销售与收款循环审计案例.ppt

第四章 销售与收款循环审计（5-7）,主讲：陈 翠 经济系审计教研室,,Company Logo,上市公司制造虚假会计利润的常用手法是虚构收入和应收账款，如何查找这一造假行为？销售收入的主要造假手段有哪些？,本章导入：？,,Company Logo,案例4-1 东方电子虚构收入案例 教材P137 思考： 1.讨论分析东方电子为什么要虚构收入？ 2.讨论分析东方电子虚构收入的手断与其他收入造假手段的不同及其隐蔽性？ 3.有人认为东方电子把出售初始股票收益转为收入，既有现金流入，又有销售发票、销售合同等，可谓账证期权，账钱相符，利用检查原始凭证等常规审计程序很难查出，如何查证？并以此讨论风险审计的特征。,,Company Logo,第四章 销售与收款循环审计案例分析,教学目的：通过学习，掌握销售与收款循环业务及相 关 账户的审计方法 教学重点：应收款项的审计；主营业务收入的审计； 教学难点：销售收入的审计 教学时数：6学时,,Company Logo,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,相关知识点： 1、主要审计过程与方法： 了解、描述、测试和评价被审计单位销售与收款环节内部控制制度 对销售收入进行分析性复核，以发现可能存在销售收入虚增和虚减情况 进行凭证抽查，发现收入虚假的确切证据 审计收入确认和关联方交易，发现价格不合理的交易 进行销售截止测试，发现销售入账期间不恰当的交易,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,相关知识点： 2、销售收款循环涉及的内容 销售循环的主要业务 销售循环审计目标 销售环节内部控制制度的关键点及测试的主要方法和程序 销售额分析性复核,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,销售循环的主要业务,,Company Logo,审计的一般目标,总体合理性：若总体评价不满意，则必须关注以下目标； 真实性：金额是否真实可信； 所有权：资产和负债是否确归企业所有； 完整性：全部交易和事项是否已登记入帐，并列示于会计报表之中 估价：所列金额是否经过正确计价 截止：交易是否计入恰当的期间 机械准确性：数字的计算和汇总是否正确 分类：报表项目是否按会计准则规定恰当分类 披露：报表及附注是否恰当披露企业信息,,Company Logo,销售循环目标,真实性：登记入账的销售业务是否已经发货给真实的顾客 完整性：现有的销售业务是否均已登记入账 估价：登记入账的销售数量是否确系已发货的数量，是否正确开具收款账单并登记入账 截止：销售业务是否计入适当的期间 机械准确性：销售业务是否已经正确的计入明细账并经正确的汇总 分类：销售业务的分类是否正确,,Company Logo,销售与收款循环重要的内部控制,一、销货业务的重要内部控制: 1.适当的职责分离：赊销批准职能与销货职能的分离 2.正确的授权审批 四个关键点: 在销货发生之前,赊销业务经正确审批 非经正当审批,不得发出货物 销售价格,销售条件,运费,折扣等必须经过审批; 审批人应当根据销售与收款授权批准的制度,在授权范围内进行审批,不得超越审批权限,,Company Logo,销售与收款循环重要的内部控制,3.对销售业务建立严格的预算管理制度，制度销售目标、确立销售管理责任制 4.建立销售业务的定价控制制度，制定价目表、折扣政策、付款政策并严格执行 5.加强对收款业务的管理和控制，销售与收款职能应该分开，销售人员应当避免接触现款 6.建立应收账款帐龄分析制度和逾期应收账款的催收,,Company Logo,销售循环内部控制的测试,思考： 实施销售与收款循环的控制测试时，应以什么为主线来追踪销售循环的控制？,,Company Logo,销售循环内部控制的测试,其一；以销售发票为主线，追踪发票的记录情 况，发票号码的连续控制作用。同时结合货运凭证证 实货物运出的真实性； 其二；以销售明细账（主营业务收入）为抽查起 点，追踪销售确认的真实性和合理性。,,Company Logo,案例讨论重要的内部控制,案例4-2 注册会计师黎明于2002年12月1日至7日对甲公司销售和收款循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下： 1甲公司产成品发出时，由销售部填制一式四联的出库单。仓库发出产成品后，将第一联出库单留存登记产成品卡片，第二联交销售部留存，第三、四联交会计部会计人员A登记产成品总账和明细账。 2会计人员B负责开具销售发票。在开具销售发票之前，先取得仓库的发货记录和销售商品价目表，然后填写销售发票的数量、单价和金额。 讨论：根据上述摘录，请代注册会计师指出甲公司在销售与收款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。,,Company Logo,分析 甲公司销售与收款内部控制缺陷有： 1会计人员A同时登记产成品总账和明细账，不相容职务未进行分离。应建议甲公司由不同的会计人员登记产成品总账和明细账。 2会计人员B开销售发票不能只依据发货单和价目表，因为实际销售的数量和结算价格可能会与发货单数量和价目表上的价格不一致。应建议甲公司会计人员B应先核对装运凭证和相应的经批准的销售单，并根据已授权批准的商品价格填写销售发票的价格，根据装运凭证上的数量填写销售发票的数量，再根据数量和价格计算出金额。,,Company Logo,销售与收款循环的控制测试工作底稿 销售与收款循环控制测试汇总表 销售与收款循环控制测试程序 销售与收款循环控制测试过程,,Company Logo,第五讲 销售与收款循环审计案例分析,相关知识点： 3、销售业务实质性测试的主要环节及程序和方法 本章涉及的重点内容 应收款项审计案例分析 主营业务收入审计案例分析 坏账准备审计案例分析,应收账款审计案例分析,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,应收账款审计案例分析,相关知识点： 1、应收账款审计目标与认定 存在：确定应收账款是否存在； 权利和义务：确定应收账款是否归被审计单位所有； 完整性：确定应收账款增减变动记录是否完整； 计价和分摊：确定应收账款是否是否以家当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整已恰当记录； 列报：确定应收账款和坏账准备的列报是否恰当。,,Company Logo,应收账款审计案例分析,相关知识点： 2、应收账款的实质性测试程序和方法 核对应收账款（明细表、总账、明细账、报表） 分析应收账款账龄了解其可收回性（账龄分析表） 实施分析性复核程序 向债务人函证应收账款证实其真实性和正确性 （询证函、函证情况表、函证未回替代程序检查表）,案例4-3 案例4-4,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-3,ABC会计师事务所接受委托，审计Y公司2001年度的会计 报表。A审计人了解和测试了与应收账款相关的内部控制， 并将控制风险评估为高水平。A审计人员取得2001年12月 31日的应收账款明细账，并于2002年1月15日采用肯定 式函证方式对所有重要客户寄发了询证函。 A审计人员将与函证结果相关的重要异常情况汇总于下表： 要求：针对上述各种异常情况，请问A审计人员应分别相应实施哪些重要审计程序？,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-3,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-3,分析： （1）审计人员于2002年1月15日函证，并于2002年1月22日收到函证结果，有可能在2002年1月15日起至2002 年1月22日之间收到款项，审计人员应对此项收款情况进行检查，如果仍未收到，应向客户再次发函，要求其将有关凭单邮寄过来，以便查找。 （2）审计人员于2002年1月15日函证，并于2002年1月19日收到函证结果，审计人员应当对近期退货进行检查，有可能在2001年12月25日起至2002年1月15日已收到退回的货物，被审计单位未及时冲账，审计人员应提醒其按会计制度的规定及时处理；也有可能在2002年1月15日至2002年1月19日之间收到退回的货物，审计人员应当对此退货及会计处理情况进行检查，如果仍未收到，应向客户再次发函，要求其将有关凭单复印件邮寄过来，以便查找。,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-3,（3）在采用委托代销方式下，受托代销方在尚未销售的情况下，委托方不应确认销售收入及应收账款。审计人员应检查代销合同，确定是否属于受托代销方式，如果确实属于受托代销，应要求被审计单位冲销销售收入及应收账款。 （4）在采用分期收款方式下，在合同约定收款期已到，但仍未收到确认应收账款时，审计人员应检查购货合同，并检查2001年年底和2002年1月是否收到首付的300 000元，如果未收到，应按300 000元确认应收账款，而非900 000元。 （5）审计人员应检查地址是否错误，如果属地址错误，应按正确的地址再次发函，如果地址没错，审计人中可以考虑是否可能是一笔虚构的应收账款。,,Company Logo,应收账款审计案例案例4-4,开富公司于2002年10月委托立新会计师事务所审计公司2003年度会计报表。审计人员邓龙任该审计项目负责人，他决定在决算日前先实施某些审计程序，包括对截止2002年11月30日的应收账款进行函证。复函中有6户顾客提出了以下意见： 本公司资料处理系统无法复核贵公司的对账单。 所欠余额10 000元已于2002年11月20日付讫。 大体一致。,,Company Logo,应收账款审计案例案例4-4,经查，贵公司11月30日的第25050号发票（金额为7 500元）系目的地交货，本公司收货日期为12月5日，因此，函件所称11月30日欠贵公司账款之事与事实不符。 本公司曾于10月份对预付货款式2 500元，足以抵付对账单中所列两张发票的金额1 500元。 所购货物从未收到。 请问： 针对顾客复函中提出的这些意见，审计人员应采取何种步骤进行处理？,,Company Logo,应收账款审计案例案例4-4,分析： （1）此种情况下应采取替代程序，主要是审查顾客订货单、购销合同、发票副本、运货文件、收款凭证等文件、资料，验证构成应收账款的销货交易是否确实发生。 （2）这种情况可能是由于时间差异造成的，审计人员应审查收账凭证，看货款是否收到及收到的日期。如果货款函证日之前已收到，则可能是记账错误，即收到货款时贷记另一客户的明细账户，审计人员应审查账户记录并对贷记的账户进行函证。 （3）该顾客的回答很不清楚。审计人员应重新函证，要求对方具体、准确答复。,,Company Logo,应收账款审计案例案例4-4,（4）此种情况很可能是客户在货物所有权尚未转移前就认定为销售实现。审计人员应审查销货发票的副本和有关的购销合同、协议。 （5）审计人员应查明预收货款是否确实收到并已入账，如查明确能抵付，应提请客户进行相应的账务处理。 （6）审核货运文件等到资料，以查明货物是否确已运出。如确已运出，应将货运文件影印件送顾客重新查证；如确未运出，应提请客户作调账处理。,,Company Logo,应收账款审计案例分析,相关知识点： 2、应收账款的实质性测试程序和方法 审查未函证应收账款验证其真实性（检查销售合同、订单、发票副本及发运凭证）（应收账款检查情况表） 审查坏账确认和处理： 检查坏账确认的条件。 检查授权批准 抽查有无不属于结算业务的债权 检查外币应收账款的折算 确定应收账款的列报是否恰当,案例4-5,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-5,(一）案例线索： 注册会计师李文负责审计中兴公司应收账款，审计中发现A公司欠款2000万元，其经济内容为货款，账龄已超过2年。由于A公司是中兴公司的投资方（A公司投资为4000万元），李文认为需要加倍关注。为此李文实施了以下审计程序： 1.向A公司发出询证函。 2.查阅中兴公司和A公司签章确认的购货合同、经中兴公司管理当局批准的发货凭证和A公司的收货验收证明等。 3.评价A公司偿付货款的能力。,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-5,（二）分析： 1.在确认这项2000万元的应收账款时，由于A公司是投资方，首先要确认A公司所欠中兴公司的款项是否为正常商业信用。如果A公司确实与中兴公司有货款往来关系，下一步需要对应收账款项目的存在性和所有权归属予以确认，设计函证程序或替代性审计程序确认其存在性，如查验有无对方出具的具有法律效力的书面文件或对方的收货验收证明、运输部门出具的合法运输凭证或近期的双方对账记录等；最后，还要通过观察近期还款情况和了解对方现金流量及财务状况，确认其可收回性。即使注册会计师确认了A公司与中兴公司之间的往来款项属于正常结算债权债务关系，也要注意中兴公司是否在财务报表附注中适当披露此关联业务,,Company Logo,应收账款审计案例分析案例4-5,2.李文如果不能取得被审计单位提供的A公司正常偿付货款的有效文件，根据职业判断，应考虑中兴公司与A公司之间是否已有抽走投资资金的默契。审计人员应根据其具体情况和数额的大小，选择发表适当的审计意见。,,Company Logo,应收账款审计案例分析,应注意的问题： 审查应收账款，我们查错的重点是虚记问题也就是企业高估的问题。 要认真进行函证 一是要保证函证的程序，没有经过函证的程序，是不能发表相关意见的。 二是函证的方式和范围要进行科学的计划。 三是对函证要进行分析，从中查出问题。,,Company Logo,应收账款审计案例分析,要结合利润表和现金流量表来进行综合分析 （主营业务收入和经营活动现金流入 ） 反映应收帐款与主营业务收入关系的赊帐比率是一个重要指标，它的较大变动或比值较高，表明企业的主营业务收入主要依赖于应收帐款。 （赊帐比率=期末应收帐款/当期主营业务收入 ） 应收帐款周转率 注意会计报表附注中披露的应收帐款帐龄、坏帐可收回情况、关联方购销活动等说明,,Company Logo,练习思考题：,应收账款审计中函证的目的是什么？应如何进行？函证结果应如何处理？ A公司2004年12月28日漏记应收账款和销售收入9200万元，审计人员应如何审查？结果应怎样处理？ A审计师发现B公司2005年应收账款兴业公司明细账有贷方余额，审计师应如何处理？ 如果按照审计准则的要求，进行了函证及其他相应审计程序后仍然没能发现被审计单位应收账款的虚构问题，审计人员一定要承担责任吗？,,Company Logo,坏账准备审计案例,1、审计目标： 确定计提坏账准备的方法和比例是否恰当； 确定坏账准备增减变动的记录是否完整； 确定坏账准备期末余额是否正确； 确定坏账准备的披露是否恰当；,,Company Logo,坏账准备审计案例,2、坏账准备的实质性测试 审查坏账准备； 审查坏账准备的计提； 审查坏账损失； 分析性复核； 检查函证结果； 确定坏账准备是否已在资产负债表上恰当披露；,,Company Logo,分析性复核程序的内容与可能存在的信息,,Company Logo,坏账准备审计案例,案例五4-6 （一）案例线索 注册会计师李文审计A公司坏账准备项目，在审查坏账损失时发现： 1.原W公司欠款1000万元，W公司因财务状况不佳，多年不能偿还，上年度已经董事会决定作坏账处理，并报经有关部门审核批准。W公司经营状况好转后，偿还原欠款中的500万元。A公司会计处理为：借记“银行存款”，贷记“坏账准备”。,,Company Logo,坏账准备审计案例,2.该公司采用“账龄分析法”计提坏账准备，当年全额提取坏账准备的账户有8笔，共计5000万元。其中：未到期的应收账款2笔，计2000万元；计划进行债务重组1笔，计1500万元；与母公司发生的交易1笔，计1000万元；其他虽已逾期但无充分证据证明不能收回的4笔，计500万元。 3.已逾期7年，对方无偿债行为，且近期无法改善财务状况，或对方单位已停产，近期无法偿还所欠债务2000万元。A公司在确定计提坏账比例时，仅按30%计提坏账准备。,,Company Logo,坏账准备审计案例,（二）案例分析 1.会计制度规定已作为坏账处理的欠款，为全面反映欠款单位的信用程度和经济事项发生的全过程，应在收到还款时借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。同时，借记“应收账款”科目，贷记“坏账准备”科目。A公司的会计处理，虽对会计报表的数额未产生影响，但不属于规范的会计行为。因此，李文提请被审计单位有关人员按照制度规定调整原有会计分录，补记相关会计处理。,,Company Logo,坏账准备审计案例,2.根据财政部财会字199935号文的规定：“下列各种情况不能全额提取坏账准备：（1）当年发生的应收款项，以及未到期的应收款项；（2）计划对应收款项进行债务重组，或以其他方式进行重组的；（3）与关联方发生的应收款项，特别是母子公司交易或事项产生的应收款项；（4）其他已逾期，但无确凿证据不能收回的应收款项。”因此，A公司对计提坏账准备的账务处理不符合上述规定的，应予纠正。李文应提请被审计单位进行重新计算调整有关项目数额，并将审计结果和被审计单位调整情况在工作底稿中详细记录反映。如果被审计单位拒绝调整，李文应根据其数额的大小及对会计报表的影响程度决定所表示的审计意见，并适当地予以披露。,,Company Logo,坏账准备审计案例,3、根据财政部财会字199935号文规定：“除有确凿证据表明该项应收款项不能收回，或收回的可能性不大外（如债务单位破产、资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短时间内无法偿还债务的，以及其他足以证明应收款项可能发生损失的证据和应收款项逾期5年以上），下列各种情况不能提取坏账准备”。根据上述规定，注册会计师认为，A公司对上述应收款项所采取的计提比例应考虑调整提高。因此，李文应提出建议，要求被审计单位提高计提坏账准备的比例；并相应对有关项目数额进行调整。如果被审计单位拒绝调整，审计人员应考虑出具保留意见的审计报告。,主营业务收入审计案例,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,主营业务收入审计案例,相关知识点： 一、主营业务收入审计目标 确定主营业收入是否发生，且与被审计单位有关； 确定主营业收入记录是否完整； 确定主营业收入记录是否恰当； 确定主营业收入是否记录于正确的会计期间； 确定主营业收入内容是否正确 确定主营业收入的披露是否恰当。,,Company Logo,主营业务收入审计案例,相关知识点： 二、主营业务收入实质性测试程序 重点关注以下环节： 1、主营业务收入的确认（案例4-7） 2、实施主营业务收入的截止测试 Q:主营业务收入的实现标志是什么?,,Company Logo,1、主营业务收入的确认,交款提货销售方式-货款已收到或取得收款的权利,同时已将发票账单和提货单交给买方 预收账款方式-商品已发出时确认收入的实现 托收承付结算方式-商品发出，劳务已经提供，并已经将发票账单提交银行、办妥托收手续 委托代销方式-发出商品并收到代销清单 合同或协议明确销售价款的收取采用递延方式实质上具有融资性质的，应按照应收的合同价款或协议价款的公允价值确定销售收入金额,,Company Logo,长期工程合同收入按照完工百分比法确认合同收入 委托外贸企业代理出口、实行代理制方式收到外贸企业代办的发运凭证和银行交款凭证时确认收入 对外转让土地使用权和销售商品房在土地使用权和商品房已经移交并将发票结算账单提交对方时确认收入,,Company Logo,1、主营业务收入的确认,准则的相关规定 企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制； 与交易相关的经济利益能够流入企业； 相关的收入和成本能够可靠地计量。 评论：比较抽象，难以执行，操控余地较大。,,Company Logo,1、主营业务收入的确认时间不符合规定,常见操纵手段： 提前确认收入 延后确认收入 采用委托代销方式销售商品时于商品交付给代销商时确认收入 通过关联方交易操纵收入,,Company Logo,主营业务收入金额确认的常见错误,销售商品的收入未按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定； 现金折扣或销售折让均在实际发生时冲减当期收入 滥用完工百分比法 虚构收入 存在重大不确定性和仍需提供未来服务时确认收入,,Company Logo,提前确认收入案例分析,常见情形： 一是以开具发票作为收入实现的标志，而不管销售过程是否完成，商品所有权上风险和报酬是否转移 二是通过捏造生产记录、发运记录和发票等，提前确认收入，掩盖造假行为。,,Company Logo,提前确认收入案例分析,审计策略： 检查企业的生产记录、仓库出入库单、发运记录、验收记录、销售合同、发票等，确认其是否真实、有效。 实地盘点存货、现场观察生产过程，以确定上述发出存货的真实性。 关注上述凭单、合同的日期。一般而言，收入确认不应早于上述日期。 关注款项的回收情况，对于尚未收款或收款比例很小的，应予以重点关注；如果存在应收款项长期未能收回或收款比例很小的，应进一步审查是否存在提前确认收入或虚构收入的情况。 通过向客户发函等途径，以证实客户已确认接受商品和相应的应收款项。 向主管税务机关、海关查询企业的纳税和报关出口情况，从另个角度来验证收入的真实性。,,Company Logo,提前确认收入案例分析,典型案例1华夏建通 2007年5月21日，华夏建通科技开发股份有限公司（上海交易所代码：600149，下称华夏建通）公告该公司于5月19日收到证监会上海稽查局立案调查通知。此前两个交易日，华夏建通已连续跌停。华夏建通为何接受监管当局立案调查？ 此前，华夏建通因为受到民间“打假”人士的猛烈炮轰而引人注目。 上海会计学院一名教师化名夏草于5月初在其个人博客上发布沪市2007年报十大涉嫌报表粉饰上市公司一文，其中对华夏建通财务报表的真实性做了诸多质疑。5月9日华夏建通专门发布澄清公告予以回应。 一位接近监管当局的人士透露，证监部门对华夏建通可能涉嫌违反证券法规的调查始自去年底。“该公司的确行迹诡异。”他说。,,Company Logo,提前确认收入案例分析,华夏建通第一大欠款单位为“北京亿信世纪科技发展有限公司（下称北京亿信）”，占应收账款期末余额的93.16。北京亿信系北京中关村一家主要经营SUN服务器、CISCO网络产品的公司，注册资金50万元。华夏建通年报显示，该笔欠款账龄为一年以内，属于2007年度实现收入。 北京亿信一位负责人士表示，北京亿信与华夏建通确实在2007年度签订长期购销协议，合同规定，北京亿信将于2008年分批购入产品并支付货款。但华夏建通在2007年结束前便将未实现的购销协议余额开具了发票，并计入营业收入和应收账款，金额总计达640万元，占应收账款余额93.16，占主营业务收入25.32。 此外，华夏建通未来实际收到的货款也可能远低于目前确认的640万元。上述人士承认，正式签订协议以及提前开具发票前后，华夏建通许诺回报以北京亿信低于行业平均水平的折扣。,,Company Logo,提前确认收入案例分析,华夏建通涉嫌违规提前确认收入的案例不止北京亿信一例。 据华夏建通2007年11月24日公告，2007年8月13日8月17日，上海证监局在对该公司进行现场检查时已经发现，华夏建通发生违规提前确认收入的问题。华夏建通的控股子公司世信科技发展有限公司，在未向北京越洋互动文化传播有限公司交付构成社区大屏幕系统组成部分的液晶显示屏及大屏幕框架的情况下，已将1225万元软件收入计入2007年上半年营业收入。,,Company Logo,延后确认收入案例分析,是将应由本期确认的收入递延到未来的期间确认，这种手法一般在企业当前收益较为充裕，而未来收益预计可能减少的情况下时有发生; 审计对策： 检查企业仓库出入库单、发运记录、验收记录、销售合同、发票等，同时关注上述凭单、合同的日期。如果企业商品早巳发运或商品已取得验收记录，但尚未开具发票，企业未确认收入的，则注册会汁师应详细审查上述凭单、合同以判断是符合收入确认条件。如仍不能作出判断的，应进一步取证，关注企业是否存在延后确认收入的情况。 关注款项的预收情况，对于已全部收款或收款比例较高的，应予以重点关注；如果存在预收款项长期挂账或收款比例很高的，应进一步审查是否存在延后确认收人的情况。 通过向客户发函、对发出商品进行盘点等途径，以证实向客户的预收款项和发出商品的存在性和所有权。,,Company Logo,延后确认收入案例分析,典型案例2长安汽车 长安汽车2001年末将预提补偿费从年初的6800万元一下子拉到3.34亿元，销售补偿费2002年第三季度末余额高达63971万元。而 2002年没有动用过一分计提的补偿费 ，长安汽车在2002年第四季度冲回计提的销售补偿费40872万元，占当年利润的36%。长安汽车在2001年及2002年前三季度时利用“预提补偿费”名义隐藏利润，后为了配合庄家出货在2002年报时将隐瞒利润全部释放，导致长安汽车2002年业绩“井喷”，严重误导了投资者。,收入截止测试审计案例,第四章 销售与收款循环审计案例分析,,Company Logo,2、主营业务收入的截止测试,测试目的:确定主营业务收入的会计记录归属期是否正确,应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延到下期或提前至本期 关注三个日期: 发票开具日期或收款日期; 记账日期 发货日期 关键在于:这三个日期是否归属于同一会计期间,,Company Logo,截止测试方法,以账簿记录为起点-查多计收入 以销售发票为起点-查少计收入 以发运凭证为起点-查少计收入 三种方法的比较 ？,,Company Logo,营业收入截止测试的三条审计路线对比,,Company Logo,练习： 1、为了确保销售收入截止的正确性，审计人员最希望被审计单位（ ） A 年初及年末停止销售业务 B 经常与客户对账 C 建立严格的赊销审批制度 D 发运单连续编号并顺序签发 答案：D,,Company Logo,收入截止测试的案例分析,注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以2002年12月31日为截止日实施主营业务截止性测试发现： 12002年12月28日开出销售发票，作如下会计处理为： 借：应收账款A公司 3800000 贷：应交税金应交增值税（销项税额）552137 主营业务收入 3247863 借：主营业务成本 1269000 贷：库存商品A产品 1269000 但2003年1月15日华兴公司对此作了红字冲销分录。,,Company Logo,收入截止测试的案例分析,22002年12月30日从仓库发出商品880000元，并开出销售发票，华兴公司作如下会计处理： 借：应收账款C公司 3000000 贷：应交税费应交增值税（销项税额）340000 主营业务收入 2660000 借：主营业务成本 880000 贷：库存商品A产品 880000 但预计2003年2月8日商品才到达销售合同中约定的口岸。,,Company Logo,收入截止测试的案例分析,32002年12月31日从仓库发出商品880000元，华兴公司没有作相应会计处理，但2003年1月3日开出销售发票时，才作如下会计处理： 借：应收账款H公司187200 贷：应交税金应交增值税（销项税额）27200 主营业务收入160000 借：主营业务成本49000 贷：库存商品A产品49000,,Company Logo,收入截止测试的案例分析,分析 注册会计师对截止性测试中发现的问题应当追查下去。 对于第一种情况，如果由于发生了销售退回，注册会计师应当检查相关凭证予以确认，但如果2003年1月15日处在期后时间内，注册会计师应建议华兴公司调整审计年度的主营业务收入及其成本。但如果被审计单位没有销售退回等相关原始凭证，注册会计师应当慎重，实施追加审计程序判断是否是虚构收入。,,Company Logo,收入截止测试的案例分析,对于第二种情况，如果检查销售合同发现采用到岸价格，虽然2002年12月发出商品并开具了发票，但由于与商品相关的风险和报酬并没有转移，所以不能确认为2002年度收入，应建议华兴公司作如下调整： 借：应收账款C公司 （）3000000 贷：应交税费应交增值税（销项税额） （）340000 主营业务收入 （）2660000 借：库存商品 A产品 880000 贷：主营业务成本 88000 对于第三种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其运货单后发现销售成立，应建议把此项收入作为2002年度发生的，相应调整会计报表。,,Company Logo,虚构收入案例分析,审计对策： 关注重大交易或异常交易双方是否为关联方或为非披露的关联方 分析购货方购货的合理性 分析同时存在同一客户应收应付账款的情况 关注银行存款的去向和来源 结合应收款项的审计（应收帐款的增加是一种隐性操纵，采用这种方式不需要披露，容易隐藏，很难通过对财务报表的分析查清特定的原因。）,,Company Logo,虚构收入案例分析,中国上市公司虚构收入的典型手段,,Company Logo,虚构收入案例分析,典型案例3银广夏 2001年引起股市地震的银广夏，通过伪造购销合同、伪造出口报关单、虚开增值税专用发票、伪造免税文件和伪造金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润7.45亿元，其中，1999年1.78亿元；2000年5.67亿元。银广夏案件为2001年的中国股市投下一枚重磅炸弹，而为银广夏审计的中天勤会计师事务所也跟着遭殃。,,Company Logo,虚构收入案例分析,典型案例4郑百文 在2000年遭受证监会处罚的郑百文公司，也是采用在上市前采取虚提返利、少计费用、费用跨期入账等方法，虚增利润1908万元，并据此制作了虚假上市申报材料；上市后三年采取虚提返利、费用挂账、无依据冲减成本费用等手段，累计虚增利润14390万元。,,Company Logo,虚构收入案例分析,典型案例5黎明股份 在2001年遭受处罚的黎明股份，就是在1999年通过“一条龙”造假手段，假购销合同、假货物入库单、假出库单假保管帐、假成本核算等，主营业务利润虚增1.53亿元，利润总额虚增8679万元。,,Company Logo,虚构收入案例分析,反思： 银广夏等上述案件的有关注册会计师，在审计程序上的最大责任在于没有采取正确的方法对重要的应收账款进行发函询证，或没有对存货进行必要的盘点。也没有采用分析性的审计技术，来执行收入循环测试、现金及银行存款测试以及成本分析等程序。因为，这些技术的采用往往能发现销售的漏洞。如应收账款函证，对应收账款的客户由注册会计师直接进行询证，是查出虚假销售收入最重要的方法。而中天勤会计师事务所却将询证函交给了银广夏公司，给该公司造假留下了一个极大的空间。同时，将销售收入、应收账款的变动与材料成本、人工费用、仓储费用等项目变动相结合来进行分析，也往往能发现其可疑之处。如银广夏公司，销售收入成倍增加，但仓储费、运输费等却分文没有增加，按一般逻辑也能推理出该公司的造假现象。,,Company Logo,存在有重大不确定性时确认收入,审计对策： 首先，检查有关的发运记录(或交付单)、验收单、销售合同、发票、补充协议(如有)，判断上述业务是否存在重大不确定性。 其次，了解行业惯例、客户信用状况等，以判断相关的款项能否流入。 最后，通过向客户发函予以确认，如发函确认结果与账面存在差异时，应深入详查，不能过于信赖企业的解释。,,Company Logo,存在有重大不确定性时确认收入,典型案例6 兴业股份公司2005年10 月20日销售一批新产品给A公司，公司 为增值税一般纳税人，税率17%，已开具增值税专用发票，不含 税产品销售金额为40万元，该批产品成本为30 万元，货款已经 收到。但在审查销售合同时，双方约定，如果A公司不满意，可 在三个月内退货，退货概率无法估计。兴业股份公司按正常销 售处理： 借：银行存款 468 000 贷：主营业务收入 400 000 应交税金应交增值税（销项税额） 68 000 借：主营业务成本 300 000 贷：库存商品 300 000,,Company Logo,存在有重大不确定性时确认收入,案例分析 按企业会计准则销售确认条件的规定，对于附有销售退回条 件的商品，企业如能合理估计退货可能性且确认与退货相关 的负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估 计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。 因此针对兴业公司收入的确定应提出审计调整要求，并编制 相应的审计调整分录如下： 借：主营业业务收入 400 000 应交税费应交增值税（销项税额）68 000 贷：预收账款 468 000 借：发出商品 300 000 贷：主营业务成本 300 000,,Company Logo,审计程序的归纳,1.获取或编制*明细表,复核加计正确,并与报表数、总账 数和明细账合计数核对相符。核对期初余额与上期审定 期末余额是否相符。,2.根据实际情况，选择以下方法对*进行分析程序,3.检查*会计处理是否正确,4.抽查*的大额原始凭证,5.实施函证、监盘、截止性等测试,6.验明*的列报与披露是否恰当，检查