所得税会计概述及账务处理

所得税会计第一节、所得税概述 (一)所得税的产生现代所得税始于18世纪末,战争是导致所得税产生的温床,1793年法国出现综合所得税,1799年英国出现个人所得税。(二)所得税的分类 法人所得税(企业所得税)按纳税人不同分为 个人所得税(三)所得税与流转税的区别 1.征税对象不同 所得税:以纯所得额为对象 流转税:以销售额或营业额为对象2.课税环节不同 所得税:在收入和利润分配环节征收 流转税:在流通环节征收3.课税原则不同 所得税:以能负担为立法原则,具有公平税负的作用。 流转税:缺乏弹性。(四)所得税的性质1.收益分配观是国家参与企业利润分配并调节其收水平的税种,体现国家与企业的分配关系。2. 费用观是企业为取得收入而发生的一项费用支出。 在过去几十年中，我国会计制度一直是把所得税作为企业利润分配的一项内容来处理，而在其他国家和地区及国际会计准则委员会的有关准则中，均是作为费用处理。1994年以来，随着我国会计制度、税收制度改革的深人，人们逐步认识到利润分配是企业对税后利润的分配，其性质属于所有者权益；而所得税则是国家依法对企业纯收益课征的税收，它具有强制性、无偿性，是企业的一项纯支出，从性质上看属于一种费用。财政部在制定所得税会计处理规定中改变了过去的做法，把所得税作为费用处理。与一般费用相比，所得税费用有其特殊性：首先，所得税是一种宏观费用支出。它直接构成国家财政收入的来源，是企业消耗社会资源等而应发生的支出，而不是企业为取得某种资产或收入而发生的支出。其次，所得税是一种法定费用。它的发生额取决于国家的所得税法，具有无偿性、固定性和强制性，这与由股东大会决定的按股权比例分配的利润不同。第二节 所得税会计概述 (一)所得税会计的概念所得税会计是税务会计的重要组成部分,也是财务会计的重要组成部分,它是以国家现行所得税法为准,在按会计准则、会计制度确定,计量和记录涉税会计要素的基础上,进行纳税调整,反映计税差异,并按一定会计方法计算纳税人在一定时期应交所得税额,应计所得税费,编制并报送所得税会计报表的专业会计。 (二)所得税会计基础最初只有现金收付制;后来,由于越来越多的企业广泛采用权责发生制用于财务报告的目的,由于账簿记录转换的不方便,在会计界的努力下,税务当局也接受了权责发生制用于纳税目的。现在是现金收付制和权责发生制均使用。 (三)所得税的计算1.计算公式应纳所得税额=应纳税所得额(应税收益)税率 (1)税率的确定目前我国采取比例税率。年度应纳税所得额(应税收益)30万元,税率?%;30万元年度应纳税所得额(应税收益),税率?%; (2) 应纳税所得额(应税收益)的确定应纳税所得额(应税收益)=会计利润(利润总额)调整项目(此处掌握会计利润与应税利润的区别)调整项目包括永久性差异和时间性差异两大类。 2. 永久性差异(1) 永久性差异的性质它是由于会计准则或会计制度与税法在确认收入、费用等计算口径上的不同所产生的差异。(2)特点这类差异永远存在,不会消失,除非修改会计制度或税法。 (3)类型 会计上确认为收入,但税法上不确认为收入。如: 国债利息收入; 投资企业从国内其他被投资单位分回的税后利润,但双方的所得税率相同,不需要补交所得税。应纳税所得额1500万元 不超过该部分收入的0。3% 3万元业务招待费扣除标准=当级销售收入净额当级扣除比例+当级速算增加数l 新业务招待费应纳税所得额利润总额 税法上确认为费用,但会计上不确认为费用。 如:税法规定, 企业发生的新产品、新技术、新工艺研究费用,比上年实际发生额增长达到10%以上(含10%),其当年实际发生的费用按规定据实列支外,经主管税务机关审核批准后,可再按其实际发生额的50%,直接抵扣当年应纳税所得额。应纳税所得额利润总额3暂时性差异-时间性差异(1) 时间性差异的性质它是指会计准则或会计制度与税法在确认收入、费用等计算口径上相同,但由于确认的时间不同所产生的差异。(2)特点这类差异会随着时间的推移而消失。 会计10年 1000万 100万 税收 5年 200万(3)类型 会计上确认为收入的时间先于税法。比如:在投资和受资双方企业的所得税率不相同时,而且投资方的所得税率高于受资方的所得税率,投资方采用权益法核算长期股权投资,当受资企业实现利润,投资方得到有关证据时,会计上确认为投资收益,税法上却要等到实际收到股利时,才确认投资收益。 税法上确认为收入的时间先于会计。比如:提前收取的租金、利息、使用费,在收到时就计税,但财务会计要求在以后实际提供服务时才确认为收入。借：长期股权投资300 贷：投资收益 300(3)类型 会计上确认为费用的时间先于税法。比如:产品保修费,会计上是在产品销售发出保修单时估计确认,税法是在实际发生保修费时才加以确认。 税法上确认为费用的时间先于会计。比如:固定资产折旧费用,税法上采用加速折旧法,会计却采用使用年限法,在固定资产使用的前半期,报税的折旧费用要大于会计上确认的折旧费用。借：销售费用200 贷：预计负债200第三节、 所得税会计的账务处理 (一)应付税款法(二)纳税影响会计法n 1递延法n 2债务法利润表债务法资产负债表债务法 (一)应付税款法1.定义指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额,按照当期计算的应交所得税确认为所得税费用的方法。2.核算要点(1) 在该方法下,“所得税费用”账户和“应交税费-应交所得税”账户两者的入账金额相等;(2) 按照税法的规定确认“应交税费-应交所得税”账户的金额;(3) 不专门设账户反映时间性差异对所得税的影响,时间性差异以及对所得税的影响一般在报表的补充资料中加以披露。3.应付税款法的账务处理例题1:某企业会计利润为100万元,其中:国库券利息收入有10万元,超标招待费有5万元,各种赞助支出5万元,企业会计折旧额为70万元,税法折旧额为90万元,所得税率为25%。请用应付税款法计算企业的所得税并进行账务处理。应交所得税=100-10+5+5+70-90=8025%=20万元借:所得税费用 20万元 贷:应交税费-应交所得税 20万元另外在报表的附注中披露时间性差异20万元。第四节企业会计准则第18号所得税介绍一、 新旧准则比较企业会计准则第18号所得税项目旧会计准则或制度规定新会计准则规定处理方法可选用应付税款法或纳税影响会计法，纳税影响会计法又可细分为递延法和利润表债务法取消了应付税款法，采用资产负债表债务法核算递延所得税。计税基础的概念无明确规定。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础、资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。1、资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。2、负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额固定资产100万 提减值20 会计帐面价值 80税法 不承认减值20 税法计税基础 100计税原理1、在应付税款法下，当期所得税费用即为当期的应交所得税，不确认时间性差异对所得税的影响金额，所得税费用与当期会计利润无法匹配。2、在纳税影响会计法的递延法和债务法下，确认时间性差异对所得税的影响金额，并将影响金额计入递延税款的借方或贷方，同时确认所得税费用或抵减所得税费用。引入了暂时性差异的概念。在资产负债表债务法下，按以企业资产、负债的账面价值与按税法规定的计税基础之间的差额，计算暂时性差异，根据其对未来期间应税金额的影响分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异，前者产生递延所得税负债，后者产生递延所得税资产税率变动时对递延税款的调整在税率变动时，在递延法下不需对递延税款进行调整，在利润表债务法下，则需要调整。在税率变动时，应对递延所得税资产和递延所得税负债进行调整，将其影响数计入当期所得税费用。对本期亏损的处理对于可结转后期的尚可抵扣的亏损，在亏损弥补当期不确认所得税利益。对于能够结转后期的尚可抵扣的亏损，应当以可能获得用于抵扣尚可抵扣的亏损的未来应税利润为限，确认为递延所得税资产。在减值的确认与计量没有对递延借项计提减值准备企业应该在资产负债表日对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记得金额应当转回。递延税款列报递延所得税资产和递延所得税负债两者以抵消后的净额列示。递延所得税资产和递延所得税负债两者应分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中单独列示。本期所得税费用=本期应交所得税本期时间性差异所产生的递延所得税负债(资产)本期由于变动或开征新税调减的所得税资产或调增的所得税负债(本期由于变动或开征新税调增的所得税资产或调减的所得税负债)二、 会计账务处理例1：A企业于206年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为300万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。208年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为220万元。借:所得税费用 递延所得税资产 贷:应交税费-应交所得税 递延所得税负债208年12月31日，该固定资产的账面面价值=30030220=220（万元）该项固定资产的计税基础=30030020%24020%=192（万元）该项固定资产账面220万元与其计税基础192万元之间产生的差额28万元，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。例2：B企业于207年年末以300万元购入一项生产用固定资产，按照该固定资产的预计使用情况，B企业在会计核算时估计其使用寿命为10年，计税时，按照适用税法规定，其折旧年限为20年，假定会计与税收均按直线法计提折旧，净残值为零。208年该固定资产按照12个月计提折旧。假定本例中固定资产未发生减值，确定该项固定资产在208年12月31日的账面价值及计税基础。该项固定资产在208年12月31日的账面价值=30030010=270（万元）该项固定资产在208年12月31日的计税基础=30030020=285（万元）该项固定资产的账面价值270万元与其计税基础285万元之间产生的差额15万元，因其在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。例3：B企业当期发生研究开发支出计1 000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出200万元，符合资本化条件后发生的支出为600万元。假定税法规定企业的研究开发支出可按150%加计扣除。该企业开发形成的无形资产在当期末已达到预定用途。B企业当期发生的研究开发支出中，按照会计规定应予费用化的金额为400万元，形成无形资产的成本为600万元，即期末所形成资产的账面价值为600万元。B企业于当期发生的1 000万元研究开发支出，可在税前扣除的金额为1 500万元。有关支出全部在发生当期税前扣除后，其于未来期间就形成的无形资产可税前扣除的金额为零，即其计税基础为零。该项无形资产的账面价值万元与其计税基础零之间的差额600万元将于未来期间计入企业的应纳税所得额，产生未来期间应交所得税的义务，属于应纳税暂时性差异，应确认相关的递延所得税负债。例4：C企业于207年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为600万元，企业根据各方面情况判断，无法合理预计其为企业带来未来经济利益的期限，将其视为使用寿命不确定的无形资产。207年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。甲企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期间摊销，有关金额允许税前扣除。会计上将该无形资产作为使用寿命不确定的无形资产，在未发生减值的情况下，其于207年12月31日的账面价值为取得成本600万元。该项无形资产在207年12月31日的计税基础为540万元（60060）。该项无形资产的账面价值600万元与其计税基础540万元之间的差额60万元将计入未来期间的应纳税所得额，产生未来期间企业以应交所得税方式流出经济利益的增加，属于应纳税暂时性差异，其所得税影响应确认为递延所得税负债。例5：乙企业于207年12月20日取得的某项环保用固定资产，原价为300万元，使用年限为10年，会计上采用直线法计提折旧，净残值为零。假定税法规定类似环保用固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，乙企业在计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为零。209年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为220万元。209年12月31日，该固定资产的账面价值=30030220=220（万元）该项固定资产的计税基础=30030020%24020%=192（万元）该项固定资产账面价值220万元与其计税基础192万元之间产生的差额28万元，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税，属于应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债。例6：甲企业于207年年末以300万元购入一项生产用固定资产，按照该固定资产的预计使用情况，甲企业在会计核算时估计其使用寿命为10年，计税时，按照适用税法规定，其折旧年限为20年，假定会计与税收均按直线法计提折旧，净残值为零。208年该项固定资产按照12个月计提折旧。假定本例中固定资产未发生减值，确定该项固定资产在208年12月31日的账面价值及计税基础。该项固定资产在208年12月31日的账面价值=30030010=270（万元）该项固定资产在208年12月31日的计税基础=30030020=285（万元）该项固定资产的账面价值270万元与其计税基础285万元之间产生的差额15万元，因其在未来期间会减少企业的应纳税所得额和应交所得税，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件的情况下，应确认与其相关的递延所得税资产。例7：207年10月20日,甲公司自公开市场取得一项权益性投资,支付价款800万元,作为交易性金融资产核算。207年12月31日,该项权益性投资的市价为880万元。假定税法规定对于交易性金融资产,持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。出售时,一并计算应计入应纳税所得额的金额。企业会计准则规定对于交易性金融资产,在持有期间每个会计期末应以公允价值计量,公允价值相对于账面价值的变动计入利润表。该项交易性金融资产的期末市价为880万元,其按照企业会计准则规定进行核算在207年12月31日 的账面价值应为880万元。因假定按照税法规定交易性金融资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额,其计税基础在207年12月31日应维持取得原取得成本不变,即其计税基础为800万元。该交易性金融资产的账面价值880万元与其计税基础800万元之间产生了80万元的暂时性差异,该暂时性差异在未来期间转回时会增加未来期间的应纳 税所得额,导致企业应交所得税的增加,为应纳税暂时性差异,应确认相关的递延所得税负债。例8：A企业207年因销售产品承诺提供3年的保修服务,在当年度利润表中确认了200万元的销售费用,同时确认为预计负债,当年度未发生任何保修支出。假定按照税法规定,与产品售后服务相关的费用在实际发生时允许税前扣除。该项预计负债在A企业207年12月31日资产负债表中的账面价值为200万元。因假定税法规定,与产品保修相关的费用在未来期间实际发生时才允许税前扣除,则该项负债的计税基础为账面价值扣除未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额，与该项负债相关的保修支出在未来期间实际发生时可予税前扣除，即未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为200万元，该项负债的计税基础=200200=0。该项计负债的账面价值200万元与其计税基础零之间形成暂时性差异200万元，该暂时性差异在未来期间转回时，会减少企业的应纳税所得额，使企业于未来期间以应交所得税的方式流出的经济利益减少，为可抵扣暂时性差异，在其产生期间，符合期间确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。例9：乙公司于207年12月20日自客户收到一笔合同预付款，金额为1 000万元，因不符合收入确认条件，将其作为预收账款核算。假定按照适用税法规定，该项款项应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。该预收账款在A公司207年12月31日资产负债表中的账面价值为1 000万元。因假定按照税法规定，该项预收款应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税，与该项负债相关的经济利益已在当期计算交纳所得税，未来期间按照企业会 计准则规定应确认收入时，不再计入应纳税所得额，即其应于未来期间计算应纳税所得额时税前扣除的金额为1 000万元，计税基础为账面价值1 000万元未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额1 000万元=0。该项负债的账面价值1 000万元与其计算税基础零之间产生的1 000万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税所得额，使企业未来期间以应交所得税的方式流出的经济利益减少，为可抵扣暂时性差异，符合确认条件的情况下，应确认相关的递延所得税资产。例10：甲内资企业207年12月计入成本费用的职工工资总额为1600万元，至207年12月31日尚未支付，作为资产负债表中的应付职工工薪酬进行核算。假定按照适用税法规定，当期计入成本费用的1 600万元工资支出中，按照计税工资标准的规定，可予税前扣除的金额为1 200万元。企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务所给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。该项应付职工薪酬负债的账面价值为1 600万元。税法规定，企业支付给职工的工资薪金性质的支出可税前列支（外资企业）或按照计税标准计算的金额准予税前扣除（内资企业）。企业实际发生的工资支出1 600万元与按照税法规定允许税前扣除的金额1 200万元之间所产生的400万元差额在当期发生即应进行纳税调整，并且在以后期间不能够再税前扣除，该项应付工薪酬的计税基础=账面价值1 600万元未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额0=1 600万元。该项负债的账面价值1 600万元与其计税基础1 600万元相同，不形成暂时性差异。例11：江阳公司在开始正常生产经营活动之前发生了500万元的筹建费用，该费用在发生时已计入当期损益，按照税法规定，企业在筹建期间发生的费用，允许在开始正常生产经营活动之后5年内分期计入应纳税所得额。该项费用支出因按照企业会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产，即如果将其视为资产，其账面价值为零。按照税法规定，该费用可以在开始正常的产生经营后分5年分期计入应纳税所得额，假定企业在207年开始正常产生经营活动，当期税前扣除了100万元，则与该笔费用相关，其于未来费用可税前扣除的金额为400万元，即其在207年12月31日的计税基础为400万元。该项资产的账面价值零与其计税基础400万元之间产生了400万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，为可抵扣暂时性差异，符合相关确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。例12：沿用例11，假定该企业在开始生产经营当期，除筹建费用的会计处理与税务处理存在差异外，不存在其他会计和税收之间的差异。对于筹建期费用在资产负债表中列示的账面价值零与其计税基础400万元之间产生的400万元可抵扣暂时性差异，假定该企业适用的所得税税率为33%，其估计于未来期间能够产生足够的应纳税所得额以利用该可抵扣暂时性差异，则企业应确认相关的递延所得税资产：借：递延所得税资产 1 320 000 贷：所得税费用 1 320 000例13：B公司于2007年初购入一台机器设备，成本为210 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。会计上按其直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计划列折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。则该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递延所得税情况如表1所示：表1 单位：元N-已使用年限/(N+1)*N/22007年2008年2009年2010年2011年2012年实际成本210 000210 000210 000210 000210 000210 000累计会计折旧35 00070 000105 000140 000175 000210 000账面价值175 000140 000105 00070 00035 0000累计计税折旧60 000110 000150 000180 000200 000210 000计税基础150 000100 00060 00030 00010 0000暂时性差异25 00040 00045 00040 00025 0000适用税率33%33%33%33%33%33%递延所得税负债余额8 25013 20014 85013 2008 2500（1）2007年资产负债表日该项资产固定资产的账面价值=实际成本-会计折旧=210 000-35 000=175 000（元） 该固定资产的计税基础=实际成本-税前扣除的折旧额=210 000-60 000=150 000（元） 因账面价值175 000元大于其计税基础150 000元，两者之间产生的25 000元差异，会增加未来期间的应纳税所得额和应交所得额，属于应纳税暂时性差异，应确定与其相关的递延所得税负债8 250元（25 00033%）借：所得税费用 8 250 贷：递延所得税负债 8 250（2）2008年资产负债表日该项资产固定资产的账面价值=210 000-35 000=140 000（元）该固定资产的计税基础=实际成本-累计已税前扣除的折旧额=210 000-60 000-50 000=100 000（元）因账面价值140 000元大于其计税基础100 000元，两者之间的差额为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债13 200元，但递延所得税负债的期初余额为8 250元，当期应进一步确认递延所得税负债4 950元。 借：所得税费用 4 950 贷：递延所得税负债 4 950（3）2009年资产负债表日 该固定资产的账面价值=210 000-35 000-35 000=105 000（元） 该固定资产的计税基础=210 000-60 000=50 000-40 000=60 000（元） 因账面价值105 000元大于其计税基础60 000元，两者之间的差额为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债14 850元，但递延所得税负债的期初余额为13 200元，当期应进一步确认递延所得税负债1 650元 借：所得税费用 1 650 贷：递延所得税负债 1 650（4）2010年资产负债表日 该固定资产的账面价值=210 000-35 0004=70 000（元） 该固定资产的计税基础=210 000-180 000=30 000（元） 因其账面价值70 000元大于其计税基础30 000元，两者之间的差额为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债13 200元。但递延所得税负债的期初余额为14 850元，当期应转回原已确认的递延所得税负债1 650元。 借：递延所得税负债 1 650 贷：所得税费用 1 650（5）2011资产负债表日 该固定资产的账面价值=210 000-35 0005=35 000（元）该固定资产的计税基础=210 000-200 000=10 000（元）因其账面价值35 000元大于其计税基础10 000元，两者之间的差额为应纳税暂时性差异，应确认与其相关的递延所得税负债8 250元。但递延所得税负债的期初余额为13 2000元，当期应转回原已确认的递延所得税负债4 950元。借：递延所得税负债 4 950 贷：所得税费用 4 950（6）2012资产负债表日该固定资产的账面价值及计税基础均为0，两者之间的不存在暂时性差异，原已确认的该项资产相关的递延所得税负债应予全额转回，即应将原已确认的递延所得税负债8 250元全额转回。 借：递延所得税负债 8 250贷：所得税费用 8 250 例14：A企业持有的某项可供出售金融资产，成本为200万元，会计期末，其公允价值为240万元，该企业适用的所得税税率为33%。会计期末在确认40万元的公允价值变动时：借：可供出售金融资产 400 000 贷：资本公积其他资本公积 400 000例15：丙公司2007年度利润表中利润总额为1 200万元，该公司适用的所得税税率为33%。2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：（1）2007年1月2日开始计提折旧的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）企业提供现金捐赠200万元。（3）当年度研究开发支出500万元，期中300万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研究开发支出 的150%加计扣除。其中，符合资本条件后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期末达到可使用状态。（4）应付违反环保法规定罚款100万元。（5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。2007年度当期应交所得税应纳税所得额=12 000 000+600 000+2 000 000-5 000 000150%-(5 000 000-3 000 000)+1 000 000+300 000=10 400 000(元)应交所得税=10 400 00033%=3 432 000(元)2007年度递延所得税该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如表2:所示表2 单位:元项 目账面价值计税基础差 异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异存货8 000 0008 300 000300 000固定资产固定资产原价6 000 0006 000 000减:累计折旧1 200 000600 000减:固定资产减值准备00固定资产账面价值4 800 0005 400 000600 000无形资产3 000 00003 000 000其他应付款1 000 0001 000 000总计3 000 000900 000递延所得税费用=3 000 00033%-900 00033%=693 000(元)利润表中应确认的所得税费用所得税费用=3 432 000+ 693 000=4 125 000(元)借: 所得税费用 4 125 000 递延所得税资产 297 000 贷：应交税费应交所得税 3 432 000 递延所得税负债 990 000例16:沿用例15,假定丙公司2007年当期应交所得税为4 620 000元。资产负债表中有关资产、负债的账面价值与期计税基础相关资料如表3所示，除所列项目外，其他资产、负债项目不存在会计和税收的差异。（1）当期应交所得税为4 620 000元（2）当期递延所得税期末递延所税税负债（2 700 00033%） 891 000期初递延所得税负债 990 000递延所得税负债减少 99 000期末递延所税税资产（2 960 00033%） 976 800期初递延所得税资产 297 000递延所得税资产增加 679 800递延所得税费用（收益）=-99 000-679 800=-778 800（元）所得税费用所得税费用=4 620 000-778 800=3 841 200（元）借：所得税费用 3 841 200 递延所得税资产 679 800 递延所得税负债 99 000 贷：应交税费应交所得税 4 620 000项 目账面价值计税基础差 异应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异存货16 000 00016 800 000800 000固定资产固定资产原价6 000 0006 000 000减:累计折旧2 160 0001 200 000减:固定资产减值准备200 0000固定资产账面价值3 640 0004 800 0001 160 000无形资产2 700 00002 700 000预计负债1 000 00001 000 000总计2 700 0002 960 000三、 税务处理实例1：应收账款账面价值为100万元，相关收入已包括在本年应税利润中，未来收回时100万元不构成应税利润，计税基础为100万元，没有差异。 实例2：一台设备原值为100万元，已提折旧30万元已在当期和以前期间抵扣，折余价值70万元将在未来期间作为折旧或处置中作为一项减项从应税利润中抵扣，该计税基础为70万元，没有差异。实例3 ：一项存货原值为100万元，以计提跌价准备40万元，账面价值为60万元，在未来销售过程中可以抵扣应税经济利益的成本100万元，存货的计税基础是100万元，产生暂时性差异40万元。 实例4 ：采用权益法确认投资收益100万元，相关收益按收付实现制征税，假设被投资单位所得税率为零。该投资收益收回时不得从应税经济利益中抵扣，资产的计税基础为零，产生暂时性差异100万元。实例5：账面金额为100万元的应付工资，本期计税时相关费用已抵扣，未来期间支付后不得从应税所得中扣除，该计税基础为100万元，没有差异。 实例6：账面金额为100万元的应付罚款，该项罚款不得抵扣，该计税基础为100万元，没有差异。实例7 ：账面金额为100万元的预计产品保修费用，相关费用按收付实现制征税，该预计费用的账面价值为100万元，在未来保修时可以抵扣应税利润100万元，该计税基础为0，产生暂时性差异100万元。 实例8 ：账面金额为100万元的预收房地产业务收入，相关收入按收付实现制征税，在未来结转时可以抵扣应税利润100万元，该计税基础为0，产生暂时性差异100万元。 实例9：某公司采用权益法核算长期股权投资，当期确认投资收益100万元，在未来取得收益时应确认为所得。产生了应计入资产的应纳税暂时性差异100万元。 实例10：预计产品保修费用100万元，在未来保修支付费用时了可以抵扣。产生应计入负债的可抵扣暂时性差异100万元。实例11：某项设备成本为150万元，账面价值为100万元，已提折旧90万元。该资产计税基础1509060万元。账面价值100万元与计税基础60万元的差额为应税暂时性差异(表明未来收回该项资产时将支付所得税）。税率为25。 借：所得税费用 10（4025） 贷：递延所得税负债 10 实例12：企业将预计产品保修费用100万元确认为负债，该产品保修费用在未来实际支付时才能抵扣税款，税率为25。该计税基础为零，账面价值100万元与计税基础零的差额为可抵扣暂时性差异。 借：递延所得税资产 25 贷：所得税费用 25实例13：某公司2001年2004年每年应税收益分别为：1000万元、400万元、200万元、500万元，税率为25，假定无其他暂时性差异。 2001年： 借：递延所得税资产 250 （100025） 贷：所得税费用 250 2002年： 借：所得税费用 100 贷：递延所得税资产 100 2003年： 借：所得税费用 50 贷：递延所得税资产 50 2004年： 借：所得税费用 125 贷：递延所得税资产 100 贷：应交税费 25练习： 甲公司于2007年末一购入一台机器设备，成本为210 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。会计上按其直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计划列折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。则该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递延所得税情况如表1所示：表1 单位：元2008年2009年2010年2011年2012年2013年实际成本210 000210 000210 000210 000210 000210 000累计会计折旧35 00070 000105 000140 000175 000210 000账面价值累计计税折旧60 000110 000150 000180 000200 000210 000计税基础暂时性差异适用税率25%25%25%25%25%25%递延所得税负债余额要求：算出每年账面价值、计税基础、暂时性差异递延、所得税负债（资产）余额填在表里面并做会计分录答案：甲公司于2007年末一购入一台机器设备，成本为210 000元，预计使用年限为6年，预计净残值为0。会计上按其直线法计提折旧，因该设备符合税法规定的税收优惠条件，计税时可采用年数总和法计划列折旧，假定税法规定的使用年限及净残值均与会计相同。假定该公司各会计期间均未对固定资产计提减值准备。则该公司每年因固定资产账面价值与计税基础不同应予确认的递延所得税情况如表1所示：表1 单位：元2008年2009年2010年2011年2012年2013年实际成本210 000210 000210 000210 000210 000210 000累计会计折旧35 00070 000105 000140 000175 000210 000账面价值175 000140 000105 00070 00035 0000累计计税折旧60 000110