构是指财务会计所依据的会计基础观念的构成。财务会计理论的基本结构主要由会计目标、会计假设、会计概念和会计原则等基础观念构成。（1）会计目标，又称“会计报表目标”。是指会计为哪些人提供哪些快及信息，以及满足会计报表使用者的哪些需要，因此，会计目标是建立会计实务和会计理论的基础，是会计理论基本结构的最高层次。（2）会计假设，又称“会计假定”，或“环境假设”。它是指会计人员面对变化不定的社会环境做出的合理推论，是会计核算的前提条件。会计假设包括了会计主体假设、持续经营假设、会计分期假设和货币计量假设。（3）会计概念。包括资产、负债、权益、收入、费用、利润、以及经济业务等。（4）会计原则。2、财务会计的基本方法（二）财务会计的特征1、财务会计以对外报告为主要目标，以编制企业通用会计报表为最终目的。2、财务会计以“公认会计准测”指导和规范会计核算。3、财务会计仍然运用传统会计的基本方法和程序进行会计数据的处理与加工。三、高级财务会计的产生（看）四、高级财务会计的核算内容（一）各类企业均可能发生的特殊会计业务1、外币交易与折算的会计业务。（第一章）2、企业所得税的会计业务。（第二章）3、股份上市公司信息披露的会计业务。（第三章）（二）特殊经营行业的特殊会计业务1、期货交易与经营的会计业务。2、现代租赁经营的会计业务。（第四章）3、房地产经营的会计业务。（第五章）（三）复合会计主体的特殊会计业务1、企业合并的会计业务。（第六章）2、集团公司的母公司与子公司以及总公司与所属分支机构及各所属企业间内部往来的会计业务。3、企业合并和集团公司建立后合并会计报表编制的会计业务。（第七、八章）（四）特殊经济时期的特殊会计业务1、通货膨胀信息披露的会计业务。（第九、十、十一章）2、企业停业、破产与清算的会计业务。如企业清算会计，它是突破了会计分期假设的特殊经济时期的特殊会计业务，也是各类企业在市场经济条件下均可能发生的特殊会计业务。五、关于高级财务会计的研究（大纲未要求）第一章 外币会计第一节 外币会计概述一、外币与外币业务（一）外币与外汇会计上的外币=非记账本位币金融上的外币：以国别区分在会计上，对外币核算有广义的理解。会计上是以记账货币作为记账本位币，非记账货币就作为外币。（二）记账本位币的选择对于发生多种货币计价核算的会计主体，必然要选择一个统一的成为会计计量基本尺度的记账货币，并以该货币表述和处理经济业务。我们把这种用于会计记账、作为会计计量基本尺度的货币，称为“记账本位币”。在我国，通常以人民币作为记账本位币。（三）外币业务外币业务包括外币交易和外币报表折算。二、外币会计的产生和发展（看）外币会计是以记账本位币核算和监督企业各项外币业务活动的专门会计。三、汇率及汇兑损益（一）汇率1、汇率的标价汇率的标价方法分为直接标价法和间接标价法。直接标价法的特点是：外币数固定不变，本国货币数随汇率高低发生变化，本国货币币值大小与汇率的高低成反比。外币：本币间接标价法的特点是：本国货币数固定不变，外币数随汇率高低发生变化，本国货币价值大小与汇率高低成正比。本币：外币英、美国家采用间接标价方法。2、银行挂牌汇率和外汇市场汇率按外汇经营形式的不同，分为银行挂牌汇率和外汇市场汇率。银行挂牌汇率，分为买入汇率、卖出汇率和中间价。（以银行为主体买入、卖出）外汇市场汇率，是在外汇市场上挂牌的外汇买卖汇率。3、即期汇率和远期汇率。按外汇付款期限不同，分为即期汇率和远期汇率。远期汇率表示方法有两种：一是直接标明远期外汇的实际汇率；二是用升水、贴水和平价间接标明的远期汇率。在直接标价法下：升水时，远期汇率=即期汇率升水数字贴水时，远期汇率=即期汇率贴水数字在间接标价法下：升水时，远期汇率=即期汇率升水数字贴水时，远期汇率=即期汇率贴水数字（二）汇兑损益1、汇兑损益的概念汇兑损益是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时，由于汇率的变动而产生的记账本位币的折算差额和不同外币兑换发生的收付差额，给企业带来的收益或损失。对此又称“汇兑差额”。2、汇兑损益的类型（1）交易汇兑损益。（2）兑换汇兑损益。 在帐上记录（3）调整外币汇兑损益：按期末市场汇率进行调整。（4）外币折算汇兑损益。 不体现在帐上，只作报表第二节 外币交易会计一、外币交易二、外币交易会计的基本方法有两种不同的观点：即单一交易观点或两项交易观点。（一）单一交易观点单一交易观点，是指企业将发生的购货或销货业务，以及以后的账款结算均分别视为一笔交易的两个阶段，外币业务按记账本位币反映的购货成本或销售收入，最终取决于它们结算时日的汇率。因此，年终不确认未实现的汇兑损益。（汇兑差额不计入长期损益）在单一交易观点下，只有当外币偿还货款时，以人民币表示的购货成本才能确认。（二）两项交易观点两项交易观点，是指企业发生的购货或销货业务，以及以后的账款结算视为两项交易，外币业务按记账本位币反映的采购成本或销售收入，取决于交易日的汇率。在两项交易观点下，有两种方法处理交易结算前汇兑损益：第一种方法是作为已实现的损益，列入当期收益表；第二种方法是作为未实现的递延损益，列入资产负债表，直到交易结算时才作为已实现的损益入账。两项交易观点被认为符合公认会计准则。三、我国外币交易的会计核算（一）我国外币交易会计的核算原则我国采用两项交易观点的第一种方法，遵循以下原则：1、外币帐户采用复币记账。双币种记账 原币（外币） 外币帐户 外币货币资金本位币 外币债权债务2、企业发生外币交易业务时，应当将有关外币金额折合为记账本位币金额记账。记录时，业务发生时的市场汇率（当日汇率）作为折算汇率，也可采用发生当期期初的市场汇率（期初汇率）做为折合汇率，由企业自行选定。3、企业因向外汇指定银行结售或购入外汇而是用银行买入价、卖出价与市场汇价由此产生的差额作为汇兑损益（一般计入当期损益）。4、对所有外币帐户的余额要按月末汇率进行调整。（二）我国企业外币交易会计的科目设置和帐务处理四、远期外汇业务的核算（一）远期外汇交易的意义远期外汇买卖是指买卖双方先签订合同，规定买卖外汇的数额、汇率、交割时间，到规定的交割日期，卖方交汇，买方付款。远期外汇买卖主要是两种目的：一是（套期保值）为了避免汇率波动的风险而求保值，所以进口商、出口商及时买进或卖出远期外汇，以免汇率波动而发生亏损；二是（外汇投机）有意进行冒险，企图从冒险中赚取利益，这主要是对远期汇率看涨或看跌而买进或卖出的投机者。（二）远期外汇核算的内容1、计算和反映外汇买卖的升水和贴水。2、反映远期外汇合同业务及其外币折算损益。（三）远期外汇业务核算的科目设置1、“应收期汇合同款”科目。2、“应付期汇合同款”科目。3、“递延升水”科目和“递延贴水”科目。是用来核算为按远期汇率进行套期保值导致收益或损失的资产或负债会计科目。期末编制会计报表时，“递延升水”帐户和“递延贴水”帐户的借方余额，可列示在资产负债表流动资产“其他资产”项目中；“递延升水”帐户和“递延贴水”帐户的贷方余额，可列示在资产负债表流动负债“其他负债”项目中。4、“贴（升）水费用”科目和“贴（升）水收益”科目。属于损益类科目。贴（升）水损失记入当期损益。5、“递延汇兑损益”科目。属资产或负债科目。期末编制会计报表时，“递延汇兑损益”帐户的借方余额，可列示在资产负债表流动资产“其他资产”项目中。6、“期汇合同损益”科目。用来核算远期外汇投机业务中因汇率变动而产生的折算差额，属于损益类科目。（四）外币交易套期保值的帐务处理（商品购销活动已完成）外币交易套期保值是指在外币计价结算的商品交易完成时，为避免结算日汇率变动可能发生的外汇风险，向银行买进或卖出与贷款等额的远期外汇的业务活动。（五）外币约定套期保值的帐务处理（商品购销活动未完成）外币约定套期保值是指在商品购销合同已经签订，商品在合同约定期交货并以外币结算货款的业务中，为避免可能发生的外汇风险，向银行买进或卖出远期外汇套期保值的业务活动。（六）投机性远期外汇业务的帐务处理（2001年考过）远期外汇投机，是以外汇作为商品进行的交易，从买卖远期外汇的买卖差额中获利。第三节 外币会计报表的折算一、外币会计报表折算的意义为反映一个企业的综合经营成果和财务状况，在年末或编制合并会计报表时，将对所属各企业的外币会计报表折算成由统一的记账本位币计量的会计报表，以及为了特定目的将一种货币表述的会计报表折算为另一种货币表述的会计报表，对此称为外币会计报表的折算。外币折算是指把各种不同的外币金额用单一的同种的货币来重新表示。在外币报表折算中，会计要处理如下问题：1、选择外币报表的折算标准。2、处理外币报表的折算差额。二、外币报表折算的主要方法（看）定义外币会计报表采用的折算方法主要有流动与非流动项目法、货币与非货币性项目法、现行汇率法和时态法。（一）流动与非流动项目法：它是把资产负债表上的资产和负债传统地分为流动与非流动两大类，然后按各项目的流动与非流动分别选用适当的汇率进行折算。（二）货币性与非货币性项目法：它是指将资产负债的项目分为货币和非货币两大类，折算外币报表时，（分别采用不同的汇率），对资产负债表上的货币性项目，按报表编制日的现行汇率折算；对非货币性项目及业主权益项目，按原入账的历史汇率折算。（三）现行汇率法：它是将列在资产负债表中的所有外币资产项目和外币负债项目，均根据编制报表日的现行汇率（及期末汇率）进行折算，因而它是一种单一汇率法。（四）时态法：时态法是指要求现金应收和应付项目（包括流动与非流动的）按资产负债表编制日当时现行汇率换算，其他资产和负债则依其特性分别按现行汇率和历史汇率换算。国际会计准则委员会要求各国“从现行汇率法和时态法中选择其一进行外币报表这算”。三、外币报表折算差额的会计处理（一）外币报表折算差额的概念外币报表折算差额，是指在报表折算过程中，对表上不同项目采用不同汇率折算而产生的差额。又称外币报表折算损益。外币报表折算损益是未实现损益，它一般不在账簿中反映，只反映在报表中。（二）外币报表折算差额会计处理方法外币报表折算差额会计处理大致有两种方法：一是作为递延损益（计入资产负债表）处理；二是作为当期损益（计入损益表）处理。采用现行汇率法（我国），外币报表折算差额作递延处理；采用时态法时，外币报表折算差额列为当期损益。四、我国外币会计报表的折算（实际上是现行汇率法）（一）外币资产负债表的折算规定（2004年考过简答）1、所有资产、负债类项目均按照合并会计报表决算日的市场汇率折算为母公司记账本位币。（现行汇率）2、所有者权益类项目除“未分配利润”项目外，均按照发生时的市场汇率折算为母公司记账本位币。（历史汇率）3、“未分配利润”项目以折算后的利润分配表中该项目的数额作为其数额列示。（平衡数）4、折算后资产类项目与负债类项目和所有者权益类项目合计数的差额，作为报表折算差额在“未分配利润”项目后单独列示。（递延）5、年初数按照上年折算后的资产负债表的数额列示。（二）外币损益及其分配表的折算规定1、损益及其分配表中有关反映发生额的项目应当按照合并会计报表的会计期间的平均汇率折算为母公司记账本位币，也可以采用合并报表决算日的市场汇率为母公司记账本位币。汇率计算方法一经采用，不得随意变更。2、表中“净利润”项目，按折算后损益表该项目的数额列示。3、表中“年初未分配利润”项目，以上一年折算后的期末的“未分配利润”项目的数额列示。4、表中“未分配利润”项目，按折算后表中的其他各项数额计算列示。5、表中上年实际数按照上期折算后的损益及其分配表的数额列示。（三）外币会计报表折算方法的应用第二章 所得税会计第一节 所得税会计概述一、所得税会计的概念所得税会计是指研究处理会计收益与应税收益差异的会计理论和方法。所谓会计收益，是指按照会计准则计算出来的税前会计利润。应税收益，则是指按照税法规定计算出来的应纳税所得额。二、所得税会计的产生和发展（看）（一）所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期（二）所得税会计和财务会计逐步分离时期二者差异：1、目标不同。2、计量所得的标准不同（收入、费用确认方法不同）。3、核算依据不同。（三）所得税会计兴起和发展时期1994年6月颁布了企业所得税会计处理的暂行规定三、所得税会计的基本内容税前会计利润与纳税所得之间产生的差异，按其性质不同可分为两类：永久性差异和时间性差异。（一）永久性差异永久性差异是指在某一会计期间，税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而形成的差异。这种差异在本期产生，不能在以后各期转回，即永久存在，故被称为“永久性差异”。永久性差异有以下三类：（2002、2003年考过）1、企业确认为当期会计收益，但按税法规定不作为当期应纳税所得额而产生的差异。购买企业债券的利息收入 会计：投资收益计入利润总额 二着不存在差异税法：应税收入计入纳税所得如果被投资企业适用税率低于投资方税率，则该笔收益按税率差补税。时间性差异例如：被投资方15%，分配税后利润170万元，投资方33%，则应缴纳税款过程如下：还原：170/（1-15%）=200万元补税：200*（33%-15%）=36万元2、按税法规定计入当期应纳税所得额而企业不确认为当期收益。接受捐赠 会计：资本公积 二着不存在差异税法：收入纳税3、按会计准则核算确认的费用和损失，在计算应纳税所得时不允许扣除而产生的差异。（二）时间性差异时间性差异是指企业的税前会计利润和纳税所得虽然计算的口径一致，但由于二者的确认时间不同而产生的差异。这种差异在某一时期产生以后，可以在以后一期或若干期内转回，最终使得整个纳税期间税前会计利润和纳税所得相互一致。1、本期税前会计利润大于应税所得（未来应纳税时间性差异本期未计入应税所得因而本期未纳税，以后应纳税）（1）企业取得的某项收益，在会计上已于本期确认，而税法规定需待以后期间确认应税所得。如长期股权投资。（2）企业发生的某些费用或损失，按税法规定已于本期计税时扣除，而在会计上可于以后期间确认。2、本期税前会计利润小于应税所得（未来可抵减时间性差异本期已计入应税所得因而本期已纳税，以后不纳税）（1）企业取得的某项收益，按税法规定应于本期申报，计入应税所得，而会计上于以后期间确认。如包装物押金。（2）企业发生的某项费用或损失，在会计上已于本期确认，而税法规定应在以后期间从应税所得中扣减。如企业计提的资产减值准备一律作为可抵减时间性差异。四、所得税会计的前提及其核算方法（一）所得税会计的前提如果所得税属于收益的分配，在会计处理上只能采用当期计列法；如果把所得税作为企业的一项费用，在会计处理上才能采用递延法，进行跨期分摊。（二）所得税会计的核算方法1、当期计列法。当期计列法，也称应付税款法，是将税前会计利润与应税所得之间的差异对所得税的影响数额，在本期作为应税项目处理，直接计入本期损益而不递延到以后各期。2、跨期所得税分摊法。跨期所得税分摊法（纳税影响会计法），是将本期税前会计利润与应税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额分别确认为负债或资产，递延和分配到以后各期，确认为各期的所得税费用。第二节 所得税会计的核算一、应付税款法要点：一律按税法上的应税所得来计算，“应交税金”在贷方列支。借方所得税费用的列支数与贷方完全一致，实行照抄照搬。税法上要交的数全部进入当期损益。不论是永久性差异还是时间性差异，其对应的那部分所得税一律不单独反映。不设置递延税款账户。（一）应付税款法核算的科目设置应付税款法是将本期税前会计利润与应税所得之间的差额对所得税的影响数额，在当期确认所得税费用，计入本期损益。（二）应付税款法的核算（2001-2004考过）二、纳税影响会计法要点 一律按税法上的应税所得来计算，“应交税金”在贷方列支。借方所得税费用的列支数与贷方完全一致，实行照抄照搬。税法上要交的数全部进入当期损益。时间性差异对应的那部分所得税单独反映。设置递延税款账户。（一）纳税影响会计法核算的科目设置纳税影响会计法是将本期税前会计利润与纳税所得之间的时间性差异造成的影响纳税的金额，递延和分配到以后各期，即将本期产生的时间性差异对所得税的影响，采取跨期分摊的方法。采用纳税影响会计法进行所得税会计核算时，除了设置“所得税”科目外，还要设置“递延税款”科目。（二）纳税影响会计法的张无处理1、递延法的帐务处理递延法是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税金额，保留递延到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。在税率变化或开征新税时也不需调整由于税率的变化或开征新税对递延税款的影响。（1）递延法的一般帐务处理程序：计算税前会计利润与应纳税所得额之间的时间性差异；计算时间性差异影响纳税的金额；进行应交所得税的帐务处理。（2）应付税款法和纳税影响会计法的递延法主要区别为：二者对时间性差异的处理不同；二者核算的基础不同：应付税款法是在收付实现制的基础上进行的会计处理，而纳税影响会计法是在权责发生制的基础上进行的会计处理。2、债务法的帐务处理债务法是指将本期由于时间性差异产生的影响所得税的金额，递延和分配到以后各期，并同时转回已确认的时间性差异的所得税影响金额，在税率变更或开征新税时，需要调整递延税款的账面金额。递延法和债务法的本质区别在于：运用债务法时，由于税率变更或开征新税需要对原已确认的递延所得税负债或递延所得税资产的余额进行相应的调整，而递延法则不需要进行调整。运用债务法所确认递延所得税负债或递延所得税资产更符合负债或资产的定义。第三章 上市公司会计信息的披露第一节 上市公司会计信息披露概述一、股份公司和股份公司会计（一）股份公司的产生及其类别1、股份公司的产生及发展。（看）2、股份公司的类别。（二）上市公司及其应具备的条件上市公司是指所发行的股票经国务院或国务院授权证券管理部门批准在证券交易所上市交易的股份有限公司。（三）上市公司会计的特点及其会计信息的披露1、上市公司会计的特点（1）对资本筹集多元化特殊会计处理。（2）在成本费用处理上扩大了准备金的提取范围。（3）利润分配的复杂化。（4）会计信息的公开化。2、上市公司会计信息的披露所谓上市公司的信息披露，是指将影响股东、债权人或潜在投资者等对公司的目前和将来做出理性判断的、进而影响其决策行为的公司经济信息，公布于众。上市公司披露信息的形式包括：招股说明书、上市公告书、年度报告、中期报告和临时报告。在上市公司披露的信息中，会计信息占有较大比重。二、上市公司会计信息披露的意义（一）保护投资者的合法权益和社会公众的基本利益（二）维护证券市场的良好秩序，促进证券业务的健康发展（三）落实公司管理人员的托管责任（四）促进上市公司加强管理和不断完善发展三、上市公司会计信息披露应遵循的原则（一）可靠性（二）相关性：首先，要求上市公司披露的信息要与过去预测的信息相关联，以将过去的预测与目前的公司实绩相对照；其次，要求上市公司披露的信息要与预测相关联，使信息使用者根据所披露的信息可以做出正确的决策；最后，要求上市公司要及时披露有关的会计信息，以增强信息的有用性。（三）重要性：尤其是可能会对公司股票的市场价格产生较大影响的事项，而无需事无巨细，面面俱到。（四）充分披露：不应隐瞒或者掩饰任何会影响信息使用者决策的事项。（五）统一性：要求上市公司按照国家及有关部门颁布的信息披露规范文件的统一要求披露会计信息。第二节 公司股票发行和上市阶段会计信息的披露（初始信息披露）一、公司股票发行和上市阶段会计信息披露的内容和形式（一）公司股票发行和上市阶段会计信息披露的内容招股说明书是股份有限公司向社会公开发行股票募集股份时，由发起人起草，向社会公众批露公司有关信息的书面报告。上市公告书是上市公司股票获准在证券交易所交易后，由公司管理当局向社会公众披露有关股票上市情况信息的书面报告。上市公告书的内容除应当包括招股说明书的主要内容外，还应当包括下列事项：1、交易日期和批准文号。2、股票发行等情况。3、股票交易的决议。4、有关人员简历等情况。5、公司经营业绩等情况。6、其他事项。招股说明书与上市公告书二者编制的主体和发布的方式相同，有时使用的资料也相同。其不同之处在于：第一，公布的时间不同，招股说明书在前，上市公告书在后；第二，标志不同；第三，编制目的不同。从招股说明书和上市公告书披露的信息来看，相当多的内容涉及财务与会计信息，因此财务与会计信息在上市公司信息披露中占据重要地位。（考过）（二）公司股票发行和上市阶段会计信息披露的形式二、资产评估与初始股权界定的账务处理（一）资产评估及其账务处理资产评估的基本方法有；1、现行市价法。2、重置成本法。3、收益现值法。4、清算价格法。公司根据有关规定对资产进行评估，会出现评估增值和评估减值两种方法。（二）初始股权界定及其账务处理股权界定即将公司的产权界定后，按一定的标准，折算为公司股权。（2005年考过名词）进行股权界定时，应计算折股比率和折股倍数。折股比率是公司可折合的股本金额与股票发行前公司净资产总额的比率，公式折股倍数是股票发行前公司净资产总额与可折合的股本金额的比率，公式折股比率不得低于15%.三、招股说明书中会计信息的披露招股说明书中披露的最重要信息是财务会计信息。发行人应提供该公司不少于最近三年的利润表，不少于最近两个年度的资产负债表以及不少于最近一年的财务状况变动表或现金流量表等数据。最近一期会计数据的有效期为六个月。会计报表附注部分应包括以下内容：（2001年考过简答）1、公司的一般情况。2、公司的会计政策。3、个别明细资料的说明。4、比较报表同向变动较大的说明。5、特殊项目的说明。6、分地区、分行业的资料。7、承诺事项、或有时相应详细披露。8、资产负债表日后事项。9、关联交易情况。10、存续公司的非正常变动。11、新改制公司报表模拟编制的说明。12、其他有必要披露的内容。四、盈利预测的报告（一）盈利预测报告的编制要求盈利预测是指公司对最近未来期间盈利情况所作的推测。预测期间的确定应符合以下要求：1、如果预测是在发行人会计年度的前六个月做出，则预测期间应为自预测时起至该会计年度结束时止的期间。2、如果预测是在股票发行人会计年度的后六个月做出，则预测期间应为自预测时起至不超过下一个会计年度结束时止的期间，但最短不得少于12个月。（二）盈利预测的指标（考过简答）盈利预测指标包括会计年度净利润总额、每股盈利、市盈率、预测实现后每股净资产。1、净利润总额。即公司在预测年度测算的利润总额减去当期所得税数额后的净额。2、每股盈利。即公司经利润总额与发行在外普通股股数之间的比例。3、市盈率。即普通股股票的每股市价与每股盈利之间的比例，反映普通股股票的市场价格与每股盈利水平之间的倍率。4、每股净资产。即公司净资产总额与发行在外普通股股数之间的比例，反映每一普通股股份所能分配的净资产的价值。（三）盈利预测报告的编制（看）五、股票境外发行与上市的差异调节（一）股票境外发行与上市差异形成的原因及需调整的事项股票境外发行与上市差异是指发行人既发行境内社会公众股又发行境内上市外资股或者境外上市外资股，所有不同会计准则进行确认和计量而得出的不完全相同的会计报表数据。（二）差异调节的基本方法进行差异调节有两种基本方法：一种是将企业的经济活动完全按股票发行、上市国家或地区的会计准则重新处理，这种方法称为“重述法”；另一种方法是编制会计报表差异调节表，将差异以汇表的方式列示、汇总，并说明差异的原因。第三节 公司经营阶段会计信息的披露（持续信息披露）一、公司经营阶段会计信息披露的形式（一）定期报告（考过名词）上市公司根据有关法规于规定时间编制并公布的反映公司业绩的报告称为定期报告。定期报告包括年度报告和中期报告。（二）临时报告上市公司根据有关法规对某些可能给上市公司股票的市场价格产生较大影响的事件予以披露的报告称为临时报告。临时报告包括重大事件公告和公司收购公告。二、上市公司的定期报告（看）三、上市公司的临时报告（看）四、上市公司各种信息披露的异同（一）年度报告与招股说明书、上市公告书的异同区别在于：1、报给的对象不同；2、报出的时间不同；3、编制的目的不同。（二）年度报告与中期报告的异同二者的区别在于年度报告的内容比中期报告的内容丰富复杂，且报告的时间不同。（三）年度报告与临时报告的异同二者的区别在于：1、内容不同；2、报出的时间不同；3、编制目的不同。第四章 租赁会计第一节 租赁会计概述一、租赁业务的产生与发展租赁是资产的所有者将其使用权让渡于另一方以获得租金报酬的一种经济活动形式。二、我国现代租赁业务的发展（看）三、租赁业务的特点、分类及一般程序（一）租赁业务特点（考过简答）1、租赁资产的使用权和所有权分离。2、“融资”与“融物”相结合。3、租赁资产分期获得补偿。（二）租赁的分类1、按租赁的目的分类。租赁业务按其目的不同可分为经营租赁和融资租赁。经营租赁，是为满足经营使用上的临时或季节性需要而发生的资产租赁。融资租赁，是指实质上转移与资产所有权有关的全部或绝大部分风险和报酬的租赁。在租赁期满时，既可优先选择廉价购买租赁资产的权利，又可续租租赁资产或将租赁资产退还出租人。2、按租赁资产投资来源分类。按租赁资产来源的不同租赁业务可分为直接租赁、杠杆租赁、售后回租和转租赁。直接租赁，是指由出租人承担购买租赁资产所需要全部资金的租赁业务。杠杆租赁，是出租人的租赁资产主要依靠第三者提供资金购买或制造，再将资产出租的租赁业务。转租赁，是指从事租赁单位一方面租入其他企业的资产成为承租人，而另一方面又将租入的资产再转租给他人而成为出租人的租赁业务。售后租赁，是指企业（买主蒹出租人）将其拥有的自制或外购资产售出后再租赁回来的租赁业务，对此又称“返回租赁”。（三）租赁业务的一般程序1、租赁资产的购入。2、租赁合同的履行。3、租赁届满租赁资产的处置：租赁届满，融资租赁资产的处置方法有退租、续租和留购。四、租赁会计的产生和发展租赁会计是以租赁业务过程中租赁各方的资产、负债、收益、费用等要素为核算对象，研究租赁活动中资金运动及其增减变化和结果，从而提供与租赁业务有关的会计信息。租赁会计对传统财务会计的基本原则有了进一步发展，主要表现在以下几个方面：（一）收入确认原则：在融资租赁方式下，出租人收取承租人的租金扣除租赁资产本金后的部分，才能确认为经营收入。（二）重要性原则：租赁会计在租金的计算方法选用时，对于时间较长、金额较大的融资租赁项目采用复杂的年金计算方法，以特殊的原则记录和报告。（三）谨慎性原则：出租人应选择导致乐观程度最小的方式确定本期收益。对于租金可能收不回来的风险，应在会计核算中加以考虑。（四）配比原则：每期收到的租金通常无法简单的确认为某一个会计期间的实际收益。所以租赁会计收益应在租赁期内合理地配比分摊。五、租赁会计核算的内容（一）出租人会计核算的内容1、租赁资产购入阶段。2、租赁合同履行阶段。3、租赁届满时资产的处置。（二）承租人会计核算的内容1、租赁资产购入阶段。2、租赁合同履行阶段。3、租赁届满时资产的处置。第二节 经营租赁会计一、经营租赁会计的核算原则（2006年1月考过简答）对承租人的会计处理规定是：1、承租人租入资产不能作为本企业的资产计价入账，也不计提折旧，仅需按期支付租金。2、所付租金一般应在租赁期限内均衡地计入费用。对出租人的会计处理规定是：1、经营租赁用的资产应区别自用的固定资产，单独进行核算。2、租赁用固定资产的折旧费、修理费应比照自用的固定资产折旧、修理的会计方法处理。3、经营租赁用固定资产的折旧应单独核算，但经营租赁资产的修理费在“营业费用”科目中设置明细科目核算。二、承租人经营租赁的账务处理（2002年第36题）三、出租人经营租赁的账务处理四、会计报表关于经营租赁业务的揭示租赁资产的租赁期一年以上且为不可取消的经营租赁，则应在会计报表附注中加以说明。第三节 融资租赁会计一、融资租赁会计核算的一般原则（一）承租人会计核算的一般原则（二）出租人会计核算的一般原则金融企业的融资租赁业务，可按总额法进行核算，也可按净额法进行核算。所谓总额法即指出租人应收租赁款包括租赁资产成本、利息、手续费等。（考过名词）选用总额法进行会计处理可以全面反映租赁业务的状况。但这种方法设置会计科目较多，核算手续比较繁琐。所谓净额法即出租人应收租赁款只包括租赁资产成本，这种方法核算比较简单，但由于起租时账面不反映租金、利息、手续费等，故难以在账面上全面反映业务情况。二、融资租赁业务承租人的账务处理（一）承租人融资租赁核算的会计科目设置1、“固定资产融资租入固定资产”科目2、“长期应付款应付租赁款”科目（二）承租人融资租赁业务的具体账务处理三、融资租赁业务出租人的账目设置（一）出租人融资租赁核算的科目设置1、“应收租赁款”科目，属于资产类科目。2、“未实现租赁受益”科目，属于资产类科目。实行净额法核算的出租人不设置本科目。3、“租赁资产”科目，属于资产类科目。4、“待转租赁资产”科目，属于资产类备抵科目。5、“租赁保证金”科目，属于负债类科目。6、“租赁收益”科目，属于损益类科目。（二）出租人融资租赁的账务处理租赁投资总额租金总额租赁资产收回残值四、会计报表关于融资租赁业务信息的揭示（看）（一）融资租赁业务在资产负债表上的揭示（二）融资租赁业务在损益表的揭示（三）融资租赁业务在会计报表附注中的揭示（2004年考过简答）第四节 其他租赁业务会计一、售后回租业务的核算（一）售后回租的一般业务程序（二）回租业务的会计处理原则对于融资租赁性质的回租业务，承租人（蒹销售方）所取得的销售收入超过资产账面净额的差额，应作为递延收益，按直线法分配与租赁期内和各个会计期间；资产账面净值超过销售收入的差额应直接计入当期损失。（三）售后回租业务的账务处理另行借款利率（银行挂牌利率）是指承租人若以相同条件借款购买该租赁资产而应承担的借款利率。租期超过租赁资产预期寿命的75%（绝大部分），应作为融资租赁处理。租赁最低付款额是指在融资租赁中，承租人按租赁合同在租赁期内支付的各种款项，加上担保的租赁资产的余值。租赁资产的公允价值租金现值担保残值现值租赁内含利率是指在租赁开始日，出租人将租赁投资总额折算成现值所使用的贴现率。二、转租赁业务的核算转租赁业务是租赁公司以承租人身份与设备供货厂商直接签订租赁合同，租赁公司再以出租人的身份与用户签订转租合同的租赁业务。（一）转租赁业务核算的一般账务处理原则转租赁没有影响原出租人业务性质，所以原出租人仍保持其会计处理方法不做改变。（二）转租赁业务核算的科目设置：“应付转租赁租金”、“应收转租赁款”科目。第五章 房地产会计第一节 房地产会计概述一、房地产业概述（一）房地产业的内容及分类房地产是房产和地产的总称。房地产业是指从事房地产开发、经营、管理和服务的行业。房地产业是从事房屋和土地开发经营的独立行业。一般包括征用土地、拆迁安置、委托规划设计、组织开发建设。（2002年考过选择）房地产经营一般包括土地使用权的转让、抵押，以及住宅的买卖、租赁等经营活动。（二）房地产业的营运：包括两个过程，即生产过程和流通过程。（三）反帝产业的特点1、房地产开发产品的单件性。2、房地产物质形态的不可移动性。3、房地产业是城市型的产业。4、房地产商品生产的周期长。5、房地产商品的开发大都需要举债经营。6、房地产市场与多种行业经济联系紧密。房地产开发经营企业在生产经营活动中的上述特点，决定了房地产开发企业在资金筹措（负债）、工程价款的结算方式（分期）、成本核算以及生产经营等方面，有着不同于其他行业的特点。二、房地产会计的账务处理原则（一）开发产品成本采用制造成本法核算（二）营业收入要根据不同的经营方式进行确认1、对房地产开发企业开发的土地及商品房，在所有权移交后将结算帐单提交给买方并得到认可时，即确认为营业收入的实现。2、代建房屋及代理其他工程，在工程竣工验收办妥交接手续，价款结算帐单经委托单位验证后，即确认为营业收入的实现。3、出租房屋时，出租方与承租方签订合同、协议后，承租方根据合同规定，在付租日期交纳了租金后，出租方即确认为营业收入的实现。4、以赊销或分期收款方式销售的开发产品，以本期收到的价款或按合同约定的本期应收价款，确认为营业收入的实现。（三）土地使用权要根据不同的开发目的进行不同的帐务处理一是企业为建设自用的办公用房、职工宿舍而获得的土地使用权，对此，列为企业的无形资产进行核算；二是企业在从事开发项目的开发经营活动中获得的土地使用权，由于其随同开发产品在销售时转让，故此类土地使用权应该计入受益开发产品的成本。（四）出租房产作为企业库存核算（五）建房贷款利息作为资本性支出第二节 房地产开发成本费用的核算一、房地产开发的一般业务程序一般要经过计划、规划设计、征地拆迁、七通一平、施工、验收、销售与售后服务等环节。房地产开发大体分为四个阶段，即投资决策分析阶段、项目前期工作阶段、前期建设阶段、房屋租售阶段。投资决策分析阶段是房地产开发的重要阶段，也是项目开发成败的关键。二、房地产开发成本费用核算对象的确定三、房地产开发成本的核算（一）房地产开发成本核算的内容为了满足开发成本核算的需要，可对开发产品按用途分为以下四类二级明细核算：1、土地（建设场地）开发项目成本费用支出。2、房屋建设项目成本费用支出。3、配套设施工程项目成本费用支出，指开发建设城市规划中的大型配套设施发生的各项费用支出。4、代建工程项目成本费用支出。可进一步将工程中各项费用归为以下六个成本项目设专项进行明细核算：1、土地征用及拆迁补偿费。2、前期工程费。3、基础设施费。4、建筑安装工程费。5、配套设施费。6、开发间接费。（二）房地产开发成本核算的方法我国房地产开发企业的开发成本核算采用的是制造成本法。（三）房地产开发成本的归集及其核算的科目设置1、房屋开发建设成本的归集及科目设置。（1）房屋开发建造成本的归集：房屋开发建造成本应当按房地产开发类别归集核算。（2）房屋开发建造成本核算的科目设置：设置“开发成本”科目，属于成本费用类科目。借方记录企业开发过程中发生的成本费用；贷方记录开发产品完工后结转的开发产品数额；借方余额是未完工的开发产品的成本费用数额。对于房屋开发建造，要设置“房屋开发”二级分类账，进行明细分类核算。2、土地开发成本的归集及科目设置（1）土地开发成本的归集（2）土地开发成本核算的科目设置：土地开发有两种不同的用途，一种是为了作开发后土地销售（即有偿转让），另一种是为了兴建商品房、出租房儿开发的工程用土地。（四）房地产开发成本核算的帐务处理1、房地产开发成本核算的一般帐务处理（2005年考过简答）（1）将属于直接费用的土地征用及补偿费、前期工程费、基础设施费和建筑安装工程费等，直接计入“开发成本”账户及相应的成本核算成本项目中；（2）将日常应由开发产品成本负担的间接费用，计入“开发间接费用”账户进行归集；（3）期末，按一定的分配标准将开发间接费用在开发产品之间进行分配，计入到相关的开发产品的“开发成本”账户中；（4）计算并结转完工开发工程成本，即将完工的开发工程成本由“开发成本”账户转记“开发产品”账户中。2、土地开发成本核算的账务处理3、房屋开发成本核算的账务处理四、房地产开发期间费用的核算（一）房地产开发期间费用核算的科目设置销售费用包括产品销售之前的改造修复费、产品看护费、水电费、采暖费，为房地产开发产品销售而发生的广告宣传费、展览费以及专设销售机构的人员工资、福利费、业务费等。企业内部独立核算单位为开发产品而发生的直接参与项目开发的组织管理人员、设施等发生的各项间接费用，不作为期间费用，不在上述科目进行核算，而是在所设置的“开发间接费用”科目中核算。（二）房地产开发期间费用核算的账务处理第三节 房地产开发产品销售的核算一、房地产销售收入确认的一般原则长期工程（包括劳务）合同，一般都应当根据完成进度法或者完成合同法合理确认营业收入。在确认房地产销售收入时，一项交易完成的实质比形式更加重要。确认房地产收入应该考虑两个重要因素：一是要根据客户的资信程度，并以定金与售价的百分比作为参考，评价其在房地产上首次或继续投资的情况；二是要评价房地产企业对已售出的房产和地产的权利和义务关系的履约程度。企业相应采用的会计方法称为完全应计法（又称销售法），有分期收款法、成本回收法、保证金（负债）法和推定收入法。二、房地产销售收入确认的方法（一）完全应计法完全应计法也称销售法，是指在房地产开发产品的所有权已经转移并满足以下条件收到款项时，即确认为销售收入的方法。采用完全应计法的适用条件应该是：1、试用期满。2、付款可靠。3、应收账款收回的把握性强。4、卖方应尽义务大部分完成。由于房地产销售中的收款周期一般很长，因此，完全应计法下房地产销售的应收账款应以净现值表示。应收账款的净现值等于房地产商品的现行市场价格。在房地产销售业务中，应收账款实际上是由两部分组成：一部分是本金，另一部分是利息。所以，完全应计法就是在销售时确认房地产的销售收入，而在收款期内确认利息收入的一种会计处理方法。（二）完工百分比法虽然采用完工百分比法确认收入的使用条件除因所开发项目尚未完工而与完全应计法不同外，其余的前提条件与完全应计法基本相同。在完工百分比法中销售收入是随着工程项目的完工进度逐期确认。而在利息收入的确认上则与完全应计法相同。对于某一项工程的完工程度，通常是以已发生成本占预计总成本的比例来估定的。（三）分期收款法房地产商品销售收入的确认与一般商品的分期收款销售有关的账务处理相同，但在确定房地产销售利润时还应考虑应收账款的计价、开发成本的预计等问题。1、应收账款的计价：由于分期收款法下的应收账款收款期较长，应以本金和利息之和计算应收账款。2、开发成本的预计：分期收款法在利润计算上是将总收入和总成本之差（毛利）递延。三、房地产开发产品销售核算的科目设置包括经营收入、其他业务收入、经营成本、经营税金及附加、其他业务支出。“经营收入”科目，按照“土地转让收入”、“商品房销售收入”、“配套设施销售收入”、“代建工程结算收入”、“出租产品租金收入”等设置明细分类账。“经营成本”科目，按照“土地转让成本”、“商品房销售成本”、“配套设施销售成本”、“代建工程结算成本”、“出租产品经营成本”等设置明细分类账。“其他业务收入”科目，包括商品房屋售后服务收入、材料销售收入、无形资产转让收入、固定资产出租收入（如起重机出租，而不是房屋出租）。四、房地产开发产品销售的账务处理第四节 房地产出租的核算一、房地产出租业务概述二、房地产出租业务核算的科目设置和账务处理（一）房地产出租业务核算的科目设置对于出租的开发产品，应设置“出租开发产品”科目核算。下面分别设置“出租产品”（出租产品原价）和“出租产品摊销”（摊销产品价格）两个二级科目。（二）房地产出租业务的账务处理1、出租开发产品的账务处理2、出租开发产品摊销的计算和账务处理对于出租开发产品经营业务中的按月摊销，应借记“经营成本”账户，贷记“出租开发产品出租产品摊销”账户。3、出租开发产品修理的账务处理出租开发的土地和房屋在租赁期间发生的修理费用，应列为企业的经营成本。企业为了出租所开发的土地和房屋，对所出租产品进行装饰及增添相关设施而发生的装饰工程支出，应先通过“开发成本”账户对所发生的费用进行归集。房地产开发企业改变出租开发产品用途，作为商品房销售所发生的修理费用，则应列为销售费用，不得作为经营成本进行列支。第六章企业合并会计（一）企业合并的账务处理第一节企业合并会计概述一、企业合并及其原因（一）企业合并的概念企业合并，是指两个或两个以上彼此独立的企业的联合，或者一个企业通过购买权益性证券、资产、签订协议，或者以其他方式取得另一个或另几个企业的控制权的行为。企业合并是企业扩张的基本手段。（二）企业合并的原因（优点）：第一，成本低。第二，风险小。第三，速度快。第四，影响增大，地位提高。二、企业合并的方式企业合并的方式，主要有吸