国际会计准则之农业

国际会计准则第41号农业-目的本准则的目的是规范农业活动的会计处理、财务报表列报和披露。 范围1当以下事项涉及农业活动时，本准则适用其会计处理:（1）生物资产（2）收获时的农产品（3）本准则34-45段涉及的政府补助2本准则不适用于：（1）与农业活动相关的土地（见国际会计准则第16号一一不动产、厂场和设备以及国际会计准则第叨号一一投资性房地产）。（2）与农业活动相关的无形资产（见国际会计准则第38号-无形资产）。3本准则只适用于作为企业生物资产收获物的农产品在收获时的核算，该时点之后适用存货和其他国际会计准则。因此，本准则不涉及收获后农产品的加工，例如种植葡萄的制酒商将葡萄加工成葡萄酒。虽然这种加工可能是农业活动自然和逻辑上的延伸，并且可能与生物转化有相似之处，但是这种加工并不包括在本准则所称的农业活动的定义之内。4下表给出了生物盗产、农产品加工收获后加工而得的产品的例子：生物资产农产品收获后加工而得产品绵羊羊毛毛线地毯人工林场中的林木原木木料农作物棉花茎果棉线衣服食糖奶牛牛奶乳烙猪宰杀后的猪猪肉肠熏制火腿灌木茎叶茶叶焙制的烟草葡萄树鲜葡萄葡萄酒果树采摘的水果加工后的水果 定义有关农业的定义5本准则使用的下列术语，其含义为：农业活动，指企业对生物资产转化为可售生物资产、农产品或其他生物资产的生物转化过程的管理。农产品，指企业生物资产的收获品。生物资产，指活的动物或植物。生物转化，指导致生物资产质量或数量发生变化的生长、蜕变、生产、繁殖的过程。生物资产集群，指类似动物或植物的组合。收获，指农产品从生物资产上分离，或生物资产的生长过程的结束。6农业活动包括了多种多样的活动。例如，牲畜饲养、林业、一年生或多年生物的收获、果树种植栽培、花木培植、水产养殖（包括养鱼）。各种农业活动存在有如下共同特点： （1）转化的能力。动物和植物能够进行生物转化。（2）转化的管理。通过增强或者至少是稳定转化发生所必须的条件，管理能够促成生物转化的发生（例如营养、湿度、温度、地力和光照）。这种管理便农业活动与其它活动区分开来。例如，从未经管理的资源中收获（如海洋渔业和原始森林的采伐）并不是农业活动。（3）转化的计量。对生物转化带来的质量（遗传价值、密度、成熟期、脂肪层、纤维强度）变化和数量（产果量重量、立方米、纤维的长度或直径）变化的计量和监控成为管理的日常职能。7生物转化产生下列结果：（1）通过以下途径资产发生变化：1）生长（动物域植物数量的增加或质量的提高）；2蜕化（动物或植物数量的减少或质量的退化）；（3）繁育（产生新的动物域植物）；（2）产生农产品，如橡浆、茶叶、羊毛、牛奶等。一般定义8本准则所使用的下列术语，其含义为：活跃市场，指具备下列所有条件的市场：（1）市场内的交易品是同质的；（2）任何时间均可以正常找到自愿的买者和卖者；（3）价格信息对公众公开。账面价值，指资产在资产负债表中的资产确认价值。公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或债务清偿的金额。政府补助，定义见国际会计准则第20号-政府补助会计和政府援助的披露。9资产的公允价值取决于其当前的位置和条件。因此，例如，某牧场中牲畜的公允价值为相关市场中类似牲畜的价格减去将牧场中的牲畜运到市场的运费和其他费用。确认和计量10企业只有在以下情况下才能确认生物资产：（1）企业因过去交易的结果而控制该资产；（2）与该资产相关的经济利益很可能流入企业；（3）该资产的公允价值或成本能够可靠地计量。11在农业活动中，控制可以通过以下证据表明：牲畜的法定所有权，牲畜购买、出生、断奶时的标志牌或戳印等。未来的经济利益一般通过测定重要的物理特征加以估算。12除了在准则第30段所述的公允价值无法可靠计量的情况外，在初始确认和各个资产负债表日，生物资产均应按其公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。13从企业生物资产上收获的农产品应按其公允价值减去预计至销售将发生的费用计量。计量的结果是适用国际会计准则第2号-存货或其他国际会计准则时该农产品当日的成本。14预计至销售将发生的费用包括，支付给经纪人和经销商的手续费，管理机构和商品交易所的征费，交易税及其他税。预计至销售将发生的费用不包括运费或其他将资产运至市场所必须的费用。 15将生物资产或农产品按照重要特征（如畜龄、动植物生长时间或质量）进行分组有助于生物资产或农产品公允价值的确定。企业应选择与市场中用作定价基础相符的特征。16企业经常签订在未来某个时日销售生物资产或农产品的合同。在决定公允价值时，合同价格并非一定是相关的。因为公允价值反映的是自愿买者和卖者愿意达成交易的当前市场的情况。因此，生物资产或农产品的公允价值并不因合同的存在而调整。在有些情况下，销售生物资产或农产品的合同可能是一项亏损合同，该类合同的定义见国际会计准则第37号-准备、或有负债和或有资产。国际会计准则第37号适用于亏损合同。17如果某生物资产或农产品存在活跃市场，该市场中的报价则为决定该资产公允价值的恰当基础。如果企业能够进入不同的活跃市场，企业应利用最相关市场的信息。例如，如果一个企业能够进入两个活跃市场，它应使用它准备使用的市场的价格信息。18如果活跃市场不存在，企业根据情况，选用下列一种或多种方法决定公允价值： （1）在从交易日到资产负债表日间经济环境没有发生重大变化的情况下，则为最近的市场交易价格；（2）按资产差别进行调整过的类似资产的价格；（3）行业基准，如以每出口货柜（ecporttray）、每蒲耳、每公顷表示的果园的价值，以千克肉品表示的牲畜价格。19在某些情况下，本准则第18段中列出的信息来源可能会导致与生物资产或农产品的公允价值不同的结果。企业应考虑上述差异的原因，并在相对狭小的合理估计范围内，对公允价值做出最可靠的估计。20在某些情况下，无法取得生物资产或农产品在现存条件下的市场价格或价值。在这些情况下，企业应利用该资产的预期现金净流量按当前市场的税前利率折现后确定公允价值。21计算预期现金净流量现值的目的是确定生物资产在其当前地点和条件下的公允价值。企业在决定应使用的恰当的折现率和估计预期现金流量时应考虑这一目的。考虑生物资产的现存条件时，不应包括未来可以增加生物资产价值的企业未来活动和进一步的生物转化活动，如增强企业未来生物转化、收获和销售的活动。22企业（确定公允价值时）不应该包括因为该项资产融资、付税或收获后更新种植生物资产（例如，林地采伐后更新造林的费用）而发生的现金流量。23在达成公平交易的价格时，熟悉情况的自愿双方考虑了现金流量变动的可能性。因为公允价值要反映这种变动的可能性，所以企业在确定现金流量变动时考虑了预期现金流量变动和折现率变动，或两者某些变动的组合。在确定折现率时，企业应使用与估计预测现金流量相同的假设，以避免某些假设的影响被忽视或被重复计算。24有时成本大致等同于其公允价值。特别是当：（1）从最初种植费用发生至今，几乎没有发生生物转化（例如，在资产负债表日前刚刚种植的果树种籽（2）预期生物转化对价格的影响是不重要的（例如，为期30年的菠箩生产周期中最初几年的生长）。25生物资产一般地在实体上附着在土地上（例如，人工林地中的树木）。因此，资产集合可能存在活跃市场，但附着在土地上的生物资产都可能没有单独的活跃市场。如生物资产、土地和土地改良形成一个资产组合。企业可以使用资产组合的信息决定生物资产的公允价值，例如，从上述资产集合的公允价值中减去土地和土地改良的公允价值来确定生物资产的公允价值。损失和利得26按照公允价值减去预计至销售将发生的费用进行生物资产初始确认产生的利得或损失，以及生物资产公允价值减去预期至销售将发生的费用后的余额变动产生的利得或损失，应包括在其发生期间的净损益之内。27因为确定公允价值减去预计至销售将发生的费用时，要减去预计至销售将发生的费用，所以初始确认生物资产可能会产生损失。所以初始确认一项生物资产也可能会产生利得，例如牲畜出生。28按照公允价值减去预计至销售将发生的费用进行农产品初始确认产生的利得或损失，应包括在其发生期间的净损益之内。29由于收获农产品而对其进行初始确认可能会产生利得或损失。公允价值无法可靠计量30本准则是假设生物资产的公允价值能够可靠地计量。但是，如果生物资产的市场价格或价值无法确定，并且公允价值的其他估计方法明显不可矿，上述假设对干初始确认无法成立。在此情况下，生物资产应该按照其成本减去累计折旧和累计减值损失计量。生物资产的公允价值一旦能够可计计量，企业应该按照公允价值减去预计至销首将发生的费用计量。31只有在初始确认时，本准则第30段中的假设才有可能无法成立。企业一旦使用公允价值减去预计至销售将发生的费用计量生物资产，应持续使用该方法直至处置该生物资产。32在各种情况下，企业均应按照收获时公允价值减去预计至销售将发生的费用计量农产品。本准则认为农产品收获时的公允价值总是能够可靠确定。33企业应按照企业会计准则第32号一一存货，国际会计准则第16号一一不动产、厂场和设备和国际会计准则第36号-资产减值的规定，确定成本、累计折旧和累计减值损失。政府补助34按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量的生物资产，对无条件的政府补助应在补助成为应收款项时，计入收入。35按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量的生物资产，对有条件的政府补助条件包括：要求企业不得从事某项特定农业活动）应在达到政府补助要求的条件时，计入收入。36政府补助的条件和期限各不相同。例如，某项政府补助可能会要求企业在特定地区耕种5年。如果耕种不满5年，企业应退回全部政府补助。在这种情况下，企业在耕种满5年前不应将政府补助确认为收入。如果政府允许企业按照耕种时间保留部分政府补助，企业以时间为分配基础将政府补助确认为收入。37如果生物资产按照成本减去累计折旧和累计减值损失计量（见本准则第30段），与该项生物资产相关的政府补助应该适用国际会计准则第20号-政府补助会计和政府援助的披露。38如果生物资产按照公允价值减去预计至销售将发生的费用计量，并且政府补助条款要求企业不得从事特定农业活动，本准则的会计处理要求与国际会计准则第加号不成。国际会计准则第加号只适用于那些与按照成本减去累计折旧和累计减值损失计量的生物资产相关的政府补助。 列报39企业应在资产负债表上单独列示生物资产的账面价值。披露一般要求40企业应披露当期内由干初始确认生物资产和农产品产生的利得和损失，以及生物资产的公允价值减去预计至销售将发生的费用的变化产生的利得和损失的总额。41企业应对各组生物资产分别加以说明。42本准则第41段所要求的披露可以采用文字叙述方式或者定量说明方式。43本准则鼓励企业对各组生物资产采用定量说明方式加以披露。如果恰当，披露时要区分消耗性生物资产和生产性生物资产，或者成熟生物资产和未成熟生物资产。例如，企业应分组披露消耗性生物资产和生产性生物资产的账面金额。企业可以将上述两组进一步按成熟生物资产和非成熟生物资产划分。这些划分所提供的信息有利于估计未来现金流量的时点。企业应披露分类的基础。44消耗性生物资产是指将收获为农产品或出售的生物资产。消耗性生物资产的例子包括:准备用来生产肉品的牲畜、存栏待售的牲畜、养殖的鱼、玉米和小麦等庄稼、长成后准备作为原木的树木。生产性生物资产是指消耗性生物资产以外的生物资产。例如，产奶的牲畜、葡萄树、果树、保留树干但收获柴薪的树木。生产性生物资产具备自我生长性，不是农产品。45生物资产也可以划分为成熟生物资产和末成熟生物资产。成熟生物资产对于消耗性生物资产来说，是指那些具有收获特征的部分，对于生产性生物资产来说，是指那些可以连续收获的部分。46如果没有通过其他渠道披露，财务报表应当说明:（1）涉及每组生物资产的活动的性质;（2）非财务指标或对实物数量的估计：1期末备组生物资产；2本期内农产品的产出。47企业应该披露确定各类农产品收获时公允价值和各组生物资产的公允价值所运用的方法和重要假设。48企业应该披露当期内收获的农产品在收获时的公允价值减预计至销售将发生的费用。49企业应该披露：（1）所有权受到限制的生物资产的账面金额以及所有权受到限制的情况；作为抵押品的生物资产的账面金额；（2因开发或购买生物资产而承担义务的金额；（3）与农业活动相关的财务风险的管理战略。50企业应提供当期期初与期末生物资产账面价值变动的调节表。不要求提供比较数据。调节表包括：（1）因公允价值减去预期至销售将发生的费用的变化而产生的利得或损失；（2）因购买而新增加的部分；（3）因出售而减少的部分；（4）因收获而减少的部分；（5）因企业合并而增加的部分；（6）因折算境外实体的财务报表而产生的净差额；（7）其他变化。51生物资产的公允价值减去预期至销售将发生的费用会因市场价格变动和实物的变动而变动。单独披露实物变动和价格变动信息有利于评估当期业绩或预测未来，特别是在生产周期长于一年情况下。在此情况下，鼓励企业进行分组披露，或者将计入净损益的资产公允价值减去预计至销售将发生的费用的变动，按照实物变动和价格变动原因分别披露。一般而言，当生产周期短于一年时，上述信息披露的有用性不如对生产周期长于一年的（生物资产）的类似披露（例如养鸡、种植谷类）。 52生物转化导致一系列实物变化-生长、蜕化、生产、繁殖。每一变化都是可观测和可测定的。每项实物变化都与未来经济利益直接相关。因收获而导致生物资产公允价值变化同时也是实物变化。53农业活动经常面临着天气、病害和其他自然灾害的侵袭。如果发生上述事件，考虑到其规模、性质或发生频率，如果有助于了解企业当期的业绩，企业应该按照国际会计准则第8号-当期净损益、重大差错和会计政策变更的规定披露收入和费用相关项目的性质和金额。例如，严重的病疫、洪水或干旱、大面积的虫害等。生物资产的公允价值不能够可靠计量时的补充披露要求54当企业按照成本减去累计折旧和累计减值损失计量生物资产时，应披露生物资产的下列信息：（1）